III SA/Wa 2678/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2013 r. sprawy ze skargi Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. i 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę P. kwotę 1553 zł (słownie: tysiąc pięćset pięćdziesiąt trzy złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Burmistrz Miasta P. decyzją z [...] czerwca 2012 r. określił Skarbowi Państwa – reprezentowanemu przez Starostę P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w kwocie 8.813 zł za zabudowaną nieruchomość pozostającą w samoistnym posiadaniu Skarbu Państwa, położoną w P. przy ul. W. [...] nr ew. [...]. Od decyzji tej Starosta P. wniósł odwołanie. Decyzji zarzucił: - naruszenie prawa materialnego art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 dalej "O.p.") poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego, które uległo przedawnieniu i wygasło, - rażące naruszenie prawa materialnego t.j. art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 24, poz. 2027 ze zm. dalej “u.p.o.l.") w związku z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 240, poz. 2027 ze zm. dalej "p.g.k.") poprzez określenie Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Starostę P. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2004 w stosunku do podmiotu, nie będącego, ani właścicielem, ani też posiadaczem samoistnym nieruchomości, oraz przyjęciu, że Skarbu Państwa reprezentowany przez Starostę P. jest zobowiązany do płacenia podatku od nieruchomości na podstawie wpisu do ewidencji gruntów, który jest wadliwy z tego powodu, że Skarb Państwa nie jest samoistnym posiadaczem przedmiotowej nieruchomości. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. decyzją z [...] lipca 2012r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu powołując się na treść art. 21 p.g.k. wskazał, że w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego obowiązek podatkowy przechodzi na posiadacza tych nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego lub też jest bez tytułu prawnego. Organ podatkowy wskazał, że wypis z ewidencji gruntów w sposób bezsporny potwierdza fakt, iż zabudowana działka, położona przy ul. W. w P., pozostaje w samoistnym posiadaniu Skarbu Państwa, a zatem podatnikiem jest samoistny posiadacz tj. Skarb Państwa na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem organu podatkowego w przedmiotowej sprawie istotną kwestią jest ustalenie reprezentanta Skarbu Państwa, a tym samym podatnika podatku od nieruchomości od gruntów i budynków będących w samoistnym posiadaniu Skarbu Państwa. Organ podatkowy powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 509/09, w którym sąd stwierdził, że podmiotem odpowiedzialnym za zobowiązania podatkowe z tytułu posiadania samoistnego przez Skarb Państwa nieruchomości jest ten organ, który faktycznie włada nią w imieniu Skarbu Państwa. Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku dodał, że w znajdującej się w aktach sprawy zmianie umowy dzierżawy zabudowanej nieruchomości gruntowej zawartej w dniu 1 września 2000 r., jako wydzierżawiającego wpisano Starostę P. jako reprezentanta Skarbu Państwa. Ponadto dodał, że to Starosta P. decyzją z [...] grudnia 1999 r. wygasił trwały zarząd przysługujący Przedsiębiorstwu [...] "Z" w W. w stosunku do w/w nieruchomości. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w obydwu przypadkach Starosta P. działał jak posiadacz samoistny, ze świadomością, że to on jest uprawniony do władania gruntem, tym bardziej, że w tym zakresie żaden inny organ nie zgłaszał sprzeciwu, zatem zdaniem sądu odwoławczego nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie to Starosta P. był organem, który jako reprezentant Skarbu Państwa faktycznie władał nieruchomością położoną przy ul. W. [...]. Tym samym, to Starosta P. a nie Minister Skarbu zobowiązany jest do uiszczania podatku od tej nieruchomości. Ustalenia odmienne naruszają art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Mając powyższe na uwadze a także powołując się na art. 153 i art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) organ podatkowy wskazał, że Burmistrz Miasta P. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego za lata 2004-2005, postanowieniem z [...] maja 2012 r. Postanowienie zostało skierowane do Starosty P. jako reprezentanta Skarbu Państwa, a następnie po wyznaczeniu stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, określił wysokość zobowiązania podatkowego za lata 2004-2005, decyzją z [...] czerwca 2012 r., wydaną na podstawie art. 21 § 3 O.p. Organ odwoławczy wskazał, że ponieważ reprezentant Skarbu Państwa nie składał deklaracji na podatek od nieruchomości ani też nie wpłacał należnego podatku na rachunek budżetu właściwej gminy, Burmistrz Miasta P. wszczął postępowanie podatkowe oraz wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego.Za każdy rok podatkowy została określona wysokość zobowiązania odrębnie, z uwzględnieniem podstawy opodatkowania w poszczególnych latach oraz stawek podatkowych. Organ odwoławczy wskazał, że Strona w odwołaniu kwestionuje fakt uznania Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Starostę P., jako samoistnego posiadacza nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania, jednak kwestia ta została rozstrzygnięta wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 509/09, gdzie Sąd wydając ten wyrok dysponował wypisem z ewidencji gruntów z 15 września 2005 r. Ewidencja ta wykazuje na Skarb Państwa, który włada przedmiotową nieruchomością, a zapis w ewidencji gruntów dotyczy okresu, za który została określona wysokość zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wyjaśnił, że stanowisko odnośnie wskazania reprezentanta Skarbu Państwa, wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny, jest wiążące dla organów podatkowych. Organ podatkowy nie uwzględnił także zarzutów dotyczących niezgodności z rzeczywistym stanem prawnym danych zawartych w wypisie z ewidencji gruntów oraz prawomocnych orzeczeń Sądu Rejonowego w P. z dnia 18 czerwca 2004 r. sygn. akt [...] i Sądu Okręgowego w P. z [...] grudnia 2005 r. sygn. akt [...]. Organ podatkowy wskazał, że w odwołaniu Strona wyjaśniła, że przedmiotowa działka wchodziła w skład gospodarstwa rolnego stanowiącego własność S. Z., przejętego na cele reformy rolnej. Ponieważ postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z 18 czerwca 2004 r. sygn. akt [...] utrzymanym w mocy przez Sąd Okręgowy w P. z dnia 8 grudnia 2005 r. sygn. akt [...] wniosek o zasiedzenie nieruchomości został oddalony, Skarb Państwa nie jest samoistnym posiadaczem działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, w tym także przedmiotowej działki. Organ odwoławczy odnosząc się do tych kwestii wskazał, iż treść w/w orzeczeń Sądów Rejonowego i Okręgowego potwierdza, iż wnioskiem o stwierdzenie nabycia przez Skarb Państwa własności nieruchomości położonych w P. przez zasiedzenie, nie była objęta działka nr [...]. Orzeczenia sądów dotyczyły innych nieruchomości. Strona na podstawie tych orzeczeń formułowała wnioski w sprawie działki nr [...]. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosków Strony, ponieważ przedmiotem rozpoznania przez Sąd Rejonowy jak i Okręgowy było nabycie prawa własności nieruchomości przez zasiedzenie, a nie posiadanie. Fakt, iż Skarb Państwa nie nabył prawa własności działek wymienionych we wniosku do Sądu Rejonowego w P., nie może skutkować wyłączeniem Skarbu Państwa jako podatnika odnośnie działki nr [...], gdyż przepisy prawa podatkowego przewidują także samoistnego posiadacza jako podatnika podatku od nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Organ podatkowy dodał, że powołane przez stronę orzeczenia sądów powszechnych nie wpłynęły na zmianę treści zapisów w ewidencji gruntów, gdyż nadal w ewidencji jest wskazany Skarb Państwa jako władający działką nr [...] na zasadach posiadania samoistnego. Kwestionowanie tych zapisów w postępowaniu podatkowym przez stronę, która jednocześnie jest organem prowadzącym ewidencję gruntów nie jest zasadne. Prowadzenie postępowania podatkowego i skierowanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego do Starosty P. jako reprezentanta Skarbu Państwa nastąpiło na skutek wykonania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 509/09. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 70 O.p. wskazał, że decyzja z [...] lipca 2011 r., którą Burmistrz Miasta P. umorzył postępowanie podatkowe wszczęte postanowieniem z 1 grudnia 2010 r. za lata 2003-2005, została wydana na podstawie art. 208 § 1 O.p. i uzasadniona przedawnieniem zobowiązań podatkowych za te lata. Organ podatkowy orzekając o stwierdzeniu jej nieważności wykazał, że została podjęta przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2003-2005. W sprawie stwierdzenia nieważności w/w decyzji Burmistrza Miasta P. została wydana ostateczna decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z [...] lipca 2012 r. Organ odwoławczy uznał, że w sprawie zobowiązań podatkowych za lata 2003-2005 miało miejsce zawieszenie biegu terminu przedawnienia, na skutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego, na decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy powołując się na treść art. 70 § 6 pkt 2 O.p. oraz art. 70 § 7 pkt 2 O.p. oraz daty złożenia skargi do sądu administracyjnego oraz doręczenia organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego, ustalił, że w okresie od 9 kwietnia 2008 r. do 3 listopada 2010 r. termin przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2003-2005 uległ zawieszeniu. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia oznacza, że termin ten przez okres zawieszenia nie biegnie, co powoduje wydłużenie terminu przedawnienia. Okres zawieszenia "dodaje się" do 5 - letniego terminu przedawnienia, a tym samym staje się on dłuższy o okres zawieszenia. Mając powyższe na uwadze organ podatkowy wskazał, że po dodaniu okres zawieszenia terminu przedawnienia do okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2003, otrzymujemy datę przedawnienia tego zobowiązania - 28 lipca 2011 r. i odpowiednio dla zobowiązania za rok 2004 - 28 lipca 2012 r. oraz dla zobowiązania za rok 2005 - 28 lipca 2013 r. Organ podatkowy wskazał ponadto, że decyzja Burmistrza Miasta P. z [...] lipca 2011 o umorzeniu postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z 1 grudnia 2010 r. w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, zabudowanej działki nr [...] położonej w P. przy ul. W. [...], za lata 2003-2005, została wydana z rażącym naruszeniem prawa, gdyż w dacie jej wydania nie występowała przesłanka bezprzedmiotowości postępowania ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego - art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 O.p. Decyzja została wydana w dniu [...] lipca 2011 r., natomiast zobowiązanie podatkowe za rok 2003 przedawniło się dopiero z dniem 28 lipca 2011 r., a zobowiązania podatkowe za lata 2004 i 2005 przedawnią się w latach następnych tj. w 2012 i 2013 r. Stwierdzenie nieważności decyzji Burmistrza Miasta P. z dnia [...] lipca 2011 r. o umorzeniu postępowania podatkowego za lata 2003-2005, otwiera drogę do określenia wysokości zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata nie objęte przedawnieniem. Pismem z 21 sierpnia 2012 r. Strona wniosła skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie prawa materialnego tj. art. 68 § 2 i art. 70 O.p. poprzez ustalenie zobowiązania podatkowego, które uległo przedawnieniu i wygasło. Mając powyższe na uwadze Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej i umorzenie postępowania w sprawie. Zdaniem Strony w sprawie nie mają zastosowania przepisy art. 70 § 2 O.p. dotyczące zawieszenia bądź przerwania biegu przedawnienia ponieważ postępowanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w stosunku do Starosty P. jako reprezentanta Skarbu Państwa zostało wszczęte 22 maja 2012 r., a więc po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Strona wskazała, że w myśl art. 68 § 2 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 nie powstaje jeżeli decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie natomiast z art. 70 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc d końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Strona podniosła ponadto, że z faktu, że Burmistrz Miasta P. decyzją z [...] października 2007 r. niewłaściwie określił Skarbowi Państwa - Ministrowi Skarbu Państwa reprezentowanemu przez Dyrektora Delegatury Ministra Skarbu Państwa w C. wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005 oraz wysokość odsetek, nie można wyciągać wniosku, że Starosta P., po wydaniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny wstąpił w prawa i obowiązki podatnika wynikające z tejże decyzji i ponosi odpowiedzialność za niekorzystne skutki prawne w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzje dotyczącą tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 2 O.p.). Strona dodała, że postępowanie podatkowe wszczęte przez Burmistrza Miasta P. w dniu 22 maja 2012 r. wobec Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę P. jest nowym postępowaniem podatkowym ze wszelkimi skutkami prawnymi wynikającymi z art. 68 § 2 i art. 70 § 1 O.p. W poprzednim postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec Ministra Skarbu Państwa reprezentowanego przez Dyrektora Delegatury Ministra Skarbu Państwa w C. Starosta P. nie był uczestnikiem postępowania na prawach strony przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, jak również Naczelnym Sądem Administracyjnym. Nie był także poinformowany o zawieszeniu postępowania w sprawie zobowiązania podatkowego za lata 2003-2005. Z tych względów w ocenie Strony zobowiązanie podatkowe za lata 2004-2005 uległo przedawnieniu i wygasło. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."). Stosownie do art. 145 § 1 p.p.s.a. w przypadku gdy Sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Skarga okazała się zasadna, w związku z czym Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C.. Na obecnym etapie postępowania niesporną kwestią jest to, że zobowiązanym do uiszczenia podatku od nieruchomości położonej w P. przy ul. W. [...] za 2004 i 2005r. jest Starosta P.. Zagadnienie to zostało przesądzone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2010r. sygn. akt II FSK 509/09, w którym Sąd ten wskazał, iż "to Starosta P. a nie Minister Skarbu zobowiązany jest do uiszczania podatku od nieruchomości. Ustalenia odmienne naruszają art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od nieruchomości". Spór w niniejszej sprawie dotyczy przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 i 2005 rok w stosunku do Starosty P.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stoi na stanowisku, iż fakt, że Starosta P. nie uczestniczył w poprzednim postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec Skarbu Państwa reprezentowanego przez Dyrektora Delegatury Ministra Skarbu Państwa, w tym w postępowaniu sądowoadministracjnym, nie oznacza, że zobowiązanie wobec Starosty P. uległo przedawnieniu. Zdaniem SKO na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 O.p. doszło w tym przypadku do zawieszenia biegu przedawnienia. Zdaniem Skarżącego decyzja określająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2004 i 2005r. Staroście P. wydana została po upływie przedawnienia podatkowego, gdyż decyzja ta została wydana na skutek wszczęcia postępowania podatkowego wobec Starosty w dniu 22 maja 2012r., a więc po upływie 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem pełnomocnika Skarżącego w tym przypadku nie stosuje się art. 70 § 6 pkt 2 O.p., gdyż zawieszenie przedawnienia, o którym mowa w tym przepisie nie biegnie wobec Starosty P., który nie był stroną wcześniej toczącego się postępowania. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe – stosownie do art. 6 ust. 9 powyższej ustawy – są obowiązane: 1) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Natomiast w myśl art. 21 § 3 O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w przypadku Skarżącego będącego osobą prawną (art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym - tekst jedn. Dz.U. z 2001r. Nr 142 poz. 1592, ze zm.), powstaje zatem z mocy prawa w drodze samoobliczenia, przy czym organ podatkowy jest uprawniony do zweryfikowania jego poprawności w drodze czynności sprawdzających (art. 272 i nast. Ordynacji podatkowej) oraz postępowania podatkowego kończącego się decyzją określającą zobowiązanie podatkowe wydaną na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe wygasa natomiast w całości lub w części – stosownie m.in. do art. 59 § 1 pkt 9 O.p. wskutek przedawnienia. Według art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 3 grudnia 2012r. nr I FPS 1/12 (dostępne w CBOSA) z momentem upływu terminu przedawnienia nikt nie ma wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe wygasło w całości. Nie istnieje już stosunek prawny, nie ma zatem konieczności weryfikowania treści zobowiązania podatkowego. Skarb Państwa nie ma już żadnego interesu prawnego we wszczynaniu i prowadzeniu takiego postępowania, które z punktu widzenia interesów budżetowych państwa może tylko generować koszty, bez perspektyw wpływu środków. Zasada efektywności działania organów administracji publicznej sprzeciwia się prowadzeniu takich postępowań. Wprawdzie przepisy Ordynacji podatkowej nie wprowadzają pojęcia "interesu prawnego", jako elementu koniecznego do prowadzenia postępowania podatkowego, to jednak nie można abstrahować od celowości i efektywności działań organów administracji publicznej. NSA zwrócił także uwagę na funkcję gwarancyjną instytucji przedawnienia dla podatnika. Na skutek upływu terminu przedawnienia następuje stabilizacja sytuacji prawnej podatnika. Nabywa on pewność, że jego stosunek zobowiązaniowy w sferze publicznoprawnej nie ulegnie już zmianie. Z drugiej strony organy administracji publicznej, które w okresie biegu terminu przedawnienia nie podjęły stosownych działań prawnych, pozbawione są możliwości ingerencji w prawa i obowiązki podatnika. Następuje więc, po obu stronach nieistniejącego już zobowiązania podatkowego, stan pewności w zakresie wzajemnych zobowiązań i uprawnień. Instytucja przedawnienia