III SA/Wa 2735/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi T. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W.(dalej też "Naczelnik", "NUS" albo "Organ egzekucyjny") prowadził wobec majątku T. R.(dalej też "Skarżący", "Strona" albo "Zobowiązany") postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych nr [...] z dnia 2 grudnia 2005 r., nr [...] z dnia 26 września 2009 r. i nr [...] z dnia 3 listopada 2009 r., obejmujących podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2003 – 2004, a nadto tytułów wykonawczych nr [...] z dnia 16 czerwca 2009 r. i nr [...] z dnia 9 stycznia 2012 r., obejmujących podatek od czynności cywilnoprawnych za miesiące 7/2011 r. i 12/2008 r., w łącznej kwocie należności głównej 31 980, 80 zł plus należne odsetki za zwłokę. W celu wyegzekwowania należności objętych ww. tytułami wykonawczymi Organ egzekucyjny podjął szereg czynności, m.in. dokonał zajęcia wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę, dokonał też zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Pismem z dnia 20 lutego 2017 r. Skarżący, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, dalej "upea" albo "ustawa") wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] i nr [...] z powodu przedawnienia dochodzonych zobowiązań podatkowych po okresie 5 lat ich wymagalności. Postanowieniem z dnia 14 marca 2017 r. Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, dalej też "Ordynacja" albo "Op"), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednocześnie wskazał, że zgodnie z art. 70 § 4 Op, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Zaznaczył, że po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Ocenił, iż mając na uwadze powyższe przepisy oraz zastosowane skuteczne środki egzekucyjne, nie doszło do wygaśnięcia dochodzonych należności z uwagi na przedawnienie, a zatem brak było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Na przedmiotowe postanowienie Zobowiązany złożył zażalenie. W uzasadnieniu wskazał, że urząd skarbowy nie zawiadomił go o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, więc nie doszło do skutecznego przerwania biegu przedawnienia. Postanowieniem z dnia 8 czerwca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej też "Dyrektor", "DIAS" albo "Organ odwoławczy") uchylił przedmiotowe postanowienie w części dot. tytułu wykonawczego nr [...] z uwagi na przedawnienie dochodzonych należności i umorzył postępowanie egzekucyjne w zakresie przedmiotowego tytułu wykonawczego. Jednocześnie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w części dotyczącej tytułów wykonawczych nr [...], nr [...], nr [...] i nr [...]. W uzasadnieniu Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma art. 70 § 4 Op, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. DIAS odwołał się również do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt P 26/10. Wskazano, że postępowania egzekucyjne prowadzone były w zakresie podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2003 i 2004 oraz podatku od czynności cywilnoprawnych za m-c 12/2008 i 07/2011. W zakresie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 2 grudnia 2005 r., zdaniem DIAS, dochodzone należności uległy przedawnieniu. Zdaniem DIAS nie doszło jednak do przerwania biegu przedawnienia w przypadku zawiadomienia z dnia 12 marca 2014 r. nr [...], ze względu na fakt, iż przedmiotowe zawiadomienie zostało skierowane do tego samego banku, co zawiadomienie z dnia 23 listopada 2006 r., czyli M. S.A. (poprzednia nazwa [...]). Ze względu na powyższe, na podstawie ww. tytułu wykonawczego z dnia 2 grudnia 2005 r., bieg terminu przedawnienia po ostatnim skutecznym przerwaniu w dniu 2 listopada 2009 r., zaczął biec na nowo od dnia 3 listopada 2009 r. i upłynął w dniu 3 listopada 2014 r. Jednocześnie DIAS za prawidłowe uznał stanowisko Organu egzekucyjnego, że w zakresie tytułów wykonawczych nr [...], nr [...]i nr [...] bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania skutecznych środków egzekucyjnych w dniu 12 listopada 2009 r. i w dniu 20 marca 2014 r., zaś w zakresie tytułu wykonawczego nr [...] - wskutek zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego w dniu 20 marca 2014 r. Uznano, że w zakresie tych tytułów wykonawczych od ostatnio zastosowanego środka termin ten zaczął biec na nowo od dnia 21 marca 2014 r. i upłynie z dniem 21 marca 2019 r., jeśli nie zajdą inne okoliczności mające wpływ na zawieszenie albo przerwanie biegu terminu przedawnienia. Odnosząc się do zarzutu niezawiadomienia Strony o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym DIAS podniósł, że wszelka kierowana do Skarżącego korespondencja w postaci upomnień, odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomień została Zobowiązanemu doręczona w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257, dalej "Kpa"). Organ odwoławczy podkreślił, że proces doręczenia przedmiotowych przesyłek był prawidłowy. Przesyłki były dwukrotnie awizowane i pozostawiane w UP w W. nr [...], a w związku z niepodjęciem przez Stronę przechowywanych przesyłek w placówce pocztowej w terminie 14 dni, nastąpił ich zwrot do nadawcy z adnotacją "Zwrot nie podjęto w terminie". Wskazano też, że korespondencja kierowana do Skarżącego była adresowana na adres: ul. [...]. [...] w W., który jest zgodny z wydrukiem z aplikacji [...] "Dane indentyfikacyjne i adresowe osoby fizycznej". Ponadto Strona również w złożonym w dniu 21 kwietnia 2016 r. formularzu deklaracji PIT-37 za 2015 r. jako adres aktualny wskazała ww. adres. Nie godząc się z powyższym postanowieniem Skarżący wniósł skargę do Sądu, zarzucając wydanemu postanowieniu naruszenie: art. 70 § 4 Op w związku z art. 1a pkt 12 i 18 upea, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że czynność egzekucyjna w postaci zajęcia rachunku bankowego i zajęcia wynagrodzenia za pracę w niniejszej sprawie była środkiem egzekucyjnym w rozumieniu art. 70 § 4 Op, podczas gdy oczywistym jest, że w braku skuteczności dokonywanych czynności z uwagi na brak istnienia wierzytelności i brak skierowania egzekucji do rzeczywistego majątku Skarżącego, wierzyciel nie nabył prawa do rozporządzenia środkami, a więc w konsekwencji nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych, bowiem nie doszło w istocie do zastosowania środka egzekucyjnego; art. 7, art 77 § 1, art. 107 § 3 Kpa w zw. z art. 18 upea, poprzez brak dokonania wszechstronnej oceny dowodów na podstawie całokształtu materiału dowodowego, w szczególności poprzez pominięcie, iż Skarżący w chwili dokonywania zajęcia rachunku bankowego nie korzystał już od wielu lat z usług banku, zatem zajęcie nie mogło być uznane za skuteczne, bowiem nie doszło do zajęcia żadnej wierzytelności, a więc w konsekwencji nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, bowiem nie doszło w istocie do zastosowania środka egzekucyjnego; art. 7, art 77 § 1, art. 107 § 3 Kpa w zw. z art. 18 upea, poprzez brak dokonania wszechstronnej oceny dowodów na podstawie całokształtu materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak zbadania, czy zajęcia wynagrodzenia za pracę i rachunków bankowych mogły zostać uznane za skuteczne, w sytuacji, kiedy nie istniała żadna wierzytelność, która mogła być przedmiotem zajęcia, co doprowadziło do błędnego uznania, że w niniejszej sprawie doszło do zastosowania środka egzekucyjnego, a bieg przedawnienia został przerwany; art. 70 § 4 Op, poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że w niniejszej sprawie Skarżący został skutecznie zawiadomiony o zastosowaniu środków egzekucyjnych, a w konsekwencji, iż doszło do przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych; art. 44 § 1 i 4, art. 42 § 1 i 43 Kpa w zw. z art. 18 upea, poprzez błędne uznanie, iż korespondencja wysyłana w toku postępowań egzekucyjnych była skutecznie