III SA/Wa 2682/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2012 r. sprawy ze skargi I. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę Postanowieniem z [...] sierpnia 2008 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec I. L. (dalej jako: "Skarżąca"), jako byłego członka zarządu, w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległość podatkową P. Sp. z o. o. w likwidacji z siedzibą w W. (dalej jako: "Spółka"), z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od [...] lutego 2005 r. do [...] września 2005 r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Pismem z [...] września 2010 r. Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu z badania ksiąg rachunkowych Spółki na dzień [...] marca 2006 r., na okoliczność wykazania, że nie istniały w tym dniu przesłanki do ogłoszenia upadłości, co w konsekwencji zwalnia ją od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej jako "O.p.". Stwierdziła też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy. Postanowieniem z [...] listopada 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. W jego ocenie, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w tym m.in. dokumenty finansowe Spółki, jest wystarczający do oceny, czy zaistniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej (Skarżącej) za zaległości Spółki i nie wymaga uzupełnienia o żądane przez Skarżącą dokumenty. Decyzją z [...] grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od [...] lutego 2005 r. do [...] września 2005 r. w kwocie 38.623 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 22.142 zł i koszty egzekucyjne w kwocie 2.816,89 zł. Jego zdaniem, w sprawie zachodzą przesłanki do uznania odpowiedzialności Skarżącej za zaległości Spółki. Zaległość podatkowa Spółki powstała bowiem w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje na zaistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność, o których mowa w art. 116 O.p. W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 180 § 1 i art. 188 O.p. - przez niedopuszczenie w toku postępowania dowodu z opinii biegłego; - art. 187 § 1 O.p. - przez niezebranie całego materiału dowodowego w sprawie i nierozpatrzenie zebranego materiału dowodowego oraz błędne przyjęcie, że złożone dokumenty finansowe są dokumentami Spółki, gdy faktycznie były to dokumenty złożone przez likwidatora, niezatwierdzone przez spółkę; - art. 76 § 1 i art. 62 § 1 O.p. - przez niezaliczenie nadpłaty na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności tj. zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją, w przypadku gdy Urząd Skarbowy uznał zasadność wniosku Spółki o zwrot nadpłaconego podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu podniosła, że nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość lub niewszczęcie postępowania układowego, gdyż w chwili odwołania jej z funkcji członka zarządu tj. [...] marca 2006 r., Spółka była w dobrej kondycji finansowej i brak było jakichkolwiek podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego. Podała, że w momencie podjęcia uchwały o rozwiązaniu Spółki na jej koncie znajdowała się kwota 385.508,83 zł, co potwierdził likwidator w przekazanych do Urzędu Skarbowego dokumentach. W jej ocenie, organ błędnie odmówił przeprowadzenia tego dowodu z badania ksiąg rachunkowych Spółki na dzień [...] marca 2006 r. uznając, że dokumenty finansowe Spółki są wystarczające do orzeczenia o jej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Zarzuciła, iż organ za wiarygodne uznał dokumenty przedstawione przez likwidatora, nieprzyjęte przez zgromadzenie wspólników a wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego niesłusznie odrzucił. Jej zdaniem, bez oceny zarzutu nieprawidłowości sporządzenia przez likwidatora bilansu otwarcia likwidacji i zweryfikowania nieprawidłowego utworzenia rezerwy na koszty, nie można wydać prawidłowego orzeczenia o jej odpowiedzialności. Pismem z [...] lutego 2011 r. Skarżąca podtrzymała stanowisko zawarte w odwołaniu. Nie zgodziła się ze stanowiskiem, iż dokumenty finansowe Spółki były wystarczające do oceny zaistnienia przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości Spółki i nie wymagały uzupełnienia. Decyzją z [...] lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że podstawę orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej wobec Skarżącej za zaległości Spółki stanowi art. 116 O.p. Z punktu widzenia obowiązków organów, wynikających z konieczności wykazania istnienia przesłanek