III SA/Wa 2769/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, asesor WSA Marta Sarnowiec-Cisłak,, Protokolant starszy referent Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2024 r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. oraz marzec 2016 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2022 r. nr [...], 2) umarza postępowanie administracyjne, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz K. G. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez K.G. (dalej: Skarżący/Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ drugiej instancji) z dnia [...] września 2023 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w W. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) z dnia [...] marca 2022 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako członka zarządu A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka), wraz ze Spółką, za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. i marzec 2016 r. 1.2. Jak wynikało z akt sprawy NUS decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r., orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu, wraz ze Spółką, za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. i marzec 2016 r. Decyzja została doręczona w dniu [...] stycznia 2021 r. w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: Op). Pismem z dnia 12 listopada 2021 r. Skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji, który postanowieniem DIAS z dnia [...] stycznia 2022 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania oraz odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Pismem z dnia 16 listopada 2021 r., Skarżący wniósł na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Op o wznowienie postępowania zakończonego decyzją NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. Jako podstawę do wznowienia postępowania Skarżący wskazał, że wszelka korespondencja w sprawie kierowana była na niewłaściwy, nieaktualny adres, pod którym nie zamieszkuje od listopada 2018 r., co uniemożliwiło mu branie czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] stycznia 2022 r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] grudnia 2020 r., a następnie decyzją z dnia [...] marca 2022 r. odmówił uchylenia tej decyzji. 1.3. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie i wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji, ewentualnie zmianę poprzez orzeczenie o uchyleniu decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. z uwagi na wystąpienie przesłanek z art. 240 § 1 ust. 4 i 5 Op. 1.4. DIAS po przeprowadzeniu kontroli instancyjnej wydał wspomnianą na wstępie decyzję, którą utrzymał w mocy decyzją NUS. Organ drugiej instancji powołując się na treść art. 128 Op, art. 240 § 1 Op, art. 243 Op oraz orzecznictwo wskazał, że NUS uwzględniając wniosek Skarżącego, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2021 r. wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia [...] grudnia 2020 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Op. DIAS przypomniał, że zdaniem organu pierwszej instancji w sprawie nie wystąpiła wskazana przez Skarżącego przesłanka wznowienia, co uzasadniało odmowę uchylenia decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Op, natomiast Skarżący stał na stanowisku, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] grudnia 2020 r., wystąpiła przesłanka wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 Op, gdyż wszelka korespondencja w sprawie kierowana była na niewłaściwy, nieaktualny adres, pod którym Skarżący nie zamieszkiwał od listopada 2018 roku, co uniemożliwiło mu branie czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Nadto w ocenie Skarżącego, NUS w oparciu o swoje rejestry urzędowe, dokonał nieprawidłowego ustalenia adresu Strony i tym samym pozbawił go możliwości uczestniczenia w postępowania, zatem w sposób niezawiniony nie uczestniczył w postępowaniu. Skarżący wskazywał, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. Zgodnie z zaświadczeniem wydanym w dniu [...] listopada 2018 