III SA/Wa 2859/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Jolanta Sokołowska, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi D.sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie uwzględnienia zarzutów i umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę Z akt administracyjnych wynika, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwana: Skarżącą) na podstawie własnego tytułu wykonawczego z 21 grudnia 2012 r. nr [...] wystawionego w oparciu o decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] sierpnia 2012 r., w której określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia 2006 do 31 marca 2007 r. w kwocie 976.696 zł. Przedmiotowa decyzja utrzymana została w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. Zawiadomieniem z [...] grudnia 2012 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...] S. A. Dłużnik zajętej wierzytelności odebrał zawiadomienie o zajęciu 27 grudnia 2012 r. Zobowiązanej Spółce zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono w dniu 10 stycznia 2013 r., co potwierdza zwrotne potwierdzenie odbioru. W wyniku zastosowania środka egzekucyjnego należność objęta tytułem wykonawczym nr [...] została w całości wyegzekwowana. W dniu 2 stycznia 2013 r. do urzędu skarbowego wpłynął wniosek Skarżącej o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w sprawie [...] i zwolnienie zajętych rachunków bankowych Skarżącej. Następnie pismem z 17 stycznia 2013 r. Skarżąca skierowała do organu egzekucyjnego zarzuty w sprawie wszczętego postępowania egzekucyjnego, wnosząc na podstawie art. 33 pkt 1 i pkt 2 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012, poz. 1015 dalej: u.p.e.a.) o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] grudnia 2012 r. i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, ewentualnie o umorzenie postępowania egzekucyjnego w zakresie kwoty kosztów egzekucyjnych i ustawowych odsetek liczonych od kwoty 548.242.00 zł od dnia 17 grudnia 2008 r. do dnia 10 września 2012 r., a nadto o wstrzymanie wszelkich czynności egzekucyjnych do czasu rozpatrzenia zarzutów. W uzasadnieniu Skarżąca powołała się na przesłankę z art. 33 pkt 1 u.p.e.a. tj. nieistnienie obowiązku, podnosząc, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] grudnia 2012 r. w przedmiocie podatku CIT za rok 2006 - 2007 nigdy nie została jej doręczona. Nadto wskazała, iż tytuł wykonawczy został wystawiony już w dniu [...] grudnia 2012 r. a więc 6 dni przed dokonanym wadliwie doręczeniem. Brak doręczenia decyzji, zdaniem Skarżącej, przesądził również o wystąpieniu przesłanki braku wymagalności obowiązku z art. 33 pkt 2 u.p.e.a. Ponadto, w ocenie Skarżącej, gdyby decyzja podatkowa organu II instancji została prawidłowo doręczona - należność zostałaby uregulowana w sposób dobrowolny i Skarżąca nie poniosłaby kosztów egzekucyjnych. Skarżąca podniosła także, że w tytule wykonawczym nieprawidłowo określono wysokość odsetek od kwoty egzekwowanego zobowiązania podatkowego, albowiem nie wzięto pod uwagę treści art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej odnośnie przerw w naliczaniu odsetek. Nadto Skarżąca zarzuciła, że decyzja podatkowa organu II instancji z dnia [...] grudnia 2012 r. została wydana przez niewłaściwy organ - właściwym organem jest bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w K. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] marca 2013 r. uwzględnił zarzuty Skarżącej i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z [...] grudnia 2012r. Nr [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ egzekucyjny wskazał, iż zarzut nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. uznać należało za zasadny, bowiem na dzień wystawienia tytułu wykonawczego tj. na dzień [...] grudnia 2012 r. decyzja Dyrektora UKS w K. z dnia [...] sierpnia 2012 r., która stanowiła podstawę wystawienia tytułu wykonawczego była decyzją nieostateczną. Jednocześnie w kwestii podnoszonego zarzutu w sprawie wysokości odsetek od kwoty egzekwowanego zobowiązania organ egzekucyjny wyjaśnił, iż stosownie do postanowień art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji wydanej w pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego. Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 6 ustawy o kontroli skarbowej przepisu art. 24 ust. 5 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się kontrolowany lub jego przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła zażalenie zarzucając mu naruszenie art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów podniesionych w piśmie z dnia 17 stycznia 2013 r.; naruszenie art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez niezwrócenie kosztów egzekucyjnych wraz z odsetkami, pomimo stwierdzenia w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, iż zostało ono wydane niezgodnie z przepisami prawa. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji; o wydanie postanowienia w przedmiocie obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela oraz o zwrot wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych na rachunek. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że organ egzekucyjny uznał zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku z uwagi na brak doręczenia decyzji podatkowej organu II instancji przed wystawieniem tytułu wykonawczego, albowiem organ egzekucyjny uznał, iż przedmiotowa decyzja podatkowa stała się ostateczna dopiero dnia 27 grudnia 2012 r., podczas gdy tytuł wykonawczy został wystawiony już w dniu [...] grudnia 2012 r. W ocenie Skarżącej przedmiotowa decyzja podatkowa organu II instancji tj. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. do dnia dzisiejszego nie została doręczona. Skarżąca wskazała ponadto, iż organ nie rozpoznał wszystkich podniesionych zarzutów stwierdzając, iż nie zajął merytorycznego stanowiska w przedmiocie zarzutu nieprawidłowego określenia wysokości odsetek od egzekwowanego zobowiązania podatkowego. Podobnie, zdaniem Skarżącej, organ egzekucyjny nie odniósł się do zarzutu wydania decyzji przez niewłaściwy organ oraz zarzutu uniemożliwienia podatnikowi dobrowolnego wykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji podatkowej Dyrektora UKS w K.. Ponadto nie zostały jej zwrócone wyegzekwowane koszty egzekucyjne w kwocie 55.612 zł wraz z odsetkami, pomimo uchylenia tytułu wykonawczego i umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] września 2013r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prawidłowo orzekł, iż wystąpiła przesłanka nieistnienia obowiązku, o której mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., z uwagi na wystawienie tytułu wykonawczego na podstawie decyzji nieostatecznej. Bowiem podstawą wystawienia tytułu wykonawczego o nr [...] była decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] sierpnia 2012 r. Przedmiotowa decyzja utrzymana została w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. doręczoną pełnomocnikowi Skarżącej 27 grudnia 2012 r. Oznacza to, iż w dniu [...] grudnia 2012 r. tj. w dniu wystawienia tytułu wykonawczego, decyzja Dyrektora UKS stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego była decyzją nieostateczną i nie podlegała wykonaniu. Dyrektor Izby Skarbowej nadmienił, iż zgodnie z art. 128 Ordynacji podatkowej decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Natomiast z art. 239a Ordynacji podatkowej, wynika, iż decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wobec powyższego słusznie organ egzekucyjny orzekł, iż postępowanie egzekucyjne, zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., z uwagi na wystąpienie przesłanki nieistnienia obowiązku na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, iż decyzja nigdy nie została doręczona w sposób prawidłowy, albowiem doręczenie dokonane w dniu 27 grudnia 2012 r. nastąpiło do rąk byłego pełnomocnika Skarżącej, a zatem do rąk osoby nieuprawnionej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż kwestia ta nie może podlegać weryfikacji w toku postępowania wszczętego zarzutami wniesionymi do postępowania egzekucyjnego, gdyż prowadziłoby to do naruszenia art. 29 § 1 zd. 2 u.p.e.a. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej zarzut nieprawidłowego określenia wysokość odsetek od kwoty egzekwowanego zobowiązania podatkowego zakwalifikować należało jako zarzut nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., albowiem kwestionując prawidłowość naliczenia odsetek, Skarżąca w części zakwestionowała istnienie egzekwowanego obowiązku. Odnosząc się do zarzutu Skarżącej, iż nie został rozpatrzony zgłoszony zarzut, iż decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. została wydana przez niewłaściwy organ, albowiem właściwym organem odwoławczym od decyzji I instancji wydanej przez Dyrektora UKS w K. jest Dyrektor Izby Skarbowej w K., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż nie jest on zasadny, bowiem kwestia organu właściwego do wydania decyzji podatkowej, dotyczącej zobowiązania podatkowego objętego wystawionym tytułem wykonawczym nr [...] nie podlegała badaniu w trybie art. 33 u.p.e.a. Skarżąca wniosła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów podniesionych przez Skarżącą w piśmie z dnia 17 stycznia 2013 r.; art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej i art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe określenie wysokości odsetek od egzekwowanego zobowiązania podatkowego; art. 7, art. 77 § 1 i art. 107 § 1 i § 3 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r., poz. 267) poprzez niewyjaśnienie jakie okoliczności postępowania przed Dyrektorem Urzędu Skarbowego w K. zakończonego decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2012 r. uzasadniały wyłączenie stosowania art. 24 ust. 5 ustawy o kontroli skarbowej. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2013 r. oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów niniejszego postępowania, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddaleni i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 z późniejszymi zmianami), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 z późniejszymi zmianami, dalej " P.p.s.a.") wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie do wyżej opisanych naruszeń prawa nie doszło, dlatego skargę, jako niezasadną należało oddalić. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [..] września 2013r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2013r. uwzględniające zarzuty Strony i umarzające postępowanie egzekucyjne. Orzekające w sprawie organy uznały, że wystąpiła przesłanka nieistnienia obowiązku, o której mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a, z uwagi na wystawienie tytułu wykonawczego na podstawie decyzji nieostatecznej. Powyższe skutkowało uwzględnieniem zarzutu Strony i umorzeniem postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...]. Zarzuty skargi sprowadzały się do naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów skargi, w tym zarzutu naruszenia art. 24 ust.5 ustawy o kontroli skarbowej oraz art. 33 pkt 1 u.p.e.a., poprzez nieprawidłowe określenie wysokości odsetek od egzekwowanego zobowiązania podatkowego Sąd podziela argumentację pełnomocnika Skarżącej, że organ nie wyjaśnił i nie uzasadnił w sposób wyczerpujący, a tym samym prawidłowy prezentowanego stanowiska w przedmiocie braku wystąpienia przesłanek do uwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek (art. 24 ust.6 ustawy o kontroli skarbowej). Przypomnieć jednak należy, że nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji (postanowienia) z obrotu prawnego. Tylko naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu przez Sąd. W niniejszej sprawie tego rodzaju naruszeń Sąd nie stwierdził, a zatem brak jest przesłanek do uwzględnienia skargi. Sad wziął przy tym pod uwagę, że jak wynika z akt sprawy, w związku z umorzeniem postępowania egzekucyjnego na konto Spółki zwrócone zostały wyegzekwowane kwoty należności, łącznie z kosztami egzekucyjnymi. Odnosząc się do przedłożonej na rozprawie w dniu 3 czerwca 2014r. poświadczonej za zgodność z oryginałem kserokopii postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2014r. uchylającego postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2013r., wyjaśnić należy, że dotyczą one innego postępowania. Nadto znamiennym jest, że Dyrektor Izby Skarbowej powołanym postanowieniem uchylił niekorzystne dla Strony (podkreślenie Sądu) rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, uznające zarzuty Strony za nieuzasadnione. Jest to zatem zupełnie inna sytuacja od tej, zaistniałej w rozpoznawanej sprawie. Wobec powyższego wywodzenie w oparciu o rzeczone postanowienie jakichkolwiek skutków prawnych i przekładanie ich na okoliczności niniejszej sprawy jest całkowicie chybione. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.