pozytywnych odpowiedzialności określonych w tym przepisie, znaczenie ma ustalenie bezskuteczności egzekucji w stosunku do Spółki, a także ustalenie czy osoba, wobec której wydawana jest decyzja o solidarnej odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe pełniła obowiązki członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych. Z kolei obowiązkiem członka zarządu jest wykazanie istnienia negatywnych przesłanek, określonych w art. 116 § 1 O.p., wyłączających orzeczenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, tj. wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, lub wykazanie, że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły bez winy członka zarządu oraz że członek zarządu wskazał mienie Spółki, z którego możliwa jest egzekucja. Odnośnie obowiązku wykazania przesłanki dopuszczającej orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu w Spółce od [...] stycznia 2005 r., tj. daty powołania pierwszego zarządu Spółki do dnia [...] marca 2006 r., zgodnie z uchwałą nr [...] Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki. A zatem w czasie przypadającym na powstanie i termin zapłaty zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od [...] lutego 2005 r. do [...] września 2005 r. Pierwszym rokiem obrachunkowym Spółki był rok od 1 października do 30 września następnego roku kalendarzowego. Powyższe potwierdza odpis pełny KRS nr [...]. Skarżąca była więc jedynym członkiem zarządu, który ponosi odpowiedzialność za zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za ww. okres oraz odsetki za zwłokę od w/w zaległości, bowiem termin płatności zobowiązania podatkowego w tym podatku upływał [...] stycznia 2006 r., tj. w czasie pełnienia przez nią obowiązków członka zarządu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie przyjął, że egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna na dzień wydania zaskarżonej decyzji bowiem w jej następstwie nie doszło do uzyskania należności Skarbu Państwa. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił wobec Spółki tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zawiadomieniami z [...] listopada 2007 r. i [...] listopada 2007 r. zajęto rachunek bankowy Spółki w Banku [...] S.A. Bank pismem z dnia [...] grudnia 2007 r. poinformował, że na rachunku dłużnika brak jest środków umożliwiających całkowite lub częściowe zrealizowanie zajęć. Z przydzielonych do służby poborcom raportów z [...] grudnia 2007 r. i [...] lutego 2008 r. wynika, że nie było możliwości dokonania czynności egzekucyjnych, gdyż lokal Spółki był zamknięty oraz brakowało szyldu wskazującego na siedzibę Spółki. Z pisma z [...] marca 2008 r. z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, iż brak jest informacji na temat pojazdów zarejestrowanych na Spółkę. W wyniku dokonanych zajęć rachunków bankowych, Bank [...] S.A. zrealizował znikomą część zaległości w kwocie 553,21 zł, którą przeznaczono na rozliczenie kosztów egzekucyjnych do tytułu nr [...]. W związku z brakiem obrotów na rachunku bankowym od dnia [...] grudnia 2007 r. Bank poinformował, że pozostałe zajęcia nie mogą być zrealizowane. W toku prowadzonego postępowania wezwano likwidatora Spółki do złożenia stosownych dokumentów oraz udzielenia informacji mogących mieć wpływ na dalszy tok postępowania. Z pisma likwidatora z [...] marca 2008 r. wynika, że stan majątkowy Spółki to: środki trwałe w postaci notebooka marki T. o wartości księgowej 1.220,92 zł oraz rachunki bankowe w banku [...] S.A., które zostały zajęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Spółka posiadała rachunki w zagranicznych oddziałach bankowych, lecz zostały one zamknięte w listopadzie 2007 r. i marcu 2008 r., Spółka nie posiada udziałów, akcji ani obligacji. Dłużnikiem Spółki jest M. spółka w upadłości z siedzibą we Francji, wobec której toczy się spór sądowy dotyczący nieregulowanych długów. Postanowieniem z [...] listopada 2008 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki z uwagi na jego bezskuteczność. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wykazanie istnienia przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią, określonej w art. 116 § 1 O.p. w postaci bezskuteczności egzekucji, zostało spełnione w niniejszej sprawie. Odnosząc się do wykazania przesłanek egzoneracyjnych, których zaistnienie wyklucza odpowiedzialność osoby trzeciej, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja Skarżącej, iż w chwili jej odwołania z funkcji członka zarządu i postawienia Spółki w stan likwidacji, tj. w dacie [...] marca 2006 r., Spółka była w dobrej kondycji finansowej i brak było jakichkolwiek podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego. Dane z bilansów Spółki znajdujących się w aktach sprawy, sporządzonych przez jej likwidatora za okres od [...] października 2005 r. do [...] marca 2006 r. oraz na dzień [...] grudnia 2005 r., pozwalają przeprowadzić ocenę perspektywicznych możliwości Spółki do spłaty jej zobowiązań. Analiza sytuacji finansowej uzasadniała wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości już pod koniec 2005 r., tj. zanim powstała zaległość podatkowa, za którą odpowiedzialność podatkową przeniesiono na Skarżącą. Trudności finansowe Spółki ulegały pogłębieniu z upływem czasu, o czym świadczy uchwała z [...] marca 2006 r. o postawieniu Spółki w stan likwidacji. Z akt sprawy wynika, bowiem że zanim powstała zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych Spółka posiadała również zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2006 r. jak też objęte tytułem wykonawczym nr [...], zaległości z tytułu składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, które systematycznie narastały i [...] grudnia 2006 r. wyniosły kwotę 165.604,83 zł. Skarżąca w czasie pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości. Stosowny wniosek został złożony dopiero w 2008 r. przez likwidatora Spółki. Postanowieniem z [...] listopada 2008 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy [...] w W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział [...] dla spraw upadłościowych i naprawczych oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości w/w Spółki. Z uzasadnienia postanowienia wynika, iż [...] marca 2006 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o postawieniu jej w stan likwidacji. Całkowite odzyskanie większych należności od jednego z dłużników - spółki prawa francuskiego M. zostało wstrzymane z uwagi na ogłoszenie upadłości tej Spółki. Ponadto Spółka zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, a opóźnienie w płatnościach było większe niż trzy miesiące. Zobowiązania Spółki osiągnęły wysokość ok. 500.000,00 zł. Głównymi wierzycielami Spółki pozostają Skarb Państwa, ZUS w W. i francuski urząd skarbowy. Ustalono, że Spółka nie posiada nieruchomości, ani też ruchomości przedstawiających wartość rynkową i nie dysponuje żadnymi środkami pieniężnymi. Jedyny jej majątek stanowi wierzytelność wobec Spółki prawa francuskiego M. z ryzykiem realizacji poniżej 20 %. W związku z tym, Sąd stwierdził, iż Spółka stała się dłużnikiem niewypłacalnym i tym samym zaistniała podstawa do ogłoszenia jej upadłości, jednakże z powodu braku majątku na pokrycie kosztów postępowania oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości. W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postępowanie upadłościowe było podjęte za późno, aby mógł zostać zrealizowany jego cel - choć częściowe, równomierne zaspokojenie wierzycieli. Istniały bowiem podstawy do znacznie wcześniejszego niż w 2008 r. złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Ponadto, wbrew zarzutom Skarżącej zasadnym było przeprowadzenie przez organ analizy sytuacji finansowej w Spółce za 2005 r. i 2006 r. na podstawie dokumentów finansowych złożonych przez likwidatora, mimo, że nie zostały zatwierdzone przez Spółkę. Organ uprawniony był do skorzystania z ww. dowodów jako jedynie dostępnych, dających obraz sytuacji finansowej Spółki za ww. okres. W skardze do tutejszego Sądu Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 122, art. 180 § 1, art. 188 oraz art. 191 O.p. - przez zaniechanie przez organy podatkowe przed wydaniem zaskarżonych decyzji wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych mających znaczenie w sprawie, w tym niedopuszczenie w toku postępowania dowodu z opinii biegłego, 2) art. 187 § 1 O.p. - przez nie zebranie całego materiału dowodowego w sprawie i nie rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego oraz błędne przyjęcie, że złożone dokumenty finansowe są dokumentami Spółki, gdy faktycznie były to dokumenty złożone przez likwidatora, nie zatwierdzone przez Spółkę. Skarżąca stwierdza, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b O.p. nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość lub niewszczęcie postępowania układowego, gdyż w chwili odwołania z funkcji członka zarządu, Spółka była w dobrej kondycji finansowej i brak było jakichkolwiek podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego. Skarżąca