r. przez Urząd Miejski w D. , z tym dniem wymeldował się z adresu; ul [...] , D.. Ponadto jak wynikało z zaświadczenia z dnia [...] kwietnia 2022 r. wystawionego przez Urząd Miasta i Gminy K. , od 22 maja 2017 r. do 22 maja 2019 r. oraz od 27 sierpnia 2019 r. do 23 maja 2021 r., Skarżący był zameldowany na pobyt czasowy pod adresem: ul. [...] , K. . Zatem NUS dysponując danymi z rejestrów PESEL, powinien był posiadać w swoich zasobach informacje o tym i powinien był ustalić, że w dacie wydawania decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. Skarżący przebywał właśnie pod tym adresem i pod ten adres przesłać korespondencję w sprawie, w tym wymienioną decyzję. Zatem w sposób niezawiniony Skarżący nie uczestniczył w postępowaniu, gdyż NUS, w oparciu o swoje rejestry urzędowe, dokonał nieprawidłowego ustalenia adresu i tym samym pozbawił Skarżącego możliwości uczestniczenia w postępowaniu. Organ drugiej instancji powołując się na treść art. 148 § 1 Op oraz art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2022 r., poz. 1360 ze zm., dalej: kc) podkreślił, że miejsce zamieszkania ma nie tylko obiektywny (przebywanie), lecz i subiektywny (zamiar stałego pobytu) wymiar, dla prawidłowej realizacji obowiązków w zakresie doręczeń wynikających z art. 148 § 1 Op, musi ono zostać wskazane organowi podatkowemu przez osobę fizyczną. Adres zamieszkania osoby fizyczne obowiązane są zgłaszać organom podatkowym, a następnie aktualizować. Skarżący, jako podatnik chociażby podatku dochodowego od osób fizycznych, wspomnianemu obowiązkowi niewątpliwie podlegał. DIAS wskazał, że w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z dnia [...] grudnia 2020 r. NUS korespondencję kierował do Skarżącego na adres rejestracyjny, będący jednocześnie adresem korespondencyjnym, tj. ul. [...], D. . Każdorazowo przed skierowaniem korespondencji weryfikowano adres zamieszkania w Systemie Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników (SeRCe), co potwierdzały znajdujące się w aktach sprawy wydruki z dnia 8 września 2020 r., 12 października 2020 r., 28 października 2020 r., 9 listopada 2020 r. oraz [...] grudnia 2020 r. Skarżący aktualizacji adresu zamieszkania na: ul. [...], K. dokonał w dniu [...] kwietnia 2021 r. w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2020 r. W ocenie organu drugiej instancji oznaczało to, że adres: ul. [...], D. , zgłoszony przez Skarżącego jako adres zamieszkania i korespondencyjny był w świetle art. 148 § 1 Op adresem właściwym do wysyłania przez NUS korespondencji w całym okresie, gdy prowadzone było postępowanie podatkowe zakończone decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r. DIAS odnosząc się do złożonego przez Skarżącego zaświadczenia o wymeldowaniu z dnia [...] listopada 2018 r. zaznaczył, że zaświadczenie to nie stanowi podstawy do zmiany danych rejestracyjnych. NUS miał obowiązek posługiwania się danymi ewidencyjnymi gromadzonymi przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Organ drugiej instancji podniósł, że to na podatniku ciążył obowiązek dokonywania aktualizacji swoich danych. Dlatego też zaniechanie przez podatnika dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego w przypadku zmiany adresu zamieszkania prowadzi do skutku w postaci kierowania korespondencji przez organ podatkowy pod niewłaściwy adres; mogące stąd wynikać ewentualne negatywne skutki obciążały jednak podatnika, a nie organ podatkowy. Zauważył, że w zgłoszeniu identyfikacyjnym (jego aktualizacji) podatnik może wskazać, na jaki adres należy kierować do niego korespondencję. Może więc go wskazać zgodnie ze swoim miejscem zamieszkania w rozumieniu art. 25 kc, ale może też wskazać adres, który cywilnoprawnej definicji miejsca zamieszkania nie odpowiada. DIAS podniósł, że zwrotne potwierdzenia odbioru korespondencji kierowanej do Skarżącego w postępowaniu zakończonym decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r. na adres: ul. [...] , [...] D. zawierały dane i informacje niezbędne do jej uznania za doręczoną w trybie