III SA/Wa 28/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2015 r. sprawy ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego oddala skargę Postanowieniem z dnia [...].07.2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika J. W., notariusza w Kancelarii Notarialnej A. s.c., z tytułu niepobranego podatku od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia kapitału zakładowego spółki dokonanego przez Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie L. S.K.A. aktem notarialnym Rep. A nr [...] z dnia 06.12.2013 r., i określenia wysokości należności z tytułu niepobranego podatku od czynności cywilnoprawnych z tego tytułu. W dniu 12.08.2014 r. Strona wniosła o zawieszenie postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § pkt 2 Ordynacji podatkowej, wskazując jako powód zapytanie prejudycjalne skierowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie interpretacji art. 2 ust. 1 lit. b) i c) oraz art. 9 Dyrektywy Rady 2008/7/ WE z dnia 12.02.2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Zdaniem Skarżącej, rozstrzygnięcie przez ETS tej kwestii prawnej jest zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i ma istotne znaczenia dla oceny prawidłowości działania Strony jako płatnika podatku od czynności cywilnoprawnych. Uznanie bowiem spółki komandytowo-akcyjnej za spółkę kapitałową w rozumieniu Dyrektywy 2008/7/WE będzie skutkowało, w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych podejmowanych przez spółki kapitałowe, zastosowaniem zwolnienia od podatku pośredniego, przewidzianego w art. 5 ust. 1 lit. e) Dyrektywy 2008/7/WE. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...].09.2014 roku odmówił zawieszenia postępowania podatkowego. W ocenie organu podatkowego I instancji, wskazane przez Stronę rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie jest zagadnieniem wstępnym, od którego uzależnione jest rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy jest w stanie samodzielnie dokonać ustalenia stanu faktycznego i jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Na postanowienie to Strona złożyła w terminie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., wnosząc o jego uchylenie w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2, 217 § 2, art. 121 § 1 oraz 122 Ordynacji podatkowej, stojąc na stanowisku, że odpowiedź na pytanie prejudycjalne jest zagadnieniem wstępnym mającym wpływ na wynik toczących się postępowań. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...].11.2014 utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W jego uzasadnieniu potwierdził stanowisko organu podatkowego I instancji uznając, że wydanie orzeczenia przez TSUE w trybie prejudycjalnym w sprawie skierowanej przez WSA w Krakowie, nie jest zagadnieniem wstępnym dla rozpoznawanej sprawy. Wydanie decyzji w sprawie Podatniczki nie jest uzależnione od przesądzenia prawnej kwestii przez Trybunał Sprawiedliwości. Na powyższe postanowienie Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jego uchylenie w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W skardze zarzucono naruszenie: • art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu założenia, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne, od którego rozpatrzenia będzie uzależnione wydanie decyzji o określonej treści, • art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie uzasadnienia, które nie odnosi się do przedstawionych przez Stronę w toku postępowania argumentów dotyczących zasadności zawieszenia postępowania w świetle wydania przez Trybunał Sprawiedliwości UE wyroku dotyczącego pytania prejudycjalnego, • art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wyrażającego zasadę, nakazującą prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez brak zawieszenia postępowania, które w przypadku wydania korzystnego wyroku przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, mimo że stanie się niezgodne z dyrektywą Unii Europejskiej, w dalszym ciągu będzie obciążało Stronę negatywnymi konsekwencjami, • art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w postaci uznania, iż odpowiedź na skierowane do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne nie ma znaczenia prawnego w powyższej sprawie. W ocenie Skarżącej wyrok, który zostanie wydany przez TS UE w sprawie zadanego przez WSA w Krakowie pytania prejudycjalnego, doprowadzi do jednoznacznego rozstrzygnięcia kwestii, czy spółki komandytowo-akcyjne są spółkami kapitałowymi na gruncie Dyrektywy 2008/7/WE, a w konsekwencji zostanie przesądzone, czy wniesienie akcji jednej spółki komandytowo-akcyjnej do drugiej spółki komandytowo-akcyjnej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Uznanie spółki komandytowo-akcyjnej za spółkę kapitałową będzie oznaczało, że będzie do niej miało zastosowanie bezwzględne zwolnienie od podatku, przewidziane w art. 5 ust. 1 lit. e) Dyrektywy 2008/7/WE. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko, zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Istota sprawy sprowadza się do oceny możliwości zawieszenia postępowania podatkowego (przed organami podatkowymi), ze względu na toczące się przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej postępowanie w przedmiocie pytania prejudycjalnego, zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w zakresie interpretacji art. 2 ust. 1 lit. b) i c) oraz art. 9 Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12.02.2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Podstawę prawną rozpatrzenia wniosku o zawieszenie postępowania stanowił przepis art. 201 Ordynacji podatkowej (dalej jako O.p.). Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Dla rozstrzygnięcia sprawy konieczne było zatem przeanalizowanie pojęcia "zagadnienia wstępnego". Jak trafnie zauważył organ podatkowy, w literaturze wyróżnia się cztery elementy składające się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) winno się ono wyłonić w toku postępowania, 2) jego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu, 3) zagadnienie to wymaga rozstrzygnięcia "uprzedniego", a zatem musi ono poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, 4) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem tego zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Sąd podziela stanowisko Organu, że z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Zagadnienie to musi być przesłanką konieczną do zakończenia sprawy oraz wiązać się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Występowanie pośredniego, luźnego związku "zagadnienia" z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, oznacza, że nie jest to zagadnienie "wstępne". Zawieszenie postępowania następuje, gdy organ prowadzący postępowanie nie jest władny we własnym zakresie rozstrzygnąć o uprawnieniach, prawach bądź obowiązkach strony, a rozstrzygnięcie tej kwestii leży w kompetencji innego organu lub sądu. Użyty w omawianym przepisie zwrot "uzależnione od rozstrzygnięcia" oznacza, że dotyczy to sytuacji, w której sąd lub inny organ decyduje o czymś po zapoznaniu się z całością sprawy, rozwiązuje coś ostatecznie (por. powołany przez organy wyrok NSA z 19 listopada 2004 r., GSK 943/04). Sąd podziela ocenę Dyrektora Izby Skarbowej, iż wydanie orzeczenia przez TSUE w trybie prejudycjalnym w sprawie skierowanej przez WSA w Krakowie nie jest zagadnieniem wstępnym dla rozpoznawanej sprawy. Obydwie sprawy nie pozostają ze sobą w tak ścisłym związku, aby wydanie decyzji w sprawie podatkowej było uzależnione od przesądzenia prawnej kwestii przez Trybunał Sprawiedliwości. Treść pytania prejudycjalnego skierowanego do TSUE w ogóle nie odpowiada przedmiotowi niniejszej sprawy. Przesłanką wszczęcia postępowania podatkowego wobec Skarżącej było nieprawidłowe pobranie podatku od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia wkładów do spółki osobowej, który został pobrany przez nią od części przekazanej na kapitał zakładowy (2.969.839,00 zł) Spółki Komandytowo-Akcyjnej, natomiast Skarżąca nie pobrała go od części, przekazanej na kapitał zapasowy spółki, w wysokości 73.599.661,00 zł. Dlatego organ podatkowy I instancji, orzekając w sprawie niniejszej, był w stanie samodzielnie dokonać ustalenia stanu faktycznego sprawy dla jego oceny w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 203 § 1 O.p., jeśli organ zawiesił postępowanie z przyczyny określonej w art. 201 § 1 pkt 2, wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba, że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu. Gdy strona nie wykonała wezwania z § 1, wówczas to organ podatkowy zwraca się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (§ 2 tego przepisu). Sąd podziela argumentację organu, opartą na treści art. 203 O.p., że użyte w przepisie określenie "inny organ" należy rozumieć jako każdy organ państwowy uprawniony na podstawie przepisów prawa do podejmowania rozstrzygnięć w przewidzianej prawem formie. Żaden przepis nie daje ani stronie postępowania podatkowego ani też organowi podatkowemu uprawnienia do wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym, dotyczącym oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z przepisami prawa wspólnotowego do TSUE. Powołane przez Skarżącą rozstrzygnięcia sądów administracyjnych nie mogą mieć wpływu na orzekanie w sprawie o zawieszenie postępowania przez organy podatkowe. Inne są bowiem podstawy prawne zawieszenia postępowania przed sądami administracyjnymi (powołane przez sądy administracyjne w uzasadnieniach cytowanych orzeczeń), a inne są podstawy prawne zawieszenia postępowania przez organy podatkowe. Przepis art. 124 § 1 pkt 5) ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) stanowi, że sąd zawiesza postępowanie z urzędu w razie przedstawienia przez sąd w tym postępowaniu pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu albo Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Powołany przepis obliguje, a nie tylko umożliwia zawieszenie z urzędu postępowania sądowoadministracyjnego. Jednocześnie jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12.04.2013 r. sygn. akt I GSK 1066/11, dopuszczalne jest także zawieszenie postępowania przed sądem administracyjnym ze względu na pytanie prejudycjalne zadane w innej sprawie, pomimo niewymienienia wprost Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jako mieszczącego się w przesłance "innego toczącego się postępowania sądowego". Natomiast będący podstawą zaskarżonego postanowienia przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy postępowania przed organami podatkowymi i stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Brzmienie obu przepisów jest odmienne, odmienne są przyczyny zawieszenia postępowań, każdy z przepisów dotyczy innego postępowania (pierwszy- postępowania przed sądami administracyjnymi, a drugi- przed organami podatkowymi), dlatego zakres ich stosowania i możliwości ich stosowania są odmienne. O ile zatem sąd administracyjny ma obowiązek zawiesić postępowanie w razie zwrócenia się do Trybunału Sprawiedliwości, o tyle organ administracji zawiesza postepowanie tylko wtedy, gdy pojawi się zagadnienie wstępne, od którego jest uzależnione rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. W sprawie niniejszej takie zagadnienie wstępne nie pojawiło się, dlatego prawidłowo organ odmówił zawieszenia postępowania. Przywołane przez Stronę postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w L. zostały wydane w indywidualnych sprawach na podstawie całego zebranego materiału i nie mają znaczenia przesądzającego o treści postanowienia w sprawie niniejszej. Zdaniem Sądu organ nie naruszył w sprawie żadnego z powołanych przez Stronę przepisów Ordynacji podatkowej, postepowania było prowadzono prawidłowo i z uwzględnieniem podstawowych jego zasad, a uzasadnienie postanowienia zawiera wszystkie elementy, umożliwiające jego kontrolę i wydanie orzeczenia przez Sąd. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 p.p.s.a.