wskazała, że w momencie podjęcia uchwały o rozwiązaniu Spółki na jej koncie znajdowała się kwota 385.508,83 zł, co potwierdził likwidator w przekazanych do Urzędu Skarbowego dokumentach. Po otwarciu postępowania likwidacyjnego tylko z T. Sp. z o. o. z siedzibą w W. na rzecz Spółki zostały dokonane następujące wpłaty: w dniu [...] kwietnia 2006 r. w kwota 26.841,97 zł oraz z tytułu spłaty pożyczki w dniu [...] kwietnia 2006 r. kwota 247.000,00 zł. Oznacza to, że w okresie od dnia otwarcia likwidacji, co miało miejsce [...] marca 2006 r. do końca kwietnia 2006 r. - tylko ze środków finansowych pozostawionych w Spółce i środków wpłaconych przez T. Sp. z o. o., likwidator dysponował kwotą łączną 659.350,80 zł. Zdaniem Skarżącej w momencie jej odwołania, Spółka była w stanie uregulować swoje zobowiązania podatkowe, a likwidator niewłaściwie wykorzystał środki w postępowaniu likwidacyjnym. Bilans na dzień [...] grudnia 2008 r. złożony w Urzędzie Skarbowym przez likwidatora [...] sierpnia 2008 r. wykazuje zysk brutto w kwocie 693.711,25 zł i zysk netto w kwocie 469.920,25 zł. Bilans otwarcia likwidacji sporządzony przez likwidatora wykazuje stratę bilansową (nie podatkową) w kwocie 420.676,10 zł. Taka strata jest wynikiem zabiegu księgowego polegającego na tym, że likwidator "utworzył" księgową "rezerwę na koszty" w kwocie 769.691,28 zł. W efekcie w bilansie spowodowało to wykazanie straty czysto bilansowej. Na dzień rozwiązania Spółki koszty takie nie były poniesione, nie było również ryzyka poniesienia takich kosztów. Błędne było stworzenie w momencie otwarcia likwidacji tak dużej rezerwy na koszty. Niezasadne stworzenie rezerwy na przyszłe koszty wypaczyło obraz Spółki, która w momencie rozwiązania była w pełni wypłacalna i nie było przesłanek do zgłoszenia wniosku o upadłość. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z [...] czerwca 2012 r. Skarżąca podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w skardze oraz zarzuciła, że organy podatkowe skoncentrowały się wyłącznie na ustaleniu prawdy formalnej dążąc do skompletowania przesłanek pozwalających na orzeczenie przeniesienia na nią odpowiedzialności. Postępowanie prowadzone było w sposób nieobiektywny poprzez całkowite odrzucenie wniosków dowodowych Skarżącej, których zrealizowanie pozwoliłoby na odmienną ocenę materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność aktów administracyjnych w tym przypadku decyzji administracyjnej zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 152 poz. 1270 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a." Skarga wniesiona w tej sprawie, oceniana według przytoczonych kryteriów, nie jest uzasadniona i w świetle posiadanych kompetencji Sąd stwierdza co następuje: I. Podstawą odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest przepis art. 116 O.p.. Wobec tego, ten właśnie przepis, narzuca granice dokonywanych w postępowaniu podatkowym ustaleń faktycznych. Z art. 116 § 1 O.p. wynikają następujące przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej. 1. Jest to odpowiedzialność za zaległość podatkową spółki kapitałowej; 2. Jest to odpowiedzialność solidarna za spółkę; 3. Osobę trzecią jest członek zarządu spółki kapitałowej; 4. Egzekucja z majątku spółki kapitałowej okazała się w całości lub w części bezskuteczna; 5. Członek zarządu nie wykazał, aby we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczął postępowanie układowe; 6. Członek zarządu nie wykazał, że nie złożył takiego wniosku i nie wszczął postępowania bez swojej winy; 7. Członek majątku nie wskazał mienia umożliwiającego zaspokojenie zaległości. Z art. 116 § 2 O.p., w wersji obowiązującej w dacie powstania zaległości podatkowej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych to jest od [...] lutego 2005 do września 2005 r., odpowiedzialność członków zarządu obejmowała zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Natomiast po 1 stycznia 2009r. obowiązywał i obowiązuje znowelizowany przepis § 2 przewidujący, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienionych w art. 52 powstałych w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepis został znowelizowany ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318). Sąd analizując poszczególne przesłanki do wydania decyzji stwierdził, że: - jest niewątpliwe, że Spółka P. nie wpłaciła do właściwego Urzędu Skarbowego podatku dochodowego od osób prawnych za okres działalności od [...] lutego 2005r. do [...] września 2005r, a