III SA/Wa 2700/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2015 r. sprawy ze skargi A. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zabezpieczenia na majątku podatnika należności podatkowych oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] października 2013 r. wydał zarządzenia zabezpieczenia o numerach od [...] do [...] obejmujące należności podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od I 2007 r. do VIII 2011 r. oraz I i III 2012 r. Podstawę wystawienia zarządzeń zabezpieczeń stanowiły wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. decyzje o numerach od [...] do [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. Przedmiotowe zarządzenia zabezpieczeń zostały przekazane przez Wierzyciela przy piśmie z dnia 16 października 2013r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w N. , celem dokonania zabezpieczenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego N. protokołem z dnia [...] października 2013 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego samochodu [...] , pozostawiając ruchomość pod nadzorem zobowiązanego. Dokonując wyżej powołanej czynności organ egzekucyjny doręczył odpisy przedmiotowych zarządzeń zabezpieczeń Zobowiązanemu. Następnie, 30 października 2013 r., organ egzekucyjny sporządził zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym praw majątkowych stanowiących wierzytelności z rachunków bankowych w [...] S.A. - nr [...], [...] S.A. - nr [...] , [...] S.A. - nr [...] oraz [...] S.A. - nr [...] . Niniejsze zawiadomienia zostały doręczone odpowiednio Zobowiązanemu dnia 4 listopada 2013 r. oraz dłużnikom zajętych wierzytelności w dniach 4 listopada 2013r. oraz 5 listopada 2013 r. [...] S.A. pismem z dnia 6 listopada 2013 r. poinformował organ egzekucyjny, iż na rachunkach bankowych zobowiązanego brak jest środków pieniężnych, co stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia. Następnie dłużnik zajętej wierzytelności pismem z dnia 29 listopada 2013 r. poinformował organ egzekucyjny o zbiegu egzekucji administracyjnych i sądowych oraz wniósł o wskazanie organu uprawnionego do łącznego prowadzenia egzekucji. [...] S.A. pismem z dnia 7 listopada 2013 r. poinformował organ egzekucyjny, iż na rachunku należącym do Skarżącego brak jest środków do zabezpieczenia. Następnie pismem z dnia 29 listopada 2013 r. dłużnik zajętej wierzytelności poinformował o zbiegu egzekucji na rachunkach Zobowiązanego. Natomiast [...] S.A. pismem z dnia 7 listopada 2013 r. wskazał, że zajęcie zabezpieczające nie może zostać zrealizowane z uwagi na brak środków na rachunku bieżącym oraz rachunkach oszczędnościowych. W międzyczasie Sąd Rejonowy w N. dokonał na wniosek organu egzekucyjnego z dniem 6 listopada 2013 r. wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej nr [...] . Pismem z dnia 15 stycznia 2014 r. Wierzyciel wniósł o przedłużenie zabezpieczenia należności pieniężnej stanowiącej przewidywane zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za I - X 2007 r., XII 2007 r. - XI 2008 r., XII 2008 r. - XI 2009r., XI 2009 r. - XI 2010 r., XII 2010 r. - VIII 2011 r., I i II 2012 r. do dnia 29 kwietnia 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji zabezpieczającej. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w uzasadnieniu niniejszego wniosku wskazał, że z uwagi na skomplikowany charakter sprawy oraz konieczność zgromadzenia materiału dowodowego nie została wydana decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wobec powyższego w niniejszej sprawie nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 33a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) – dalej "O.p.", wobec czego brak jest możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sprawie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem dnia [...] stycznia 2014 r. przedłużył do dnia 29 kwietnia 2014 r. termin zabezpieczenia dokonanego w związku z zarządzeniami zabezpieczenia o numerach od [...] do [...] oraz w związku z decyzjami o numerach od [...] do [...] . W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny powołując stosowny wniosek Wierzyciela wskazał na brak możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sprawie, z uwagi na wciąż trwającą kontrolę podatkową oraz konieczność zgromadzenia materiału dowodowego. Organ pierwszej instancji jednocześnie podniósł, iż nie została jeszcze wydana decyzja określająca przedmiotowe zobowiązanie podatkowe. Na marginesie organ egzekucyjny wskazał, że okoliczności przedstawione w decyzjach z dnia [...] sierpnia 2013 r. o numerach od [...] do [...] uzasadniają obawę, że zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną zrealizowane. Skarżący