określonym w art. 150 Op, tj. wskutek niepodjęcia przez adresata po dwukrotnym awizowaniu. Nie zawierały one natomiast żadnych adnotacji doręczającego świadczących o tym, że Skarżący się wyprowadził i pod tym adresem już nie zamieszkuje. DIAS podkreślił, że NUS nie miał o takim fakcie wiedzy w trakcie prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego za długi Spółki, a w konsekwencji nie miał podstaw do powzięcia wątpliwości i powodów do poszukiwania innego niż podany przez Skarżącego adres zamieszkania, gdyż w świetle przepisów Op sam fakt niepodejmowania korespondencji przez adresata nie jest okolicznością rodzącą po stronie organu podatkowego obowiązek dokonywania dodatkowych ustaleń co do przyczyn takiego stanu rzeczy. W ocenie DIAS, organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że doręczanie Skarżącemu korespondencji na zgłoszony adres miejsca zamieszkania było skuteczne, a zaniechanie dokonania przez Stronę zgłoszenia aktualizacyjnego w przypadku zmiany adresu zamieszkania prowadziło do skutku w postaci zastępczego doręczania korespondencji przez NUS pod niewłaściwy - nieaktualny adres, natomiast mogące stąd wynikać ewentualne negatywne skutki obciążają Skarżącego, a nie NUS. W konkluzji organ drugiej instancji podniósł, że nie sposób uznać, iż nie ze swojej winy Skarżący nie brał udziału w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości Spółki. W ocenie DIAS, NUS zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Skarżącego w piśmie z dnia [...] marca 2022 r., w postaci dokumentów finansowych Spółki za okres od listopada 2015 r. do stycznia 2019 r., przesłuchania obecnego prezesa zarządu spółki I.I. , przesłuchania Skarżącego oraz opinii biegłego do spraw rachunkowości, wskazując między innymi, że postępowanie wznowieniowe nie jest powtórnym merytorycznym rozpoznaniem sprawy, lecz badaniem, czy istniała przesłanka wznowienia oraz, czy była na tyle istotna, że miała wpływ na odmienne rozstrzygnięcie. Z tych samych powodów DIAS uznał za niezasadne rozpoznanie wniosków dowodowych zgłoszonych w piśmie z dnia [...] marca 2022 r., albowiem badaniu w tym postępowaniu podlegało wystąpienie przesłanki wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, a nie ogólna prawidłowość rozstrzygnięcia wydanego przez NUS o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki. Organ drugiej instancji natomiast dopuścił i przeprowadził dowód z: 1) zeznania PIT-11 na fakt nieprawdziwych i nierzetelnych ustaleń NUS w zakresie aktualnego adresu Strony tj. ustalenia, że NUS dopiero od dnia [...] kwietnia 2021 r. dysponował nowym adresem Strony, kiedy to zgodnie z PIT-11 nowy adres Strony powinien był widnieć w rejestrze co najmniej od dnia 28 lutego 2021 r., co dowodziło nieprawdziwych ustaleń faktycznych organu pierwszej instancji i podważa jego ustalenia; 2) kopii zaświadczenia z dnia [...] kwietnia 2022 r. wystawionego przez Urząd Miasta i Gminy K. na okoliczność tego, że Skarżący zameldował się na pobyt czasowy pod obecnym adresem na okres od dnia 22 maja 2017 r. do dnia 22 maja 2019 r. oraz od dnia 27 sierpnia 2019 r. do dnia 23 maja 2021 r., a także na okoliczność tego, że w rejestrze PESEL oraz w systemie SERCE w dniu wydawania decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. musiał się znajdować aktualny adres Skarżącego, tj. ul. [...] , K., a więc adres ten był dostępny w zasobach rejestrów NUS oraz był do wykorzystania przez niego, w celu wysłania korespondencji do Skarżącego i zapewnienia mu czynnego udziału w całym postępowaniu poprzedzającym wydanie decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. DIAS odnosząc się do powyższych dowodów wskazał, że deklaracja PIT-11 składana przez płatnika nie stanowiła podstawy do aktualizacji danych adresowych podatnika. Organ drugiej instancji podniósł, że deklaracja PIT-11 za 2020 r. została złożona do urzędu skarbowego w dniu 25 stycznia 2021 r., a zatem po wydaniu ostatecznej decyzji NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. Również zaświadczenie o zameldowaniu wystawione przez Urząd Miasta i Gminy K. nie stanowiło podstawy do zmiany danych rejestracyjnych. Aktualizacja adresu zamieszkania Skarżącego w Systemie Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników nastąpiła w dniu [...] kwietnia 2021 r., tj. z dniem złożenia przez Skarżącego zeznania podatkowego PIT-37 za 2020 r., w którym wskazał nowy adres zamieszkania. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. Skarżący nie zgodził się z powyższą decyzją DIAS i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postepowania według norm przepisanych. 2.2. W skardze Strona zarzuciła DIAS naruszenie następujących przepisów: 1) art. 122 Op w zw. z art. 180 Op w zw. z art. 188 Op w zw. z art. 240 § 1 ust. 5 Op poprzez niedopuszczenie i nieprzeprowadzenie dowodów zgłaszanych przez Skarżącego we wniosku z dnia [...] marca 2022 r. mających na celu wykazać istnienie dowodów i okoliczności, których NUS nie uwzględnił przy wydawaniu decyzji wymiarowej z dnia [...] grudnia 2020 r. świadczących o posiadaniu przez Spółkę majątku na zaspokojenie zobowiązań podatkowych i tym samym bezzasadności wydawania decyzji o odpowiedzialności solidarnej Skarżącego, co jest równoznaczne z niepodjęciem przez DIAS wszelkich niezbędnych działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie tego, czy zachodzą przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 ust. 5 Op, czego konsekwencją było wydanie przez DIAS decyzji o utrzymaniu w mocy decyzji NUS, kiedy organ drugiej instancji rozpoznając odwołanie powinien był zbadać, czy wskazywane przez Skarżącego wnioski dowodowe z dnia [...] marca 2022 r. mogły świadczyć o nowych okolicznościach i dowodach, które były nieznane NUS w chwili wydania decyzji wymiarowej, czego konsekwencją po tak rozpoznanych i przeprowadzonych dowodach powinno być wydanie, na podstawie art. 245 § 1 ust. 1 Op decyzji o uchyleniu decyzji wymiarowej i orzeczenie co do istoty sprawy; 2) art. 123 § 1 Op w zw. z art. 121 § 1 i 2 Op w zw. z art. 240 § 1 ust. 4 Op poprzez wydanie przez DIAS decyzji utrzymującej w mocy decyzję NUS w zakresie w jakim odmawia uchylenia decyzji z dnia [...] grudnia 2022 r. w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej Skarżącego wraz ze Spółką i uznanie, że nie zachodzi przesłanka z art. 240 § 1 ust.4 Op przez umożliwiającą uchylnie tej decyzji z uwagi na niezawiniony udział strony w postępowaniu przy jednoczesnym niedostrzeżeniu przez organ pierwszej instancji, ze Skarżący nie mógł brać czynnego udziału z uwagi na to, że NUS nie zapewnił mu tego poprzez zaniechanie ustalenia na podstawie rejestru PESEL danych adresowych strony, co skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji, utrzymaniem w moc decyzji NUS oraz pozostawiło w obrocie decyzję wymiarową z dnia [...] grudnia 2020 r., kiedy to organ powinien był dostrzec, że Strona nie brała czynnego udziału w postępowaniu w sposób niezawiniony, gdyż NUS wydając decyzję wymiarową mając wiedzę o tym, że korespondencja kierowana do Strony była awizowana i nieodebrana, powinien powziąć uzasadnione wątpliwości co do aktualnego adresu Skarżącego, aby umożliwić mu czynny udział w postępowaniu w taki sposób, co powinno prowadzić do podjęcia przez NUS czynności zmierzających do ustalenia prawidłowego adresu Strony na podstawie rejestru PESEL, który wymienia dane z rejestrem skarbowy SERCE, czego skutkiem byłoby zapewnienie Stronie czynnego udziału w postępowaniu wymiarowym i umożliwienie przedstawienia dowodów mających merytoryczny wpływ na określenie odpowiedzialności solidarnej Skarżącego, czego konsekwencją procesową powinno być uchylenie decyzji NUS w zakresie wznowienia postępowania, a następczo zmianę treści decyzji wymiarowej z dnia [...] grudnia 2020 r. nakładającej na Stronę solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe wraz ze Spółką; 3) art. 243 § 2 Op w zw. z art. 240 § 1 ust. 4 i 5 Op w zw. z art. 116 § 1 ust. 1 i 2 Op w zw. z art. 122 Op w zw. z art. 180 §1 Op w zw. z art. 188 Op poprzez: a) prowadzenie postępowania po wydaniu postanowienia o jego wznowieniu jedynie w zakresie co do przesłanek wznowienia i nie prowadzenia tego postępowania co do rozstrzygnięcia istoty sprawy polegające na nierozpoznaniu dowodów wnioskowanych przez Stronę, a mających na celu wykazanie okoliczności stanowiących przesłanki wyłączenia odpowiedzialności solidarnej członka zarządu ujętych w art. 116 § 1 ust. 1 i 2 Op i stanowiących jednocześnie o niemożliwości orzeczenia tejże odpowiedzialności decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r., co w konsekwencji doprowadziło do wydania decyzji z dnia [...] marca 2022 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. oraz utrzymania jej w mocy przez DIAS, kiedy to po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania, w tym przesłanki z art. 240 § 1 ust. 5 Op, tj. nowe okoliczności w sprawie, czego konsekwencją powinno być rozpoznanie wniosków dowodowych Strony zmierzających do wykazania okoliczności, które nie wynikały z dotychczas zgromadzonego materiału dowodowego, zaś wnioski te powinny zostać rozpoznane zgodnie z art. 122 Op w zw. z art. 180 § 1 Op w zw. z art. 188 Op nakładające na organ obowiązek rozpoznania tych wniosków i wyjaśnienia zgłaszanych przez Stronę, a które to miały na celu wykazanie, że decyzja z dnia [...] grudnia 2020 r. została wydana z naruszeniem art. 116 § 1 ust. 1 i 2 Op, albowiem w chwili wydania tejże decyzji istniały okoliczności wyłączające istnienie odpowiedzialności solidarnej Strony jako członka zarządu wraz ze Spółką, czego skutkiem prawnym była niedopuszczalność wydania decyzji NUS i podtrzymania tejże decyzji decyzją DIAS, a w konsekwencji powinno było to prowadzić do uznania, że NUS wydając swoją decyzję nie wypełnił dyspozycji z art. 243 § 2 Op stanowiącym, że organ wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania i orzeka co do istoty sprawy, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie z uwagi na to, że DIAS w żaden sposób nie przeprowadził czynności mających na celu sprawdzenie, czy dowody wnioskowane przez Skarżącego mogą wpłynąć na decyzję wymiarową z dnia [...] grudnia 2020 r., a jeśli mogą o w jakim zakresie i czy na tej podstawie istnieje konieczność uchylenia decyzji wymiarowej; b) całkowite pominięcie dowodów przedstawionych przez Skarżącego, z których to wynikało, że: - odchodząc ze Spółki, Skarżący nie miał wiedzy aby istniały jakieś należności podatkowego względem organu; - Skarżący nie miał świadomości prowadzonego postępowania; - NUS kierował korespondencję na adres, pod którym Skarżący nie mieszkał i z którego się wymeldował, co potwierdza zaświadczenie z Urzędu Miejskiego w D. z dnia [...] listopada 2018 r.; - NUS nie podjął wówczas żadnych obiektywnych działań, poza sprawdzeniem swojego wewnętrznego rejestru, w celu ustalenia aktualnego adresu Skarżącego; - Skarżący dowiedział się o wydanej decyzji dopiero z chwilą zapoznania się z aktami sprawy, co nastąpiło na skutek doręczenia Skarżącemu wezwania do zapłaty na aktualny adres Skarżącego; co powinno skutkować przyjęciem, że Skarżący w sposób niezawiniony nie brał udziału w postępowaniu oraz, że są to nowe dowody i okoliczności, które były nieznane NUS przy wydawaniu decyzji wymiarowej z dnia [...] grudnia 2020 r., czego konsekwencją powinno być orzeczenie o wznowieniu postępowania na podstawie art. 240 § 1 ust. 4 i 5 Op i na podstawie art. 243 § 2 Op wydanie rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, tj. na podstawie art. 245 § 1 ust. 1 uchylenie decyzji wymiarowej i ponowne orzeczenie co do istoty sprawy; 4) art. 191 Op w zw. z art. 180 § 1 Op poprzez dowolną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego, tj. zaświadczenia o wymeldowaniu z dnia [...] listopada 2018 r. oraz informacji z systemu SERCE oraz rejestru PESEL stanowiących dowód na to, że NUS w dacie wydania decyzji z dnia [...] grudnia 2018 r. z urzędu, za pośrednictwem rejestrów dysponował aktualnym adresem Strony, co skutkowało błędnym ustaleniem faktycznym polegającym na przyjęciu, że adres Strony został dopiero dnia [...] kwietnia 2021 r. i Strona