III SA/Wa 2651/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik", "NUS") decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej K. K. ("Skarżący", "Strona") za zaległości D. M. S. Sp. z o. o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 01-05/2012 r. w łącznej kwocie 4 427 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 2 067 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 302, 95 zł. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący złożył odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "DIAS", "Organ II instancji", "Organ odwoławczy"). Pełnomocnik Strony zarzucił naruszenie szeregu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej też "Op" lub "Ordynacja"), tj. art. 210 § 4, art. 122, 180, 187 § 1 i art. 188, art. 116 § 1 pkt 1. Zaskarżoną do Sądu decyzją Organ II instancji utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika. W uzasadnieniu Dyrektor podkreślił, że ze znajdującego się w aktach sprawy odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] z dnia [...] września 2016 r. wynika, że wpisem z dnia 19 sierpnia 2002 r. został wpisany zarząd D. M. S. Sp. z o.o. w składzie: J. C. - prezes zarządu, A. M. L. - wiceprezes zarządu, J. P. L. - wiceprezes zarządu i Skarżący - członek zarządu (wpis nr 1). W okresie od dnia 5 lipca 2006 r., tj. od dokonania wpisu w KRS nr 6, Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu spółki - do dnia 27 kwietnia 2016 r. (wpis nr 20). Dyrektor podkreślił, że z zapisów w KRS wynika iż w okresie od 14 kwietnia 2011 r. do dnia 27 kwietnia 2016 r. zarząd spółki był jednoosobowy – stanowił go Skarżący. Zasadne jest, w opinii DIAS, uznanie, iż w okresie upływu terminu płatności zobowiązań spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 01-05/2012 r. Skarżący pozostawał jedynym członkiem zarządu spółki. Kolejną przesłanką odpowiedzialności członka zarządu wynikającą z art. 116 § 1 Op jest bezskuteczność (całkowita lub częściowa) egzekucji z majątku spółki. Chodzi o taką sytuację, według Dyrektora, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości co do tego, że egzekwowana należność nie może być zaspokojona z majątku spółki. Wykazanie omawianej przesłanki odpowiedzialności należy do organu podatkowego. Po analizie zebranego materiału dowodowego NUS, postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r., stwierdził bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec spółki, i działając na podstawie art. 59 § 2 i § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej "upea" lub "ustawa egzekucyjna") umorzył postępowanie egzekucyjne. Dyrektor wskazał, że z art. 116 § 1 Op wynika, iż członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, tj. wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź wskazać mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ponieważ Skarżący pozostawał członkiem zarządu D. M. S. Sp. z o. o. od 2002 r., ocena, czy zaistniały okoliczności uzasadniające zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, oraz czy zgłoszenie stosownych wniosków nastąpiło we właściwym czasie, winna być dokonana na gruncie przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, uregulowanych ustawą z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 ze zm., dalej "pun") w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. I tak, zgodnie z art. 10 pun, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1 i 2 pun stanowi zaś, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. W rozpatrywanej sprawie wniosek o upadłość spółki został złożony przez Stronę w dniu 13 lipca 2012 r. W przypadku przesłanki egzoneracyjnej złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, istotne jest wykazanie, że wniosek o upadłość został złożony we właściwym terminie wynikającym z art. 21 ust. 1 i 2 pun. Zdaniem Dyrektora zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań w podatku od towarów i usług za 07/2012 r., I kw. 2013 r. i II kw. 2013 r. oraz wobec innych wierzycieli, pozwala na uznanie, że okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie D. M. S. Sp. z o.o. miało miejsce także trwałe niepłacenie wymagalnych należności publicznoprawnych, w tym podatkowych. Stan niewykonywania zobowiązań przez spółkę w rozumieniu art. 11 ust. 1 pun zapoczątkowany został poprzez brak zapłaty należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 01/2012 r. (termin płatności w 20 lutego 2012 r.), potem poprzez brak zapłaty kolejnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 02/2012 r., której termin płatności przypadał na dzień 20 marca 2012 r. Zatem z dniem upływu terminu zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 02/2012 r. należy liczyć termin (dwa tygodnie) na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami prawa upadłościowego i naprawczego. Z akt sprawy wynika, że Skarżący dopiero w dniu 13 lipca 2012 r. złożył wniosek o ogłoszenie upadłości spółki obejmującej likwidację jej majątku. Według Organu przesłanki do złożenia wniosku o upadłość niewątpliwie zaistniały już w 2010 r. (zobowiązania przekroczyły wartość majątku spółki). Niewykonywanie przez