pismem z dnia 5 lutego 2014 r. wniósł zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 159 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r., poz. 1015 ze zm.) – dalej "u.p.e.a." wskazując, że organ egzekucyjny przedłużając termin zabezpieczenia zobowiązany jest wykazać nie tylko istnienie przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania egzekucyjnego lecz również powinien wykazać, że jest to przyczyna uzasadniona czyli oparta na obiektywnych podstawach, usprawiedliwiona. Podkreślił, że w zaskarżonym rozstrzygnięciu organ egzekucyjny wskazał jedynie, że przedłużenie zabezpieczenia następuje z uwagi na skomplikowany charakter sprawy, wciąż trwającą kontrolę podatkową oraz konieczność zgromadzenia materiału dowodowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. , postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z treścią art. 159 § 2 u.p.e.a. wierzyciel, chcący zapobiec negatywnym skutkom upływu terminu zabezpieczenia, może wystąpić do organu egzekucyjnego z wnioskiem o jego przedłużenie, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Z art. 159 § 1 u.p.e.a. wynika, że w przypadku takim jaki miał miejsce w niniejszej sprawie, tj. wydania decyzji o zabezpieczeniu przyszłych zobowiązań podatkowych, organ uchyla zabezpieczenie, na żądanie zobowiązanego, jeżeli w terminie 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia nie został zgłoszony wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego, z tym że ów 3-miesięczny termin może być przedłużony na wniosek wierzyciela, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Termin przedłużenia zabezpieczenia został przy tym określony tylko dla obowiązków o charakterze niepieniężnym (o okres do 3 miesięcy), co oznacza, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony wielokrotnie Organ podatkowy podkreślił, że możliwość wielokrotnego przedłużenia terminu zabezpieczenia pozwala nie tylko na uwzględnienie aktualnych uwarunkowań prowadzonego postępowania i odpowiedniego dostosowania do nich terminów przedłużenia zabezpieczenia, ale także lepiej chroni interes prawny zobowiązanego, gdyż każdorazowe przedłużenie tego terminu pozwala zobowiązanemu na podjęcie obrony w trybie zażalenia określonego w art. 159 § 3 u.p.e.a. Nie można jednak zabezpieczenia obowiązków o charakterze pieniężnym przedłużyć na czas nieograniczony. Ponadto organ wskazał, że koniecznym warunkiem przedłużenia przez organ egzekucyjny czasu trwania zabezpieczenia jest istnienie uzasadnionych przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny przedłużając termin zabezpieczenia zobowiązany jest wykazać nie tylko istnienie przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania egzekucyjnego, ale powinien wykazać, że jest to przyczyna uzasadniona, czyli oparta na obiektywnych podstawach (usprawiedliwiona). Organ podatkowy wyjaśnił, że zaskarżone postanowienie zostało wydane w oparciu o znajdujący się w aktach sprawy wniosek wierzyciela, który został wniesiony z zachowaniem przewidzianego prawem terminu 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia. Również zaskarżone orzeczenie zostało wydane z zachowaniem powyższego terminu. Natomiast organ egzekucyjny powołał w niniejszym rozstrzygnięciu prawidłową podstawę prawną. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odnosząc się do podnoszonej przez Stronę okoliczności braku uzasadnionych przesłanek przedłużenia zabezpieczenia, wyjaśnił, że organ egzekucyjny wskazał jako przyczynę przedłużenia zabezpieczenia brak możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sprawie, z uwagi na niewydanie decyzji określającej przedmiotowe zobowiązanie podatkowe. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wskazał, że niewydanie powyższej decyzji nastąpiło, z uwagi na konieczność zgromadzenia materiału dowodowego w sprawie oraz wciąż trwającą kontrolę podatkową. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że wyżej powoływane okoliczności stanowią uzasadnioną przyczynę przedłużenia zabezpieczenia, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Pismem z dnia 21 lipca 2014 r. Skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie: - art. 127 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez brak ponownego rozpatrzenia sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej oraz ograniczenie się do kontroli decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i polemiki ze stanowiskiem wyrażonym przez Skarżącego w treści odwołania; - art. 159 § 2 u.p.e.a. poprzez nieuzasadnione przyjęcie, iż w niniejszej sprawie istnieją podstawy do przyjęcia, iż postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte z uzasadnionych przyczyn; - art. 121 § 1 O.p. - poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych;  - art. 122 O.p. - poprzez nie podjęcie wszelkich działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego; - art. 125 § 1 O.p. - poprzez brak wnikliwego zbadania sprawy; - art. 187 § 1 O.p. - poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego; - art. 191 O.p. - poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz dowolną ocenę zebranego w sprawie niekompletnego materiału dowodowego. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] stycznia 2014 roku. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej ograniczył się jedynie do kontroli postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego i polemiki ze stanowiskiem wyrażonym przez Skarżącego w treści zażalenia. Ponadto dodał, że Dyrektor izby Skarbowej w W. nie wykazał, że przyczyna przedłużenia terminu zabezpieczenia jest uzasadniona, czyli oparta na obiektywnych podstawach. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. Zgodnie z art. 159 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny na żądanie zobowiązanego uchyla zabezpieczenie obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie został zgłoszony w terminie 3 miesięcy od dnia dokonania tego zabezpieczenia. Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, że termin określony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela o okres do 3 miesięcy, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte. Termin, o którym wyżej mowa może zatem zostać przez organ egzekucyjny przedłużony, jeżeli: po pierwsze, wierzyciel zgłosi stosowny wniosek, a po drugie, wykaże, że z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte (np. gdy w postępowaniu rozstrzygającym nie dokonano jeszcze ustalenia obowiązków). Za przyczynę uzasadniającą przedłużenie terminu zabezpieczenia uznano w orzecznictwie sądowym konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (wyr. WSA we Wrocławiu z 28 marca 2008 r., I SA/WR 1213/07, Legalis), czy też toczenie się kontrolnego postępowania podatkowego. Brak decyzji powoduje bowiem, że nie może zostać wystawiony tytuł wykonawczy, którego doręczenie zobowiązanemu wszczyna egzekucję administracyjną (wyr. WSA w Gliwicach z 19 maja 2009 r., III SA/GL 130/09, Legalis) - por. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wydawnictwo C.H.Beck 2014 prof. zw. dr hab. Roman Hauser, prof. dr hab. Andrzej Skoczylas, art. 159. Odnosząc powyższe rozważania do oceny przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że wierzyciel 15 stycznia 2014 r., a zatem przed upływem 3 miesięcy od dnia dokonania zabezpieczenia (co miało miejsce 16 października 2013 r.) wniósł o przedłużenie terminu zabezpieczenia. Jako uzasadnienie powyższego wniosku wskazał okoliczność, iż nie została jeszcze wydana decyzja określająca wysokość zabezpieczonego zobowiązania podatkowego. To natomiast spowodowane było skomplikowanym charakterem sprawy, koniecznością zgromadzenia materiału dowodowego oraz brakiem zakończenia kontroli podatkowej prowadzonej u Skarżącego. W ocenie Sądu brak możliwości wszczęcia w stosunku do Skarżącego postępowania egzekucyjnego z uwagi na niemożność wydania decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych stanowiących przedmiot zabezpieczenia w dostateczny sposób uzasadniała przedłużenie terminu zabezpieczenia przez organ egzekucyjny. Natomiast zakończenie kontroli podatkowej uzależnione jest od tego czy w jej toku zrealizowano cel tego postępowania, którym jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego ( art. 281 2 O.p.). Innymi słowy, czy zgromadzony materiał dowodowy pozwala na weryfikację prawidłowości wywiązywania się podatników z ich obowiązków podatkowych. Wskazany we wniosku o przedłużenie terminu zabezpieczenia skomplikowany stan sprawy może być zatem przyczyną mającą wpływ na czas weryfikacji, o której wyżej mowa. Sąd orzekający w niniejszym składzie nie podziela zarzutów skargi dotyczących prawidłowości prowadzonego w sprawie postępowania odwoławczego. Wbrew stanowisku strony skarżącej treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje bowiem, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. rozpoznał sprawę powtórnie w sposób całościowy. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego przedstawiono stan faktyczny sprawy i odniesiono go do przepisów mających w niej zastosowanie. Również obszernie przedstawiono orzecznictwo sądów administracyjnych oraz stanowisko doktryny w zakresie rozpoznawanej sprawy. Zdaniem Sądu podjęte przez organ odwoławczy rozstrzygnięcie w sposób prawidłowy koresponduje z jego uzasadnieniem. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.