znana jest w niemal wszystkich gałęziach prawa, zarówno w tych zaliczanych do prawa publicznego jak i prywatnego. Pełni ona wszędzie zbliżoną rolę, przy czym jej bardzo istotne znaczenie w prawie podatkowym wiąże się z brakiem równości stron stosunku prawnego w tej dziedzinie prawa, a także z możliwością dużej ingerencji organów administracji publicznej w prawa podatnika. Ponadto przedawnienie, które, jak stwierdzono, pełni funkcje gwarancyjne i stabilizacyjne, we wszystkich gałęziach prawa jest instytucją zastrzeżoną na rzecz dłużnika. Szczególnie jest to istotne w prawie podatkowym. Oznacza to, że podatnik może powoływać się na dobrodziejstwa płynące z instytucji przedawnienia. Takiego uprawnienia nie posiada zaś opieszały organ podatkowy, który nie może czerpać korzyści z faktu, że w terminie przedawnienia nie zdołał wydać ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. NSA podkreślił, że stanowisko to wspiera dodatkowo treść art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., zgodnie z którym gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przepis ten w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu pierwszej instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego - niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku. Określony w tym przepisie upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy, co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania. Wyjątek w tym zakresie musi być wskazany jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce np. w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 Ordynacji podatkowej, gdzie w § 2 stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, należy wskazać, że zobowiązanie podatkowe Skarżącego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004 i 2005 wygasło na skutek przedawnienia. Wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia tego podatku mogło być zatem prowadzone przez organy podatkowe, ale tylko do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc w niniejszej sprawie – za rok 2004 do końca roku 2009, a za rok 2005 – do końca 2010r. W niniejszej sprawie, jak podnosił Skarżący, postępowanie wobec Starosty P. zostało wszczęte w dniu 22 maja 2012r. a więc po upływie terminu przedawnienia. Ponadto, zgodzić się należy ze Skarżącym, iż nie nastąpiły żadne okoliczności powodujące zawieszenie bądź przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004 i 2005, w szczególności nie nastąpiło zawieszenie biegu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 O.p. Rację należy przyznać Skarżącemu, że postępowanie wszczęte przez Burmistrza Miasta P. w dniu 22 maja 2012r. wobec Skarżącego jest nowym postępowaniem podatkowym ze wszystkimi skutkami prawnymi wynikającymi z art. 68 § 2 i 70 § 1 O.p. W poprzednim postępowaniu podatkowym prowadzonym przez ten organ podatkowy wobec Ministra Skarbu Państwa reprezentowanego przez Dyrektora Delegatury Ministra Skarbu Państwa Skarżący nie uczestniczył, ani jako strona tego postępowania ani jako uczestnik tego postępowania – zarówno w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe jak i przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym oraz Naczelnym Sądem Administracyjnym. Nie jest też prawidłowe stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zgodnie z którym Skarżący miałby jakoby "wstąpić" w prawa i obowiązki podatnika, do którego było prowadzone poprzednie postępowanie w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2004 i 2005r. Żaden przepis prawa nie daje podstaw do takiej sukcesji, a dodatkowo Skarżący ponosiłby niekorzystne dla siebie skutki takiego stanu polegające na zawieszeniu wobec niego biegu terminu przedawnienia na skutek okoliczności, na które nie miał żadnego wpływu. W tej sytuacji, wobec przedawnienia zobowiązania, które nastąpiło odpowiednio: za 2004 r. z dniem 31 grudnia 2009 r., a za 2005r. – z dniem 31 grudnia 2010r. organ odwoławczy winien był uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 a) w zw. z art. 208 § 1 i art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Tymczasem organ odwoławczy w niniejszej sprawie kontynuował postępowanie odwoławcze i zakończył je wydaniem decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty w odniesieniu do przedawnionego zobowiązania podatkowego, co oznacza naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stopniu mającym istotny wpływ na wynik. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania sądowego i wykonalności zaskarżonej decyzji Sąd postanowił zgodnie z art. 200 i 205 oraz art. 152 P.p.s.a.