III SA/Wa 2741/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), asesor WSA Konrad Aromiński, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi P. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r., znak: [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2012 roku 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. Z. kwotę 497 zł (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z [...] października [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przez P. Z. (dalej: strona lub skarżący) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z [...] listopada [...] r., określającej stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, październik i grudzień 2012 r. Z uzasadnienia powyższego postanowienia wynikało, że decyzją z [...] listopada [...] r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. (dalej Dyrektor UKS lub organ I instancji) określił skarżącemu wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, październik i grudzień 2012 r. Powyższa decyzja została przesłana za pośrednictwem operatora pocztowego. Przesyłka wróciła do organu nieodebrana, po dwukrotnym awizowaniu, wobec czego została uznana przez organ kontroli skarbowej za doręczoną 15 grudnia 2016 r. w trybie art. 150 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r.. poz. 900, z późn. zm., dalej: Ordynacja podatkowa). Strona 10 lutego 2017 r. wniosła odwołanie od ww. decyzji. Postanowieniem z [...] kwietnia 2017 r. Dyrektor IAS stwierdził niedopuszczalność odwołania wobec braku skutecznego doręczenia decyzji. W tej sytuacji organ I instancji ponownie przesłał skarżącemu decyzję z [...] listopada [...] r. na adres: P. Z., ul. [...] , [...] W. Z powodu braku możliwości doręczenia, przesyłkę po raz pierwszy awizowano 25 lipca 2017 r., powtórnie awizowano 2 sierpnia 2017 r. W związku z niepodjęciem awizowanego pisma, przesyłkę zwrócono do nadawcy 9 sierpnia 2017 r. Decyzję z [...] listopada [...] r. uznano za doręczoną stronie 8 sierpnia 2017 r., w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. 19 sierpnia 2019 r. skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji organu I instancji, w którym zarzucił, m.in., naruszenie art. 2a, art. 128, art. 138f, art. 150, art. 211, art. 212 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że zaskarżona decyzja została skutecznie doręczona, weszła do obrotu prawnego i stała się ostateczna. Dyrektor IAS postanowieniem z [...] października [...] r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, że adresatem pism w postępowaniu podatkowym może być wyłącznie strona lub jej prawidłowo umocowany pełnomocnik. Organ argumentował, że strona w piśmie z 8 maja 2017 r. wskazała swój adres zamieszkania: [...] W., ul. [...], który został zgłoszony przez stronę 3 kwietnia 2017 r. w Urzędzie Skarbowym w M. Decyzję wysłano na ww. adres zamieszkania, tj. [...] W., ul. [...]. Przed wysłaniem korespondencji na powyższy adres organ zweryfikował w bazach RemDat oraz SERCE - dane identyfikacyjne i adresowe osoby fizycznej. Strona nie złożyła w zakresie postępowania objętego wydaną decyzją pełnomocnictw: ogólnego, szczególnego, do doręczeń w kraju, w szczególności za takie pełnomocnictwo nie można uznać pisma z 8 maja 2017 r., podpisanego przez M. Z. i P. Z., skierowanego do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B., o treści: "Uprzejmie prosimy o przesyłanie korespondencji dotyczącej wszystkich spraw prowadzonych przez Organ wobec nas jako podatników pod wskazany wcześniej adres do doręczeń, t.j.: J. C. ul. [...] W..". Zdaniem Dyrektora IAS, wbrew twierdzeniom strony zawartym w odwołaniu, z treści ww. pisma nie wynika, aby J. C. został ustanowiony przez P. Z. pełnomocnikiem do doręczeń (wskazano jedynie adres do doręczeń). Ponadto na powyższą okoliczność nie przedłożono żadnego dowodu mogącego potwierdzić, iż od 8 maja 2017 r. J. C. został umocowany przez skarżącego do odbioru korespondencji w postępowaniu zakończonym decyzją z [...] listopada [...] r. Ponadto w piśmie z 3 kwietnia 2018 r. J. C. oświadczył, że nie jest pełnomocnikiem państwa Z. Organ odwoławczy argumentował dalej, że pismo skarżącego z 8 maja 2017 r. nie zawierało żadnych danych identyfikacyjnych J. C., a adres wskazany przez stronę jako adres do doręczeń, był adresem zamieszkania strony, dlatego też organ nie mógł uznać J. C. za pełnomocnika strony. W związku z powyższym Dyrektor IAS stwierdził, iż Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. (następca prawny Dyrektora UKS) prawidłowo, wobec braku przedłożenia pełnomocnictwa do doręczeń dla J. C., decyzję z [...] listopada [...] r. skierował na adres