winna była go uregulować w dniu [...] stycznia 2006 r. Jednoosobowym członkiem zarządu Spółki w okresie powstania zaległości była Skarżąca, która jak wiadomo wniosku o upadłość spółki nie złożyła. Spółka nie zapłaciła zaległości do końca swego istnienia, ani przed postawieniem jej w stan likwidacji, ani przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości, ani też w toku postępowania upadłościowego. Po zakończeniu tego postępowania majątku już nie posiadała, co ustalił Sąd Rejonowy jako sąd upadłościowy i Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. jako organ egzekucyjny, umarzając postępowanie egzekucyjne. - likwidator Spółki, zgodnie z art. 282 i 283 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U nr 94 poz. 1037 ze zmianami) ma prawo prowadzenia spraw oraz reprezentowania spółki, a działania likwidatorów uważa się za czynności likwidacyjne. W stosunkach wewnętrznych likwidator winien stosować się do uchwał wspólników. W niniejszej sprawie nie stwierdzono, aby została wydana uchwała zgromadzenia wspólników kwestionująca dokumenty księgowo-finansowe złożone do niniejszego postępowania przez likwidatora Spółki. Zasadnie więc organy podatkowe uznały że na ich podstawie mogą ustalić przesłanki co do daty niewypłacalności spółki pod kątem przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, ustalając ją na koniec 2005r. Zasadnie też dokonały prognoz ekonomicznych na podstawie danych bilansowych Spółki. Dane te były "potwierdzone" deklaracjami podatkowymi spółki, znajdujące się we właściwym urzędzie skarbowym. - w ocenie Sądu, dokonując opisanych ustaleń, organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącej powołania biegłego rewidenta. Była to czynność nie uzasadniona prawnie bowiem skarżąca nie przedstawiła kontrdowodów na dane księgowe likwidatora. Wyjaśniając, że ma trudności w uzyskaniu dokumentów księgowych, kwestionowała przedstawioną przez likwidatora dokumentację, co do zasady. W ten sposób jednak ewentualnie dopuszczony biegły rewident nie dysponowałby materiałami porównawczymi, wydając opinię o danych przedstawionych przez likwidatora, a nie "Skarżącą" , co przeczy art.181 O.p. Organy podatkowe przyjęły dane likwidacyjne likwidatora i one stanowiły podstawę rozliczeń, tak więc biegły rewident musiałby być uprawniony do analizy faktycznie wydanych decyzji, co jest zastrzeżone dla postępowania sądowo- administracyjnego. Uwaga skarżącej o zastosowaniu niewłaściwych cen środków obrotowych przyjętych przez likwidatora nie może być uwzględniona, skoro zakupy tych środków nastąpiły po cenach uwidocznionych w księgach rachunkowych – taką więc właśnie stanowiły wartość, chyba że późniejszy przychód z ich sprzedaży był faktycznie wyższy, co likwidator ukrył w księgach rachunkowych. Tego jednak skarżąca nie wykazała i takie dane nie wynikały z przeprowadzonego postępowania. - wobec przytoczonych okoliczności bez znaczenia pozostaje ta, podnoszona przez Skarżącą, że na dzień otwarcia bilansu likwidacyjnego Spółka dysponowała kwotą przedmiotowych zaległości podatkowych w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe nie zostało uregulowane. Nie jest też istotne czy likwidator utworzył prawidłową czy zawyżoną rezerwę bilansową na przewidywane wydatki. Ważne jest, że Skarżąca jako członek zarządu, pełniąc te funkcję, uniemożliwiła uzyskanie przez Skarb Państwa należnego mu podatku, nie składając w styczniu 2006r wniosku o ogłoszenie upadłości, który to wniosek pozwoliłby organom podatkowym zabezpieczyć należności Skarbu Państwa na majątku spółki. Po złożeniu takiego wniosku przez likwidatora w 2008 r., Spółka nie dysponowała już żadnym majątkiem, co wynika z uzasadnienia postanowienia z [...] listopada 2008r. Sądu Rejonowego [...] oddalającego wniosek spółki o ogłoszenie upadłości. Sąd, tak jak organy podatkowe, nie komentuje działań likwidatora Spółki jako że z racji brzmienia art. 116 O.p. jakiekolwiek oceny są obojętne dla tej sprawy. O ile skarżąca ma zarzuty wobec likwidatora, który ewentualnie w jej pojęciu, naraził ją na szkodę materialną, może dochodzić od niego odszkodowania na drodze cywilnej. (art. 208 Kodeksu spółek handlowych). Reasumując - decyzje wydane przez organy podatkowe obu instancji są zasadne. W sprawie tej przeprowadzono postępowanie podatkowe co do wszystkich przesłanek powodujących w konsekwencji odpowiedzialność subsydiarną Skarżącej i wbrew stawianych przez nią zarzutom w skardze o naruszeniu art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 