nie spełniała przesłanki z art 240 § 1 ust. 4 Op, tj. brak udziału w postępowaniu w sposób niezawiniony, kiedy to Strona dnia [...] listopada 2018 r. wymeldowała się z miejsca zamieszkania w D., a od 2017 r. była zameldowana na pobyt czasowy w K., zaś dane te na podstawie art. 8 ust. 17 ustawy o ewidencji ludności są gromadzone w rejestrze PESEL, a na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1, 2 i 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników dane te pozyskiwane przez SERCE, którym posługuje się organ i na które to dane z systemu powołuje się organ, co przy prawidłowo dokonanej ocenie całego materiału dowodowego powinno być ustalenie, że Strona w sposób niezawiniony nie brała udziału w postępowaniu, albowiem przy prawidłowym posłużeniu się danymi z rejestru, Strona otrzymałaby decyzję adresowaną na adres tymczasowego zameldowania, który już wówczas był i jest nadal aktualnym adresem Skarżącego, co powinno skutkować ustaleniem przez NUS, że brak jest winy Strony, stanowiącą pozytywną przesłankę przemawiającą za wznowieniem postępowania, a w konsekwencji wydaniem rozstrzygnięcia od skarżonej decyzji, tj. uchylenie decyzji wymiarowej i dalszego prowadzenia postępowania w tym zakresie; 5) art. 240 § 1 ust. 4 Op w zw. z art. 121 § 1 Op w zw. z art. 150 § 4 Op poprzez uznanie przez DIAS, że nie zachodziła przesłanka wznowienia postępowania ujęta w art. 240 § 1 ust. 4 Op i ustalenie, że to Strona ponosi winę za brak swojego udziału w postępowaniu, kiedy to z okoliczności sprawy wynikało, że NUS posłużył się fikcją doręczenia ujęta w art. 150 § 4 Op mając świadomość tego, że korespondencja kierowana do Skarżącego jest w sposób ciągły nieodbierana i awizowana, co powinno wzbudzić po stronie NUS uzasadnione wątpliwości wykluczające posłużenie się fikcją doręczenia, która to powinna być stosowana w sposób wyjątkowy i niebudzący wątpliwości, co powinien dostrzec organ drugiej instancji, że NUS działał wbrew dyspozycji przepisu art. 121 § 1 Op nakładającego na organy podatkowe sposób działania budzący zaufanie do nich, czego konsekwencją i skutkiem powinno było być stwierdzenie przez organ drugiej instancji, że postępowanie wymiarowe przez wzgląd na niewłaściwe posłużenie się fikcją doręczenia decyzji wymiarowej było prowadzone z naruszeniem przepisów proceduralnych, a więc w sposób niebudzący zaufania z uwagi na odebranie Skarżącemu prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, czego następstwem powinno być uznanie przez DIAS, że wystąpiła przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 ust. 4 Op i Storna nie brała udziału w postępowaniu z nieswojej winy. 2.3. Skarżący nadto wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań: a) Skarżącego na okoliczności związane z brakiem jego winy w zakresie wniesienia odwołania po pierwotnym terminie, brakiem wiedzy o toczącym się postępowaniu; pozyskaniu wiedzy o toczącym się postępowaniu na skutek otrzymania wezwania z Urzędu Skarbowego i następczego zapoznania się z aktami postępowania podatkowego; b) I.I. na okoliczności związane z tym, że Skarżący nie posiadał wiedzy o należności Spółki względem Urzędu Skarbowego. 2.4. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w decyzji. 2.5. Postanowieniem z dnia 4 kwietnia 2023 r. Sąd zawiesił postępowanie sądowe ze względu na toczące się przed WSA w Warszawie postępowanie o sygn. akt III SA/Wa 993/22 w sprawie skargi na postanowienie DIAS z dnia [...] stycznia 2022 r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowie przywrócenia terminu do jego wniesienia. Sąd uznał, że rozstrzygnięcie ww. sprawy ma prejudycjalne znaczenie dla sprawy o sygn. akt III SA/Wa 2769/22, bowiem kwestia będąca przedmiotem postępowania w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 993/22, tj. uznanie skuteczności lub bezskuteczności doręczenia decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r., jest kluczowa do przesądzenia okoliczności dotyczących wniesionego odwołania od ww. decyzji i przywrócenia terminu do jego wniesienia, a w dalszej kolejności do oceny kwestii wznowienia postępowania dotyczącego opisanej decyzji czyli istoty rozpatrywanej obecnie sprawy. Postanowieniem z dnia 11 marca 2024 r. Sąd podjął z urzędu zawieszone postępowanie. 