III SA/Wa 2707/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 i 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz P. Sp. z o.o. z siedzibą w G. kwotę 757 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [..] grudnia 2009 r., znak: [...], wydaną na podstawie art. 107 § 1, art. 108 § 1, art. 109, art. 207 oraz art. 112 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p.", Wójt Gminy N. orzekł o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej - za zaległości podatkowe ciążące na K. S.A. w podatku od nieruchomości za lata 2001 - 2005 w kwocie 750 550,46 zł oraz odsetki od ww. zaległości podatkowej wyliczone na dzień wydania decyzji, tj. [...] grudnia 2009 r., w wysokości 535.840,20 zł - na P. Sp. z o. o. z siedzibą w G. (dalej "Skarżąca" lub "Spółka"). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r., sygn. akt [...], uchyliło decyzję Wójta Gminy N. i orzekło co do istoty sprawy w ten sposób, że: umorzyło postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe ciążące na K. S.A. w podatku od nieruchomości za lata 2001 - 2003 oraz orzekło o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe ciążące na K. S.A. w podatku od nieruchomości: - za rok 2004 w kwocie 162.526 zł oraz odsetki od ww. zaległości podatkowej w wysokości 112 232,00 zł., - za rok 2005 w kwocie 211.140 zł oraz odsetki od ww. zaległości podatkowej w wysokości 117.242 zł. Na powyższą decyzję SKO Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., zaskarżając tę decyzję w części w przedmiocie uchylenia w całości Decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] grudnia 2009 r. oraz orzeczenia co do istoty sprawy o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, tj. w części, w jakiej Organ orzekł o solidarnej odpowiedzialnością podatkowej P.Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (pkt 2 decyzji). W skardze zarzucono rażące naruszenie art. 112 § 4 pkt 2 O.p. polegające na ustaleniu solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za odsetki od zaległości podatkowej naliczone od dnia nabycia nieruchomości, tj. od dnia 30 czerwca 2006 r. do dnia 28 grudnia 2009 r., podczas gdy z powołanego przepisu wynika, iż zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych powstałych po dniu nabycia, tj. po dniu 30 czerwca 2006 r. Ponadto zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) przepisu art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w zw. z art. 112 § 4 pkt 2 O.p. polegające na wydaniu przez Organ decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego w zakresie odsetek od zaległości podatkowej za 2004 i 2005 r. w wysokości ustalonej na dzień 28 grudnia 2009 r., a nie na dzień 30 czerwca 2006 r., w którym to dniu nastąpiło nabycie przez Skarżącego od podatnika przedmiotowej nieruchomości; b) art. 210 § 4 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 124 O.p. polegające na zaniechaniu przez Organ podatkowy wskazania w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w jaki sposób wyliczone zostały odsetki od zaległości podatkowej oraz jakie były daty początkowe naliczania tychże odsetek, co w konsekwencji skutkuje naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania stron co do słuszności rozstrzygnięcia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r., sygn. akt [...], powołując się na art. 54 § 3 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a." uchyliło zaskarżoną decyzję własną z dnia [...] kwietnia 2013 r. oraz na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., uchyliło decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] grudnia 2009 r. w całości i orzekło co do istoty sprawy w ten sposób, że: a) umorzyło postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe ciążące na K.S.A. w podatku od nieruchomości za lata 2001 - 2003 wraz z odsetkami od ww. zaległości podatkowej, b) orzekło o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe ciążące na K.S.A. w podatku od nieruchomości: - za rok 2004 w kwocie 162.526 zł oraz odsetki od ww. zaległości podatkowej w wysokości 40 981 zł; - za rok 2005 w kwocie 211.140 zł oraz odsetki od ww. zaległości podatkowej w wysokości 25.131 zł. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, że dokonując oceny skargi wniesionej przez Skarżącą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 16 kwietnia 2013 r. uznało, że skarga ta jest w całości uzasadniona. Kolegium wskazało, że rozpatrując odwołanie od decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] grudnia 2009 r. uznało, że organ I instancji w sposób nieprawidłowy orzekł o odpowiedzialności Spółki za odsetki od zaległości podatkowej za lata 2004 i 2005. Zgodnie z art. 112 § 1 i § 4 O.p., w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowania, o którym mowa w art. 107 § 2 pkt 3 O.p. W związku z powyższym organ I instancji nieprawidłowo wyliczył odsetki na dzień wydania decyzji tj. na dzień [...] grudnia 2009 r., podczas gdy powinny być one wyliczone na dzień 30 czerwca 2006 r., tj. na dzień nabycia nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że organ podatkowy mógł orzec o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej na Skarżącą za zaległości podatkowe ciążące na K.S.A. za rok 2004 i 2005, natomiast odnośnie roku 2001, 2002 i 2003 nastąpiło przedawnienie prawa do wydawania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepisy O.p. nie przewidują żadnych okoliczności powodujących przerwanie lub zawieszenie biegu terminu określonego w art. 118 § 1 ustawy. W tym przepisie uregulowana została instytucja przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, a nie przedawnienie zobowiązania. Biegu terminu wynikającego z przepisów art. 118 § 1 O.p. nie przerywa zatem zastosowanie środka egzekucyjnego, do którego odwołuje się organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Natomiast za nieuzasadniony SKO uznało zarzut dotyczący naruszenia art. 112 § 1 pkt 3 i § 2 O.p. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 18 ustawy o rachunkowości, polegający na zakwalifikowaniu przedmiotowych nieruchomości jako aktywów trwałych podatnika, podczas gdy stanowiły one aktywa obrotowe - tj. towary określone w lit. B pkt I.4. Załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości. Albowiem o klasyfikowaniu danego składnika majątku do aktywów trwałych decyduje jego charakter. Nieruchomość nie mogła być zaliczona do aktywów obrotowych, gdyż nie była przeznaczona do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy. Nieruchomość była wykorzystywana przez K.S.A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w okresie dłuższym, niż 12 miesięcy, a jej wartość przekraczała wskazaną w art. 112 § 1 pkt 3 O.p. tj. 15 000 zł, w związku z czym przedmiotowe nieruchomości należało, zdaniem organu, zaliczyć do aktywów trwałych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając: 1. naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 240 § 1 ust. 3 O.p.), tj. wydanie zaskarżonej decyzji przez Członka Kolegium A. K., która podlegała wyłączeniu stosownie do art. 130 ust. 6 O.p., albowiem brała udział w wydaniu decyzji z dnia [...] kwietnia 2013 r., która na podstawie art. 54 § 3 p.p.s.a., została przez SKO zaskarżoną decyzją uchylona; 2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 54 § 3 p.p.s.a.: a) polegające na wydaniu decyzji w trybie autokontroli w sytuacji, gdy organ nie uwzględnił w całości skargi z dnia 23 maja 2013 r., w szczególności nie uwzględnił zarzutu nieważności decyzji obu instancji, zaś warunkiem skorzystania z uprawnienia autokontrolnego jest uwzględnienie skargi w całości, co musi oznaczać, że organ za zasadne przyjmuje zarówno zarzuty, wnioski jak i wskazaną w niej podstawę prawną; b) polegające na zaniechaniu wskazania przez organ w sentencji zaskarżonej decyzji, rozstrzygnięcia w przedmiocie tego, czy działanie (bezczynność, przewlekłe prowadzenie sprawy) organu miało miejsce bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa, mimo iż organ zobowiązany jest zawrzeć takie rozstrzygnięcie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wyrokiem z dnia 18 lutego 2014r., sygn. akt [...], Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] czerwca 2013 r., sygn. akt [...]. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2013 r., sygn. akt [...], przekazana Sądowi przy piśmie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 18 sierpnia 2014r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – określanej dalej jako p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, chyba że ustawy przewidują inaczej. Zatem – co do zasady - jedynym kryterium stosowanym przez sąd jest kryterium legalności, a nie kryterium słuszności czy sprawiedliwości społecznej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez sąd, następuje w przypadku naruszenia przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, odpowiednio mającego albo mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz jeśli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub innych przepisach (art. 145 p.p.s.a.). Sąd dokonując kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 p.p.s.a.). Kierując się wskazanymi powyżej kryteriami oceny Sąd stwierdził, iż skarżony organ wydając decyzję w zaskarżonej części naruszył przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, jak również naruszył przepisy postępowania i naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – uzasadniając tym samym uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Jak wynika z akt sprawy, aktem notarialnym Repertorium A nr [...] z dnia [...] czerwca 2006 r. Skarżąca nabyła od K.S.A. działkę nr [...] o pow. 12,03 ha oraz działkę nr [...] o pow. [...] ha położone we wsi K. Zgodnie z art. 112 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym na dzień nabycia przedmiotowej nieruchomości (zob. art. 8 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, zgodnie z którym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 112 ustawy zmienianej, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy) nabywca przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub aktywów trwałych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, z wyłączeniem należności długoterminowych, udzielonych pożyczek i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych, jeżeli ich wartość jednostkowa w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.700 zł, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, chyba że przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć o tych zaległościach. Zakres odpowiedzialności nabywcy jest ograniczony do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 112 § 3 O.p.). Ponadto zgodnie z art. 112 § 4 O.p. zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje: 1) należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1 O.p.; 2) odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowania, o którym mowa w art. 107 § 2 pkt 3, powstałych po dniu nabycia. Z akt administracyjnych sprawy nie wynika, aby Skarżąca przed nabyciem nieruchomości wystąpiła do właściwego organu o zaświadczenie o wysokości zaległości podatkowych zbywcy. Z treści aktu notarialnego sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wynika, że zbywca poinformował Skarżącą, że wysokość zaległych opłat w podatku od nieruchomości na dzień 30 czerwca 2006 r. wynosiła 54.915,00 zł bez odsetek. Należy podzielić pogląd zaprezentowany w zaskarżonej decyzji, że przedmiotowa nieruchomość nie mogła być zaliczona do aktywów obrotowych, gdyż nie była przeznaczona do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy. Nieruchomość była wykorzystywana przez K.S.A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w okresie dłuższym, niż 12 miesięcy, a jej wartość przekraczała wskazaną w art. 112 § 1 pkt 3 O.p. Biorąc zatem pod uwagę definicję aktywów trwałych zawartą w ustawie o rachunkowości należy stwierdzić, że przedmiotowe nieruchomości należy zaliczyć do aktywów trwałych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 112 § 4 pkt 2 O.p. poprzez ustalenie solidarnej odpowiedzialności Skarżącej za odsetki od zaległości podatkowej naliczone od dnia nabycia nieruchomości, tj. od dnia 30 czerwca 2006 r. do dnia 28 grudnia 2009 r., podczas gdy z powołanego przepisu wynika, iż zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych powstałych po dniu nabycia, tj. po dniu 30 czerwca 2006 r., należy zauważyć, że w zaskarżonej decyzji nie wskazano daty, na jaką wyliczono wysokość odsetek. Nie można zatem twierdzić, że wysokość odsetek została wyliczona na dzień 28 grudnia 2009 r., to jest że organ dopuścił się rażącego naruszenia art. 112 § 4 pkt 2 O.p. Równocześnie nie można twierdzić, że wysokość odsetek została wyliczona w sposób zgodny z tym przepisem, czyli na dzień nabycia nieruchomości, to jest na dzień 30 czerwca 2006 r. Należy podkreślić, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. dopuściło się naruszenia art. 210 § 4 O.p., art. 121 § 1 O.p. oraz art. 124 O.p., poprzez zaniechanie wskazania w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w jaki sposób wyliczone zostały odsetki od zaległości podatkowej oraz jakie były daty początkowe naliczania tychże odsetek, co w konsekwencji skutkuje naruszeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady przekonywania stron co do słuszności rozstrzygnięcia. Należy podkreślić, że uchybienie to uniemożliwia weryfikację prawidłowości obliczeń. Mając na względzie powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję. Zakres, w jakim uchylony akt nie może być wykonany, Sąd określił zgodnie z art. 152 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł w oparciu o art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 p.p.s.a. Ponownie rozpatrując sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. będzie zobowiązane do wydania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego w zakresie odsetek od zaległości podatkowej za lata 2004 i 2005 z uwzględnieniem faktu nabycia przez Skarżącego od podatnika przedmiotowej nieruchomości w dniu 30 czerwca 2006 r. oraz do przedstawienia w uzasadnieniu decyzji zasad i sposobu obliczenia wysokości ustalonych odsetek.