spółkę zobowiązań w rozumieniu art. 11 ust. 1 pun, zapoczątkowane brakiem zapłaty należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za 01/2012 r. (termin płatności w dniu 20 lutego 2012 r.), potem kolejnej zaliczki na podatek dochodowego od osób fizycznych za 02/2012 r. (termin płatności w dniu 20 marca 2012 r.) obligowało zarząd spółki do zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami pun, tj. w terminie 14 dni od dnia 20 marca 2012 r. Ponadto, w opinii DIAS, w niniejszej sprawie Strona nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący złożył skargę na powyższą decyzję Dyrektora. W skardze pełnomocnik Strony nie przedstawił zarzutów:. Zarzuty takie sformułowano natomiast w piśmie z 15 września 2017 r. Pełnomocnik zarzucił rozstrzygnięciu DIAS naruszenie art. 210 § 4, art. 122, 180, 187 § 1 i 188, a w konsekwencji art. 116 § 1 pkt 1 Op. Skarżący stwierdził, że uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji nie spełnia wymogów, jakie wskazuje art. 210 § 4 Op, co w konsekwencji nie pozwala na wystarczającą kontrolę instancyjną decyzji. Ponadto, zdaniem pełnomocnika, Organ zaniechał przeprowadzenia dowodów znajdujących się w aktach postępowania, co doprowadziło do wydania decyzji na podstawie niepełnego materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, oddalonego z powodu braku środków do przeprowadzenia postępowania upadłościowego, nie spełniało wymogów wniosku z art. 116 § 1 pkt 1 Op. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zarzut skargi dotyczący wadliwego uzasadnienia decyzji jest o tyle chybiony, że okoliczności faktyczne sprawy są w istocie niesporne. Zarzut ten polegał natomiast na tym, że Organ miał nie wskazać, jakim dowodom dał wiarę, a jakim wiary odmówił. Przypomnieć należy, że Skarżący był członkiem zarządu spółki D. M. S. Sp. z o.o. w W. w okresie od 2006 r. do 2016 r., w tym – zarządu jednoosobowego w roku 2012, kiedy powstały zaległości objęte niniejszym postępowaniem. Zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń – maj 2012 r. (w zakresie zaliczek na podatek) nie zostały uregulowane do dnia wydania decyzji. Bezskuteczność egzekucji wobec spółki została potrwierdzona postanowieniem organu egzekucyjnego umarzającym postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 i 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postanowieniem Sądu upadłościowego wydanym na podstawie art. 13 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, a w końcu – oświadczeniem samego Skarżącego z dnia 18 marca 2014 r., w którym Skarżący przyznał, że spółka nie posiada nieruchomości, ruchomości o większej wartości, żadnych środków na rachunkach bankowych, nie osiąga przychodów, zaś przestarzałe podzespoły do telefonów komórkowych zalegające magazyn zostały przekazane do utylizacji i złomowania. Zaległości, jakie przeniesiono na Skarżącego, powstały – jak wyżej Sąd zaznaczył – w okresie od lutego do 20 czerwca 2012 r. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki Skarżący złożył dopiero w lipcu 2012 r. Niezależnie więc od tego, czy wniosek ten był spóźniony, jak twierdzą Organy, czy też był terminowy, jego złożenie nie stanowiło przeszkody w przeniesieniu odpowiedzialności na Skarżącego, skoro nie mógł istnieć żaden związek pomiędzy powstaniem zaległości już w lutym 2012 r., a złożeniem wniosku dopiero w lipcu 2012 r. Nawet gdyby przyjąć, że wniosek był terminowy z punktu widzenia innych zaległości spółki (publicznych lub prywatnych), nie mógł on stanowić okoliczności uwalniającej Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe przed złożeniem wniosku. Odnośnie drugiego zarzutu zaniechania przeprowadzenia dowodu z akt postępowania upadłościowego spółki, zauważyć trzeba, że samo złożenie wymienionego wniosku o ogłoszenie upadłości, jego oddalenie przez Sąd upadłościowy, motywy tego oddalenia, są bezsporne. Ponowić natomiast należy uwagę, że przesłankę egzoneracyjną stanowi tylko terminowe złożenie wniosku, zaś taka terminowość musi być oceniana oddzielnie wobec każdej zaległości spółki. Skoro na Skarżącego przeniesiono zaległości powstałe od lutego 2012 r. do 20 czerwca 2012 r., to złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki dopiero w dniu 13 lipca 2012 r. musi być uznane za spóźnione. Prowadzenie dalszego postępowania dowodowego w tej kwestii byłoby zbyteczne. W kwestii trzeciego zarzutu Sąd wskazuje na wyżej przytoczone okoliczności wskazujące na bezskuteczność egzekucji wobec spółki. Jeśli nawet przyjąć forsowaną w skardze tezę, że postanowienie Sądu upadłościowego nie świadczyło o takiej bezskuteczności, to przecież niewątpliwie świadczyło o tym postanowienie organu egzekucyjnego wydane na podstawie art. 59 § 2 i 3 ustawy egzekucyjnej, a przede wszystkim – wspomniane pismo Skarżącego z 18 marca 2014 r. Trudno wyobrazić sobie bardziej przekonujący dowód bezskuteczności egzekucji wobec spółki, niż oświadczenie jej organu, iż spółka nie ma nic poza przestarzałymi i zutylizowanymi częściami do telefonów komórkowych. Z tych względów zarzuty skargi okazały się chybione, toteż Sąd, na podstawie art. 151 Ppsa, oddalił tę skargę.