188 oraz art. 191 O.p, zebrały pełny materiał wskazujący na odpowiedzialność Skarżącej. Ponadto Sąd, badając z urzędu przesłanki formalne, stwierdza, że: - zobowiązania Spółki za okres od [...] lutego do [...] września 2005r. wymagalne były w dniu 2 stycznia 2006r. Stosownie do przepisu art.70 §1 O.p., zobowiązanie spółki, teoretycznie, ulegało przedawnieniu 31 grudnia 2011 r. jednakże termin ten został przerwany zastosowaniem środka egzekucyjnego w dniu 21 listopada 2007r., zgodnie z art.70§4 O.p. Zgodnie też z tym przepisem, przerwany termin biegnie na nowo od następnego dnia po zastosowaniu środka egzekucyjnego , a więc od 28 listopada 2007r., przesuwając termin przedawnienia zobowiązania do dnia 1 stycznia 2013 r. - decyzja orzekająca wobec Skarżącej subsydiarną odpowiedzialność za zobowiązania spółki, zgodnie z art. 118 §1 O.p., mogła być wydana w ciągu 5 lat od powstania zaległości podatkowej spółki. Zaległość powstała 3 stycznia 2006 r., a więc decyzja mogła być wydana do 31 grudnia 2011r. a została wydana [...] grudnia 2010r. Stosownie do art.118 § 2 O.p. "przedawnienie" odpowiedzialności skarżącej będzie miało miejsce po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doręczono decyzję , a więc po 31 grudnia 2013r. Wcześniej jednak ekspiruje termin przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki co ma niewątpliwy związek z odpowiedzialnością Skarżącej za to samo zobowiązanie. - w decyzji zastosowano niewłaściwą podstawę prawną odpowiedzialności Skarżącej, a mianowicie przepis art. 116 § 2 O.p. w brzmieniu nieobowiązującym w dacie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu. Skarżąca, zdaniem Sądu, może odpowiadać za działania lub zaniechania, ale tylko takie, które są wskazane przez ustawę, obowiązującą w tym czasie. Obowiązująca wówczas ustawa w art. 116§ 2 wskazywała, że można orzec o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu ze spółką kapitałową za czas, w którym członek zarządu sprawował tę funkcję w zarządzie. Teoretycznie może być to czas zbieżny z datą płatności podatku nie mniej jednak kryterium powstania zaległości, za które odpowiada członek zarządu jest odmienne. W art. 8 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, wskazano, ze do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 112, 114a i art. 115 § 1 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W orzecznictwie pojawił się, w związku z tym, pogląd, że oznacza to objęcie odpowiedzialnością członków zarządu spółek o których mowa w art. 116 O.p. tych zobowiązań "których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu", a nowe określenie tej przesłanki odnosi się do odpowiedzialności podatkowej powstałej przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Takie znaczenie art. 8 ustawy nowelizującej z 7 listopada 2008 r. jest nieprawidłowe. Przepis art. 116 O.p. jest przepisem o charakterze materialnym, wyznaczającym zakres odpowiedzialności członka zarządu. Niedopuszczalna jest wykładnia, w wyniku której zakres odpowiedzialności członka zarządu będzie oceniany według przepisów, które mogą powstać dopiero w przyszłości. Przepisy prawa materialnego zakreślają prawa lub obowiązki podatnika z daty zdarzeń podlegających zobowiązaniom podatkowym. W tym przypadku będą to przepisy obowiązujące od lutego do października 2005r. Przepis art. 8 ustawy nowelizującej dotyczy tych przepisów, które wymienia, a nie tych których nie wskazuje. W ocenie Sądu oznacza to, że wszedł on w życie 1 stycznia 2009 r. i objął stany faktyczne powstałe po tej dacie. W tym stanie Sąd uznał, że została przyjęta wadliwa podstawa odpowiedzialności Skarżącej z art. 116 §.2 O.p. w brzmieniu obowiązującym już po odwołaniu skarżącej z funkcji członka zarządu P. sp. z o.o. Nie uchylił jednakże z tej przyczyny zaskarżonej decyzji uznając, że nie może wydać orzeczenia na niekorzyść Skarżącej, co wynika z art. 134 § 1 p.p.s.a. Uchylając bowiem decyzję z tej przyczyny musiałby wskazać , że Skarżąca odpowiada za zaległości podatkowe powstałe do ostatniego dnia jej kadencji to jest do dnia [...] marca 2006r. Zaskarżona decyzja oznacza ten okres od [...] lutego do [...] września 2006r. W ocenie Sądu wszystkie warunki wymagane przez przepis, a wskazane na wstępie uzasadnienia, występujące w ustaleniach faktycznych, powodują zasadność wydanych decyzji podatkowych, w tym decyzji zaskarżonej. Zarzuty skargi jako nieuzasadnione nie zostały uwzględnione i z tych przyczyn skarga, na podstawie art. 151 p.p.s.a., została oddalona.