2.6. Postanowieniem wydanym w toku rozprawy Sąd działając na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: ppsa) oddalił wniosek dowodowy zgłoszony w skardze o przesłuchanie Skarżącego i świadka I.I. . 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 3.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. 3.2. Istotą sporu w sprawie jest kwestia wystąpienia przesłanek do wznowienia postępowania na żądanie Strony zgłoszone pismem z dnia 16 listopad 2021 r., dotyczące decyzji NUS z dnia [...] grudnia 2020 r w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego z A. Sp. z o.o. za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. i marzec 2016 r. Jako podstawę do wznowienia postępowania Skarżący wskazał, że wszelka korespondencja w sprawie kierowana była na niewłaściwy, nieaktualny adres, pod którym Skarżący nie zamieszkuje od listopada 2018 r., co uniemożliwiło branie czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. W ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych przyczyn niż w niej wskazane. W sprawie nie było podstaw do wznowienia postępowania, gdyż brak jest w obrocie decyzji ostatecznej kończącej postępowanie, którego wniosek o wznowienie dotyczy. Fakt braku skutecznego doręczenia decyzji NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. został potwierdzony wyrokami WSA w Warszawie z dnia 28 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 993/22 i NSA z dnia 11 stycznia 2024 r., sygn. akt III FSK 456/23. 3.3. Na wstępie wskazać należy, że wznowienie postępowania jako jeden z nadzwyczajnych trybów weryfikacji ostatecznych decyzji, składa się z dwóch etapów postępowania. W pierwszym etapie rozstrzygnięciu podlega kwestia dopuszczalności uruchomienia trybu nadzwyczajnego (art. 243 § 1 Op). Etap ten kończy się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania, bądź wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 Op). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym decyzję o odmowie wznowienia postępowania wydaje się, gdy wznowienie postępowania jest niedopuszczalne z przyczyn formalnych. Chodzi o przypadki, gdy wniosek złożyła osoba nie będąca stroną w sprawie lub nie mająca zdolności do czynności prawnych, wniosek został złożony po upływie terminów do wznowienia postępowania, dotyczy on decyzji nie będącej decyzją ostateczną lub nie został oparty o jedną z przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 Op Podkreślić należy, że w świetle art. 240 § 1 Op postępowanie wznawia się w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Wskazana regulacja determinuje uznanie, że organ podatkowy zobligowany jest odmówić wznowienia postępowania, które nie zostało zakończone decyzją ostateczną. Taki przypadek ma miejsce wtedy, gdy w obrocie prawnym nie istnieje decyzja ostateczna wydana w postępowaniu, które ma być wznowione. 3.4. Odnosząc powyższe do realiów rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że NUS a za nim DIAS wadliwie uznali, że decyzja NUS z dnia [...] grudnia 2020 r w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego z A. Sp. z o.o. za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. i marzec 2016 r. została prawidłowo wprowadzona do obrotu i jest ostateczna co uzasadniać miało wszczęcie postępowania wznowieniowego. Tymczasem kwestia braku skutecznego doręczenia decyzji NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. została rozstrzygnięta wyrokami WSA w Warszawie z dnia 28 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 993/22 i NSA z dnia 11 stycznia 2024 r., sygn. akt III FSK 456/23. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 993/22 rozstrzygał w sprawie zainicjowanej przez Skarżącego w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. i marzec 2016 r. oraz odmowy jego przywrócenia. Sąd uchylił zaskarżone postanowienie DIAS z dnia [...] stycznia 2022 r. i uznał, że narusza ono: - art. 148 § 1 Op w zw. z art. 150 § 4 Op przez błędne przyjęcie, że decyzja NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. została Skarżącemu doręczona; - art. 228 § 1 pkt 2 Op przez błędne stwierdzenie, że Skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy termin ten się jeszcze nie otworzył, ponieważ decyzja NUS nie została Skarżącemu doręczona. Jednocześnie Sąd nakazał DIAS w ponownie prowadzonym postępowaniu uznanie odwołania Skarżącego za niedopuszczalne jako wniesione przed rozpoczęciem biegu terminu do jego wniesienia (art. 228 § 1 pkt 1 Op). WSA w Warszawie uznał, że decyzja NUS powinna zostać doręczona pod rzeczywisty adres miejsca zamieszkania Skarżącego. Skarga kasacyjna od opisanego wyroku została oddalona wyrokiem z dnia 11 stycznia 2024 r., sygn. akt III FSK 456/23, w którym NSA w całości podzielił stanowisko prezentowane przez Sąd pierwszej instancji. Powyższymi prawomocnymi wyrokami, na mocy art. 170 ppsa, związany jest Sąd rozstrzygający sprawę. Zgodnie z art. 170 ppsa, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wobec powyższego ocena prawna wyrażona w wyrokach WSA w Warszawie z dnia 28 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 993/22 i NSA z dnia 11 stycznia 2024 r., sygn. akt III FSK 456/23 odnosząca się do kluczowej dla podstaw wznowienia postępowania kwestii ostateczności decyzji NUS wiąże sąd rozstrzygający sprawę. Uznać więc należało w ślad za przywołanymi orzeczeniami wydanymi już wobec Skarżącego, że brak skutecznego doręczenia decyzji NUS z dnia [...] grudnia 2020 r. Stronie spowodował, że decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego. Tymczasem stosownie do treści art. 240 § 1 Op wznowienie postępowania może nastąpić tylko w sprawach zakończonych decyzją ostateczną tj. taką, od której nie służy odwołanie. Skoro decyzja, co do której Skarżący żąda wznowienia postępowania, nie weszła do obrotu prawnego, to znaczy, że nie została spełniona podstawowa przesłanka uzasadniająca wznowienie postępowania podatkowego, nie mamy bowiem do czynienia z postępowaniem zakończonym decyzją ostateczną. 3.5. Reasumując NUS wznawiając postępowanie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2022 r. w sytuacji gdy prowadzenie postępowania wznowieniowego nie było dopuszczalne naruszył art. 240 § 1, art. 243 § 1- § 3 Op, a prowadząc postępowanie i wydając w jego toku decyzje naruszył również art. 245 § 1 Op. Naruszenia te wadliwie zaakceptował DIAS. Powyższe uzasadniało uchylenie decyzji obu instancji wydanych w toku wadliwe wznowionego postępowania, a także umorzenie postępowania administracyjnego wszczętego postanowieniem z dnia [...] stycznia 2022 r. Wobec dostrzeżenia naruszeń prawa, które miały istotny wpływ na wynik sprawy i uzasadniały uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego, Sąd uznał za bezprzedmiotowe odnoszenie się do zarzutów skargi koncentrujących się wokół zagadnienia oceny wpływu przesłanek do wznowienia postępowania na prawidłowość wydanej przez DIAS decyzji odmawiającej uchylenia decyzji z dnia [...] grudnia 2020 r. Sąd odmówił przeprowadzenia żądanych w skardze dowodów, gdyż na podstawie art. 106 § 3 ppsa Sąd może przeprowadzić jedynie dowody z dokumentów, tymczasem Strona oczekiwała od Sądu przesłuchania Skarżącego i świadka I.I. w toku postępowania sądowo administracyjnego, co wykracza poza regulację uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu. 3.6. Ponownie rozpatrując wniosek złożony przez Skarżącego organ obowiązany będzie, wobec niedopuszczalności wznowienia postępowania, do odmowy wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 Op. 3.7. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) ppsa, na podstawie art. 135 ppsa uchylił poprzedzającą ją decyzję NUS z dnia [...] marca 2022 r. i w oparciu o art. 145 § 3 ppsa umorzył postępowanie podatkowe. 3.8. Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 ppsa. Zasądzona kwota 200 zł odpowiada kwocie uiszczonego przez Stronę wpisu sądowego.