III SA/Wa 2811/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Justyna Mazur, asesor WSA Beata Sobocha, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi H. Sp. z.o.o sp. k. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym oddala skargę Pismem datowanym na 26 lipca 2017r. H. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą w W. ("Spółka", "Skarżąca"), reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ("DIAS") z dnia [...] czerwca 2017r., nr [...], którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ("NUS") z dnia [...] kwietnia 2017r., nr [...], w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. Postępowanie zabezpieczające przeciwko Spółce zostało wszczęte przez NUS na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] stycznia 2017r., nr [...], wystawionego w celu zabezpieczenia zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres 03/2015r. w przybliżonej kwocie 70.767,00 zł. Jako podstawę prawną zabezpieczonych należności wskazano orzeczenie z dnia [...] stycznia 2017r., nr [...]. W dniu 12 stycznia 2017r. wykonując zarządzenie zabezpieczające, organ egzekucyjny zawiadomieniem nr [...], dokonał zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej (zwrotu podatku VAT za 11/2016) w Urzędzie Skarbowym W.. Zawiadomienie wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia doręczono Spółce w dniu 18 stycznia 2017r. Pismem z dnia 25 stycznia 2017r. doradca podatkowy A. G. wniosła w imieniu Skarżącej zarzuty do prowadzonego postępowania zabezpieczającego, oparte na przesłankach wymienionych w: 1) art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r., poz. 599, ze zm., dalej "u.p.e.a."); 2) art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 156 § 1 pkt 5 i art. 166b u.p.e.a., poprzez brak wskazania w zarządzeniu zabezpieczenia okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji, a w konsekwencji niespełnienie wymogów z art. 156 § 1 i 2 u.p.e.a. NUS postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017r., znak [...], uznał za nieuzasadnione zarzuty zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczenia oraz niespełnienia wymogów określonych w art. 156 § 1 u.p.e.a. Nie godząc się z treścią podjętego przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcia, pismem z dnia 27 kwietnia 2017r. doradca podatkowy J. F., w imieniu Skarżącej złożył na nie w terminie zażalenie. Po rozpoznaniu sprawy DIAS zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie NUS. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy stwierdził, że zastosowany środek zabezpieczający powinien stanowić wypadkową zasady stosowania jak najmniej uciążliwego dla zobowiązanego środka oraz konieczności sprawnego i szybkiego osiągnięcia celu zabezpieczenia. Wymóg zastosowania środka mniej uciążliwego aktualny jest tylko wtedy, gdy mogą być zastosowane dwa lub więcej efektywne środki zabezpieczające. DIAS podkreślił, że pełnomocnik Spółki nie wskazał innego alternatywnego środka zabezpieczającego, co legitymowałoby jej działanie, jako mające uzasadnienie w przytoczonym stanie faktycznym i z tego też względu zasadnie organ pierwszej instancji uznał wniesiony zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego za nieuzasadniony. W zarzutach z dnia 25 stycznia 2017r. pełnomocnik Spółki wskazał, że "prawidłową realizacją przepisu art. 156 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej byłoby wskazanie podstawy prawnej obowiązku, tj. podanie aktu prawnego prawa materialnego, na podstawie którego wydano decyzję zabezpieczającą, jak również samej decyzji". W zarządzeniu zabezpieczenia z dnia [...] stycznia 2017r., nr [...], została wskazana decyzja NUS z dnia [...] stycznia 2017r., nr [...]. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi Strony w dniu 12 stycznia 2017r. Podanie więc w druku ZZ-1 danych dotyczących konkretnej decyzji zabezpieczającej nie budziło wątpliwości, jaka jest podstawa (właśnie ta decyzja) zastosowanego zabezpieczenia. Zauważyć przy tym należy, że formularz zarządzenia zabezpieczenia jest dokumentem, który powinien w sposób skrótowy i syntetyczny wskazywać wszystkie obowiązkowe według ustawy, elementy zarządzenia zabezpieczenia. Wskazanie więc jako "podstawy prawnej obowiązku" podlegającego zabezpieczeniu - rodzaju takiej podstawy (orzeczenie) i uzupełnienie tych informacji o konkretne dane (data oraz numer orzeczenia) wyczerpuje, zdaniem DIAS, obowiązki określone w art. 156 § 1 u.p.e.a. Kwestionując treść zarządzenia zabezpieczenia zarówno w zarzutach z dnia 25 stycznia 2017r., jak i w zażaleniu z dnia 27 kwietnia 2017r. podniesione zostało, że w jego części D zatytułowanej "Dane dotyczące należności pieniężnej i zabezpieczenia", w rubryce 4 - "Okoliczności świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji" zaznaczony został kwadrat 5 - "inne okoliczności", co nie realizuje wymogu z art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a., bowiem brak jest w nim informacji o okolicznościach świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji. Odnośnie powyższego DIAS zauważył, że decyzja administracyjna (a taką jest decyzja o zabezpieczeniu) jest orzeczeniem, na podstawie którego nakładane są obowiązki. W decyzji takiej wymienione są podstawy prawne, w tym przepisy prawa materialnego. W niniejszej sprawie NUS wydał w dniu [...] stycznia 2017r. decyzję nr [...], którą określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres 04/2014r. i 03,06,07/2015r. w łącznej wysokości 272.221,00 zł, w tym za poszczególne miesiące: 04/2014r. na kwotę 29.182,00 zł, 03/2015r. na kwotę 70.767,00 zł, 06/2015r. na kwotę 114.659,00 zł i 07/2015r. na kwotę 57.613,00 zł oraz orzekł o zabezpieczeniu na zwrocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za XI/2016r., określonych wyżej przybliżonych kwot, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zwrotu podatku. Wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji jest wymogiem formalnym zarządzenia zabezpieczenia. W sytuacji, gdy podstawą do wydania tego zarządzenia jest decyzja o zabezpieczeniu, ta decyzja powinna wskazywać okoliczności przedstawiające uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania. Decyzja NUS z dnia [...] stycznia 2017r., nr [...], zdaniem DIAS wskazuje takie okoliczności, czego nie sposób zanegować. Z jej treści można bowiem wyczytać, że "Zaistniałe w sprawie okoliczności, a w szczególności: - brak majątku, na którym można ustanowić zabezpieczenie należności w postaci hipoteki przymusowej łub zastawu skarbowego odpowiadającej kwocie przyszłego zobowiązania podatkowego, - działania ukierunkowane na otrzymywanie zwrotu podatku, nasuwają obawę, iż przyszłe zobowiązanie na przybliżoną kwotę 272.221 zł nie zostanie wykonane". Organ odwoławczy wskazał przy tym, że decyzją z dnia [...] maja 2017r. DIAS utrzymał w mocy w/w decyzję z dnia [...] stycznia 2017r. Ten z kolei argumentując wydane rozstrzygnięcie wskazał m.in., że przez nieostre pojęcie "wystąpienia przesłanki w postaci uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" należy rozumieć "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Wystąpienie już jednej z przedstawionych powyżej okoliczności uzasadnia obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Te dwie okoliczności "w szczególności" wskazują na to, że ustawowa przesłanka zabezpieczenia (uzasadniona obawa) ma miejsce. Organ odwoławczy podkreślił jednak przy tym, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby organ podatkowy wnioskujący o zastosowanie zabezpieczenia wskazał na inne okoliczności, które tę obawę też uzasadniają. Zdaniem DIAS nie sposób przyjąć, że wypełnienie poz. 5 w części D zarządzenia zabezpieczenia poprzez wskazanie "innych okoliczności" świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji stanowi o wadliwości zarządzenia zabezpieczenia i konieczności jego wyeliminowania. Tak samo, w ocenie DIAS, nie narusza prawa powołanie przez NUS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia decyzji w sprawie zabezpieczenia na majątku Skarżącej (ze wskazaniem jej daty, numeru), skoro została doręczona Spółce i wskazywała okoliczności świadczące o możliwości utrudniania lub udaremniania egzekucji. Z uwagi na okoliczność, że decyzja z dnia [...] stycznia 2017r., nr [...], jest znana Spółce, trudno doszukiwać się wadliwości zarządzenia zabezpieczenia w postaci zaznaczenia w zarządzeniu zabezpieczenia kwadratu piątego w poz. 5 w części D. Pismem z dnia 26 lipca 2017r., Skarżąca – reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, wniosła przywołaną na wstępie skargę na postanowienie opisane w komparycji niniejszego wyroku. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: I. błędną wykładnię art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 156 § 1 pkt 5 i art. 166b u.p.e.a. poprzez uznanie, że niewskazanie wprost w zarządzeniu zabezpieczenia okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji, a jedynie odwołanie się do bliżej niesprecyzowanego orzeczenia, stanowi spełnienie wymogów formalnych z art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu wskazuje na obowiązek przytoczenia wprost w zarządzeniu zabezpieczenia okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji, II. błędną wykładnię art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 156 § 1 pkt 4 i art. 166b u.p.e.a. poprzez uznanie, że odwołanie się w zarządzeniu zabezpieczenia do bliżej niesprecyzowanego orzeczenia bez wskazywania jego rodzaju czy też organu wydającego stanowi spełnienie wymogów formalnych z art. 156 § 1 pkt 4 u.p.e.a., podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu wskazuje na obowiązek wskazania podstawy prawnej zabezpieczenia wykonania obowiązku z podaniem jego rodzaju oraz pozostałych danych identyfikujących (organ, sygnatura i daty wydania). W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. – dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania egzekucyjnego i zabezpieczającego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest zasadność wniesionych przez Skarżącą zarzutów na zarządzenie zabezpieczenia. Skarżąca zarzuciła w zarzutach, że nie wskazano w nim okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji, w konsekwencji zarządzenie zabezpieczenia nie spełnia wymogów z art. 156 § 1 i 2 u.p.e.a. Organy stoją natomiast na stanowisku, że w sytuacji, gdy zarządzenie zabezpieczenia jest wydane na podstawie decyzji o zabezpieczeniu, to w tej decyzji zostają wskazane okoliczności uzasadniające dokonania zabezpieczenia i wystarczające jest wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia tej decyzji. Skarżąca podniosła również w zarzutach na zarządzenie zabezpieczenia, że nie została wskazana podstawa prawna wydania zarządzenia zabezpieczenia, ponieważ z zarządzenia zabezpieczenia nie wynika, czy podstawą jego wydania była decyzja zabezpieczająca, czy też jakieś inne pismo wydane w toku postępowania podatkowego lub zabezpieczającego. Organy wskazują natomiast, że wymóg wskazania podstawy prawnej wydania zarządzenia zabezpieczenia został spełniony, bowiem w części D rubryce (2) wskazano rodzaj orzeczenia, a w rubryce (3) datę jego wydania. Należy podkreślić, że zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu. Zadaniem Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę jest zatem dokonanie oceny zgodności z prawem rozstrzygnięć odnoszących się do zarzutów wniesionych w terminie przez Skarżącą. Odnosząc się do wskazanych kwestii spornych należy zauważyć, że zgodnie z art. 156 § 1 u.p.e.a. zarządzenie zabezpieczenia zawiera: 1) oznaczenie wierzyciela; 2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także NIP lub PESEL, jeżeli zobowiązany taki numer posiada; 3) podanie treści obowiązku podlegającego zabezpieczeniu, podstawy prawnej tego obowiązku, a w przypadku zabezpieczania należności pieniężnej - także określenie jej wysokości; 4) wskazanie podstawy prawnej zabezpieczenia obowiązku; 5) wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji; 6) datę wydania zarządzenia zabezpieczenia, nazwę wierzyciela, który je wydał, oraz imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela; 7) klauzulę organu egzekucyjnego o przyjęciu zarządzenia zabezpieczenia do wykonania; 8) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów; 9) sposób i zakres zabezpieczenia obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z art. 156 § 2 u.p.e.a. wynika natomiast, że w przypadku zabezpieczania należności pieniężnych, zarządzenie zabezpieczenia, o którym mowa w § 1, sporządza się według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wzór zarządzenia zabezpieczenia powinien zawierać dane, o których mowa w § 1, a ponadto umożliwiać elektroniczne przetwarzanie tych danych. Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 16 maja 2014r. w sprawie wzoru zarządzenia zabezpieczenia (Dz. U. z 2014r., poz. 645) określił wzór zarządzenia zabezpieczenia stosowanego w zabezpieczaniu należności pieniężnych, stanowiący załącznik do rozporządzenia. Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia przepisy określające nowy wzór formularza weszły w życie w dniu 21 maja 2014r. W załączniku do niniejszego rozporządzenia wprowadzono nowy wzór zarządzenia przewidujący w części D określenie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji wraz z ich szczegółowym opisem (część D pkt 5 formularza). W Objaśnieniach dotyczących sporządzania zarządzenia zabezpieczenia (ZZ-1) wskazano między innymi, że w części D nie wypełnia się pozycji 5 w przypadku, gdy podstawą prawną wystawienia zarządzenia zabezpieczenia jest decyzja o zabezpieczeniu. Wydane w rozpoznawanej sprawie zarządzenie zabezpieczenia zostało sporządzone na formularzu zgodnym z wzorem ustalonym w powyższym rozporządzeniu Ministra Finansów. W części D w pozycji 1 zaznaczono kratkę "3. orzeczenie", w pozycji 2 wskazano numer orzeczenia, zaś w pozycji 3 datę wydania orzeczenia. Wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia numeru decyzji o zabezpieczeniu, będącego numerem unikatowym (nadanym wyłącznie tej decyzji), pozwala na jednoznaczną identyfikację orzeczenia stanowiącego podstawę do wydania zarządzenia zabezpieczenia – pomimo nieokreślenia rodzaju tego orzeczenia oraz niewskazania organu, który wydał to orzeczenie. Niepodanie wszystkich wymaganych danych odnoszących się do orzeczenia będącego podstawą do wydania zarządzenia zabezpieczenia nie mogło mieć zatem istotnego wpływu na wynik sprawy. Należy zgodzić się ze Skarżącą, że zgodnie z art. 156 § 1 pkt 5 u.p.e.a. konieczne jest wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji. Powstaje pytanie, na ile szczegółowo mają być wskazane owe okoliczności. Zgodnie z wzorem zarządzenia zabezpieczenia należy w części D w pozycji 4 zaznaczyć jedno lub więcej pól, do których są przypisane poszczególne przesłanki ustanowienia zabezpieczenia, zaś w pozycji 5 opisać okoliczności wskazane w pozycji 4. Jak była wyżej mowa, w części D nie wypełnia się pozycji 5 w przypadku, gdy podstawą prawną wystawienia zarządzenia zabezpieczenia jest decyzja o zabezpieczeniu. W rozpoznawanej sprawie wierzyciel zaznaczył w części D w pozycji 4 pole "5. inne okoliczności" oraz nie wypełnił pozycji 5. Zwrócić należy uwagę, że jedną z przesłanek wniesienia zarzutu jest treść zarządzenia zabezpieczenia niespełniająca wymogów określonych w przepisach art. 156 u.p.e.a. Brak wskazania okoliczności świadczących o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji zgodnego z rzeczywistym stanem rzeczy nie mógł mieć jednak istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Jakkolwiek dane wpisane w części D zarządzenia zabezpieczenia były niepełne, to w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie mogło to ograniczyć prawa zobowiązanego do wniesienia zarzutów, o którym jest mowa w pouczeniu w końcowej części zarządzenia zabezpieczenia, i nie mogło ograniczyć funkcję gwarancyjnej, jaką niesie prawo wniesienia tego rodzaju zarzutów. Jakkolwiek zobowiązany wnosząc zarzuty powinien mieć możliwości wskazania, w czym upatruje uchybień na etapie prowadzenia postępowania zabezpieczającego, to jednak nie jest on uprawniony do kwestionowania w zarzutach okoliczności, które zostały uznane przez organ wydający decyzję o zabezpieczeniu jako świadczące o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji. Zgodnie bowiem z art. 34 § 1a u.p.e.a., jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym, to wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Przypomnieć należy, że od decyzji o zabezpieczeniu przysługuje stronie odwołanie oraz że Skarżąca skorzystała z tego prawa w odniesieniu do decyzji o zabezpieczeniu, na podstawie której wydano przedmiotowe zarządzenie zabezpieczenia. Niewskazanie lub niepełne wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji w niczym zatem nie ogranicza prawa zobowiązanego do wniesienia zarzutów i do obrony w ten sposób przed zabezpieczeniem należności, ponieważ w tego rodzaju sytuacji zobowiązanemu takie prawo nie przysługuje. Stwierdzone uchybienia w tym zakresie nie stanowią naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.