doręczana, podczas gdy wysyłano je pod adres nieaktualny i Skarżący nie wiedział o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, zaś Organ egzekucyjny nie podjął czynności w celu zbadania adresu Skarżącego i doręczenia korespondencji w trybie art. 42 i 43 kpa; art. 59 § 1 pkt 2 upea, poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego w całości, co do wszystkich tytułów wykonawczych, pomimo wygaśnięcia zobowiązań podatkowych wskutek ich przedawnienia; art. 138 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 144 Kpa w zw. z art. 18 upea, poprzez utrzymanie postanowienia Organu egzekucyjnego w mocy w części dotyczącej tytułów wykonawczych [...], nr [...], nr [...]i nr [...]. W uzasadnieniu Skarżący podkreślił, że Organ egzekucyjny zajął rachunek bankowy w M. S.A. w sytuacji, gdy Skarżący od wielu lat nie korzystał już z usług tego banku. Zajęcie nie było skuteczne z dwóch względów, tj. nie doszło do skierowania egzekucji do majątku dłużnika wobec braku istnienia jakiegokolwiek majątku dłużnika oraz wierzyciel nie nabył żadnych praw z powodu braku środków na rachunkach oraz braku możliwości zrealizowania zajęcia wynagrodzenia za pracę. Strona podniosła również, że korespondencja do niej była adresowana na nieaktualny adres. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej "Ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Argumentacja Skarżącego sprowadza się do dwóch kwestii: 1) korespondencja kierowana przez Organ egzekucyjny adresowana była pod niewłaściwy adres (ul. [...]. [...] w W.), zatem Skarżącemu nigdy nie doręczono skutecznie m.in. zawiadomień o zajęciu poszczególnych praw majątkowych, w związku z czym nie nastąpiły przerwy w biegu terminów przedawnienia dochodzonych zobowiązań, 2) nieskuteczne są środki egzekucyjne polegające na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, jeśli na rachunkach bankowych nie ma żadnych środków pieniężnych, albo jeśli – jak wyrażono się w skardze – "...Skarżący od wielu lat nie korzystał już z usług M..". Z taką argumentacją nie można się zgodzić. W pierwsze kwestii należy odnotować, że z dokumentów wewnętrznych Organu egzekucyjnego (np. k. 111 – 114, 117 akt egzekucyjnych) wynika, że Skarżący mieszkał pod ww. adresem – ul. [...]. [...] w W.. Taki adres wymieniany był także w dokumentach przesyłanych przez poszczególne banki, przy czym dokumenty te pochodziły z okresu, w którym prowadzono postępowanie egzekucyjne, m.in. z roku 2012 (np. k. 75 akt sprawy). W aktach nie istnieją żadne dowody wskazujące, że miejsce zamieszkania Skarżącego w toku postępowania egzekucyjnego było inne. Zasadniczą okolicznością, która – w ocenie Sądu – wskazuje na aktualność tego adresu w czasie prowadzenia egzekucji, było jednak zeznanie podatkowe Skarżącego złożone za rok 2015 (złożono je w dniu 21 kwietnia 2016 r.), w którym wskazał ten właśnie adres jako miejsce swojego zamieszkania jeszcze w roku 2016 (k. 120). Po raz pierwszy inny adres zamieszkania Skarżącego (ul. [...]. [...] w W.) pojawia się dopiero w samym wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego (k. 98), złożonym w lutym 2017 r. Tak więc nie można przyjąć, że Organ egzekucyjny kierował korespondencję pod niewłaściwy adres. Nie można było oczekiwać od tego Organu, że na jakiejś nieznanej podstawie faktycznej poweźmie wątpliwości co do miejsca zamieszkania Skarżącego, i że przeprowadzi wskutek tych wątpliwości postępowanie dowodowe co do tego miejsca zamieszkania, aby kierować korespondencję pod ten inny, ewentualnie właściwy adres. O ile Skarżący dysponuje dowodami, że jego miejsce zamieszkania w toku postępowania egzekucyjnego było inne, niż przyjęte przez Organ, to powinien takie dowody zgłosić, a nie ograniczać się do zdawkowego zarzutu, że Organ "...nie zbadał, czy w ogóle mogło zostać zastosowane doręczenie zastępcze, a także czy wystąpiły przesłanki określone w ww. przepisie.". Owszem – Organ tego nie badał, ale brak badania tej okoliczności wynikał z braku jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości w tej mierze. Jeśli Skarżący dysponuje wspomnianymi dowodami, to powstaje zasadnicze pytanie o powody, dla których w swoim zeznaniu PIT – 37 za rok 2015 podał nieprawdę co do miejsca zamieszkania. Jakkolwiek nie można zgodzić się z Dyrektorem, że "...ryzyko nieodebrania korespondencji kierowanej na nieaktualny adres obciąża Zobowiązanego..." (przymiot miejsca zamieszkania ma charakter obiektywny, niezależny od ewentualnych zaniedbać zobowiązanego, przed wszczęciem postępowania, co do poinformowania organu o aktualnym miejscu), to jednak w niniejszej sprawie żadne dane nie wskazywały, aby Skarżący zamieszkiwał pod adresem innym, niż ul. [...]. [...] w W.. W efekcie trafne było zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym art. 44 § 4 Kpa. W drugiej kwestii należy przypomnieć, że zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego następuje wtedy, gdy bank otrzyma stosowne zawiadomienie i jednocześnie prowadzi rachunek bankowy zobowiązanego. Zajęcie rachunku bankowego jest więc zastosowaniem środka egzekucyjnego. Wobec argumentacji skargi wypada natomiast wyjaśnić, że to zastosowanie, aby nastąpiło, nie musi być skuteczne w tym sensie, że nie jest konieczne osiągnięcie skutku uzyskania choćby najmniejszej kwoty pieniężnej, jaką miałby przekazać bank. Takie zastosowanie środka egzekucyjnego byłoby zastosowaniem środka skutecznego, którego – zgodnie z rozumowaniem lege non distinguente – Ordynacja podatkowa w art. 70 § 4 nie wymaga dla wywołania skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Przerwanie biegu terminu przedawnienia następuje w związku z zastosowaniem jakiegokolwiek środka egzekucyjnego, o którym powiadomiono (we właściwym czasie) dłużnika. Interpretacja art. 70 § 4 Ordynacji, zaproponowana w skardze, ignoruje więc literalną treść tego przepisu. Przez swój prawotwórczy charakter w nieuprawniony sposób modyfikuje intencje samego Ustawodawcy sugerując, że tą intencją było ustanowienie normy, według której przerwanie biegu terminu przedawnienia następuje tylko po spełnieniu warunku wyegzekwowania choćby najmniejszej kwoty pieniędzy z zajętego rachunku bankowego. Dodatkowo Sąd wskazuje na niekwestionowaną, niezmienną od początku linię orzeczniczą sądów administracyjnych, w tym NSA, a także literaturę przedmiotu, zgodnie z którą dla przerwania biegu terminu przedawnienia wystarczające jest samo zajęcie rachunku zobowiązanego, nawet, jeśli jest to rachunek "pusty". Okoliczność braku środków pieniężnych na zajętym rachunku bankowym nie ma żadnego znaczenia dla skuteczności tego zajęcia (wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2009 r., III SA/Wa 481/09, LEX nr 553385; wyroki NSA: z dnia 15 marca 2011 r., II FSK 1978/09, LEX nr 785921; z dnia 16 listopada 2011 r., II FSK 962/10, LEX nr 1132032; z dnia 11 lutego 2014 r., II FSK 578/12, LEX nr 1450319, a także Komentarz do art. 80 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Waldemar Łuczaj, LEX, t. 4.8). Dla przerwania biegu terminu przedawnienia nie ma też znaczenia okoliczność, że Skarżący "...od wielu lat nie korzystał już z usług M..". "Korzystanie z usług" – w świetle art. 70 § 4 Ordynacji - nie jest warunkiem przerwania biegu terminu przedawnienia, natomiast jest nim zastosowanie środka wobec prowadzonego rachunku przez bank, do którego zwrócił się organ egzekucyjny. Wypada więc odnotować, że wskazywany w skardze M. potwierdził prowadzenie rachunku Skarżącego (k. 89, 92, 94, 96), informował o zbiegu egzekucji cywilnej i administracyjnej oraz o braku środków na rachunku Skarżącego. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 Ppsa, oddalił skargę. Postępowanie egzekucyjne w zakresie określonym w postanowieniu Dyrektora powinno trwać nadal. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 Ppsa.