P. Z. ul. [...], [...] W., a zatem na adres wskazany w piśmie z 8 maja 2017 r. Adres ten bowiem był tożsamy z adresem zamieszkania strony widniejącym w Systemie Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników (ważny od 3 kwietnia 2017 r.). Zdaniem Dyrektora IAS, wydaną dla strony decyzję z [...] listopada [...] r., nr [...], należało uznać za wprowadzoną do obrotu i doręczoną 8 sierpnia 2017 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, należało stwierdzić, że termin do wniesienia odwołania od decyzji z [...] listopada [...] r. rozpoczął swój bieg od dnia następnego po dniu jej doręczenia, tj. 9 sierpnia 2017 r. i upłynął 22 sierpnia 2017 r. Natomiast odwołanie strony z 16 sierpnia 2019 r. zostało złożone osobiście 19 sierpnia 2019 r. (data stempla wpływu oraz informacja zawarta w arkuszu odwoławczym z 30 sierpnia 2019 r.), a więc niewątpliwie po upływie czternastodniowego terminu do jego wniesienia. Wobec powyższego Dyrektor IAS uznał, że skarżący uchybił czternastodniowemu terminowi wyznaczonemu na podstawie art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Organ ten wskazał jednocześnie, że decyzja organu I instancji zawiera prawidłowe pouczenie o sposobie, terminie i trybie wniesienia odwołania. Uchybienie ustawowemu terminowi do wniesienia odwołania skutkuje wydaniem postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w myśl którego organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, co w konsekwencji powoduje, iż odwołanie nie podlega rozpatrzeniu, czego następstwem jest ostateczność decyzji Dyrektora UKS z 24 listopada 2016 r. Strona wniosła skargę na postanowienie Dyrektora IAS z [...] października [...] r. Zaskarżonemu w całości postanowieniu zarzucono naruszenie: 1. art. 2a, art. 121 § 1, art. 128, art. 138f, art. 150, art. 211, art. 212 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprawidłowe uznanie, że zaskarżona decyzja została skutecznie ponownie doręczona skarżącemu, weszła do obrotu prawnego i stała się ostateczna; 2. art. 122, art. 187 § 1, art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, skutkującego stwierdzeniem uchybienia przez skarżącego terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora UKS w L. – wszystkie te naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze wskazane wyżej naruszenia strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie wskazując, że w zaskarżonym postanowieniu nie dopuszczono się zarzucanych naruszeń, zaś decyzja Dyrektora UKS została doręczona skutecznie 8 sierpnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga zasługiwała na uwzględnienie. Spór w sprawie sprowadza się w istocie do odpowiedzi na pytanie, czy decyzja z [...] listopada [...] r. powinna być skierowana na nazwisko skarżącego, jak twierdzi Dyrektor IAS, czy też na nazwisko J. C. jako pełnomocnika strony do doręczeń, jak twierdzi skarżący. Sąd podzielił zarzuty podniesione w skardze i przedstawioną tam argumentację strony. Zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W samym postanowieniu z [...] października [...] r., a także w odpowiedzi na skargę, Dyrektor IAS stwierdził kategorycznie, że dokumentem pełnomocnictwa wyznaczającym pełnomocnika do doręczeń w osobie J. C. nie jest ani pierwotnie wniesione przez stronę odwołanie z 10 lutego 2017 r., ani pismo z 8 maja 2017 r. Rzecz w tym, że dokumenty te, jakkolwiek w istocie nie zostały nazwane pełnomocnictwami, upoważnieniami lub podobnie, stanowiły wyraz jednoznacznej, wręcz oczywistej woli skarżącego, aby pisma procesowe w toku postępowania podatkowego kierować na nazwisko J. C., zaś na adres taki sam, jak dotychczas stosowany adres skarżącego, tj. ul. [...], [...] W. (pismo z 8 maja 2017 r. skierowane do Urzędu Celno-Skarbowego w B. oraz do Urzędu Kontroli Skarbowej w L. k.175-176, k.196 akt administracyjnych – czerwony segregator). W przekonaniu sądu z powyższych pism, w szczególności z pism z 8 maja 2017 r. wynikało jednoznacznie, że J. C. to pełnomocnik do doręczeń, a strona wskazała jednoznacznie adres do korespondencji: pełnomocnik do doręczeń J. C., ul. W. [...],[...]W. Wyznaczenie pełnomocnika do doręczeń może nastąpić w każdym dokumencie, w każdym piśmie, o ile wynika z nich wola podatnika co do osoby właściwej dla doręczeń. Takie wyznaczenie nie musi przybrać formy dokumentu zatytułowanego "Pełnomocnictwo procesowe". Organy podatkowe powyższe okoliczności pominęły. Pomimo tego, że skarżący jasno zakomunikował swoją wolę, co do kierowania przez organ I instancji pism do J. C., w lipcu 2017 r. decyzja została skierowana na nazwisko skarżącego, choć już wcześniej, tj. w lutym 2017 i w maju 2017 r., skarżący dwukrotnie wskazywał osobę właściwą do doręczeń. Pomimo powyższego organ I instancji skierował decyzję z [...] listopada [...] r. na nazwisko skarżącego. Takiego sposobu doręczenia decyzji z [...] listopada [...] r. nie można uznać za prawidłowy w świetle art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Wadliwe zaadresowanie decyzji do skarżącego, zamiast do J. C. powoduje, że dokonana dwukrotna awizacja przesyłki nie odpowiada wymogom art. 150 Ordynacji podatkowej. Warunkiem bowiem prawidłowości doręczenia w trybie zastępczym jest prawidłowe zaadresowanie przesyłki, tj. skierowanie jej do osoby, którą podatnik wyznaczył jako osobę właściwą dla doręczeń. Podkreślić należy, że w aktach sprawy znajduje się pismo J. C. z 3 kwietnia 2018 r., w którym J. C. jednoznacznie wyjaśnił w jaki sposób powinny być adresowane do skarżącego decyzje i inne przesyłki od organu, aby doręczenie było możliwe (skuteczne). Wskazał w tym piśmie, mianowicie, że organ powinien kierować przesyłki na nazwisko J. C. jako pełnomocnika strony do doręczeń, w przeciwnym razie nie będzie możliwy odbiór korespondencji kierowanej do skarżącego (pismo z 3 kwietnia 2018 r., k.171 akt administracyjnych). Na powyższe pismo powołuje się z resztą także Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu, zawracając jednak tylko uwagę na to, że J. C. nie jest pełnomocnikiem procesowym strony. Ta okoliczność nie była sporna. Dyrektor IAS zatem w dacie wydania zaskarżonego postanowienia dysponował dokumentami potwierdzającymi prawidłowy adres do doręczeń skarżącego. Pomimo to uznał, że decyzja organu I instancji skierowana na nazwisko skarżącego została doręczona skutecznie 8 sierpnia 2017 r. W konsekwencji Dyrektor IAS naruszył art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powyższym przepisem, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2 Ordynacji podatkowej). W niniejszej sprawie należało stwierdzić zatem, że decyzja organu I instancji z [...] listopada [...] r. nr [...] nie została doręczona skarżącemu. W konsekwencji termin na wniesienie odwołania nie rozpoczął biegu. Zatem wnosząc odwołanie skarżący nie uchybił temu terminowi. Odwołanie ponownie powinno zostać uznane za niedopuszczalne z przyczyny przedmiotowej, tj. z powodu niedoręczenia decyzji. Zaskarżone postanowienie narusza zatem powołane w skardze przepisy postępowania, w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Znamienne, że w dalszej korespondencji, organy prawidłowo adresowały korespondencję do skarżącego, wskazując pełnomocnika do doręczeń strony - J. C. i adres zamieszkania skarżącego (np. decyzja Dyrektora IAS z [...] marca 2017 r. k.292, arkusz odwoławczy z 28 lutego 2017 r. k.282 akt administracyjnych). W aktach sprawy znajdują się ponadto inne dokumenty wskazujące na to, że Dyrektor IAS dysponował prawidłowym adresem skarżącego (ZAP-3 k.181, k.180 akt administracyjnych – czerwony segregator). W dalszym postępowaniu Dyrektor IAS uwzględni stanowisko sądu wyrażone powyżej. Sąd za zbyteczne uznał przeprowadzanie dowodu z dokumentów w postaci pism załączonych do skargi, na okoliczność, że szereg innych podmiotów, w tym Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w B., kierowało swoje pisma na nazwisko wskazanego wyżej pełnomocnika do doręczeń, tj. J. C.. Wykazanie tej okoliczności w niczym nie przesądziłoby bowiem, na jakie nazwisko należało kierować korespondencję w sprawie, w której wydano decyzję z [...] listopada [...] r. Adres ten wynikał z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, które w jednoznaczny sposób wyrażały wolę skarżącego w przedmiocie adresu do doręczeń (pisma z 10 lutego 2017 r. i 8 maja 2017 r.). Zatem to, komu pisma były lub powinny być doręczane w innych postępowaniach, nie miało znaczenia w niniejszej sprawie. Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w pkt 1 sentencji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej p.p.s.a.). O kosztach postępowania rozstrzygnięto w oparciu o art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Koszty w sprawie stanowiło wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – radcy prawnego (480 zł) oraz opłata od pełnomocnictwa (17 zł). Skarżący został zwolniony z kosztów sądowych, nie uiścił wpisu od skargi. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Sąd nie stwierdził podstaw aby sprawę rozpoznać na rozprawie, gdyż akta zawierały wszystkie dokumenty potrzebne dla rozpoznania skargi w trybie uproszczonym, a nadto strony wypowiedziały się co do bezspornych w istocie okoliczności faktycznych, a także co do prawnej oceny tych okoliczności. Rozprawa w sprawie nie była więc konieczna.