III SA/Wa 2886/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lipca 2012 r. sprawy ze skargi Fundacji P. w likwidacji z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę Wnioskiem z 21 marca 2011 r. Fundacja P. w likwidacji (dalej jako: "Skarżąca") zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu pobranych, a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2007 r. w łącznej kwocie 77.054 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 33.525 zł. Postanowieniem z [...] czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako: "O.p.", odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Skarżącej. Zdaniem Organu, prawo do wystąpienia z wnioskiem o przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę przysługuje tylko podatnikom. Skarżąca natomiast w niniejszej sprawie występuje jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych od wynagrodzeń wypłaconych pracownikom. Ponieważ - zdaniem Organu - przepisy ww. ustawy nie przewidują możliwości umorzenia zaległości podatkowej płatnikowi, bezpodstawnym byłoby merytoryczne rozpatrzenie niniejszego wniosku. W zażaleniu na to postanowienie Skarżąca argumentowała, że z uwagi na nieściągalność przedmiotowych zaległości podatkowych, celowym będzie ich umorzenie bez względu na to czy wniosek w tym przedmiocie pochodzi od podatnika czy płatnika. Wskazała jednocześnie na możliwość działania organów podatkowych z urzędu. W piśmie z 21 lipca 2011 r. skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w W. Skarżąca wskazała, że od momentu postawienia jej w stan likwidacji nie prowadzi żadnej działalności, jak również nie posiada żadnego majątku i wierzytelności. Skarżąca podniosła okoliczność wniesienia do Sądu Rejestrowego W. o wykreślenie z rejestru KRS. Z powyższych okoliczności wywiodła celowość umorzenia zaległości podatkowych dla uniknięcia przedłużania postępowania oraz zwiększania jego kosztów. Postanowieniem z [...] września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przywołał treść art. 165, 165a § 1, 67a § 1 pkt 3 O.p., z których wywiódł, że prawo do wystąpienia z wnioskiem o przyznanie omawianej ulgi przysługuje tylko podatnikom. W przedmiotowej zaś sprawie Skarżąca występuje jako płatnik zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych, pobranych od wynagrodzeń wypłaconych pracownikom. W związku z powyższym, zdaniem Organu, z uwagi na brak podstawy prawnej zobowiązanie Skarżącej jako płatnika nie może ulec wygaszeniu wskutek umorzenia. Postępowanie w sprawie jest bezprzedmiotowe. Odnosząc się do argumentu Skarżącej, że organy podatkowe mogą z urzędu umarzać zaległości podatkowe zauważył, że przepis art. 67d O.p. przewiduje co prawda możliwość udzielania z urzędu ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., jednak wyłącznie w przypadkach enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Ponadto z treści art. 165 § 5 pkt 1 O.p. wynika, iż w takim przypadku nie wydaje się postanowienia o wszczęciu postępowania. W związku z powyższym postępowanie w trybie art. 67d O.p. jest odrębnym postępowaniem od trybu określonego w art. 67a O.p. opartym o inne przesłanki. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w sprawie nie zostało zakończone postępowanie likwidacyjne, nie zachodzą również inne okoliczności wymienione w art. 67d § 1 O.p., zatem przepis ten nie może mieć zastosowania w sprawie. W skardze na to postanowienie Skarżąca wniosła o zmianę postanowień obu instancji oraz nakazanie wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia w całości zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że od podatników pobrano już zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych wobec czego nie można skierować przeciwko nim roszczenia o uregulowanie zaległości podatkowej. Skarżąca natomiast jako jedyny podmiot zobowiązany w tej sytuacji do ich uregulowania nie jest w stanie ich spłacić. Wobec tego, utrzymywanie przedmiotowego zadłużenia wobec Skarbu Państwa narusza porządek prawny. Okoliczność ta przemawia za umorzeniem zaległości w toku postępowania wszczętego na wniosek Strony bądź z urzędu bez konieczności jego wszczynania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres sądowej kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. Nr 2012 r., poz. 270 - zwanej dalej "P.p.s.a."). Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji lub postanowienia uchybiających prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" P.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania innych reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Warto przy tym zauważyć, iż kognicji wojewódzkiego sądu administracyjnego, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., nie ograniczają zarzuty i wnioski skargi, ani powołana przez skarżącego podstawa prawna. Sąd może zatem uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które wyartykułowano wprost w skardze. Biorąc pod uwagę przywołane kryteria kontroli sądowo – administracyjnej, Sąd nie dopatrzył się naruszeń skutkujących koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia i stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wobec niekwestionowanych przez strony ustaleń stanu faktycznego, istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny legalności rozstrzygnięcia organów podatkowych odmawiających Skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia zauważyć trzeba, iż w rozpatrywanej sprawie postanowienia organu pierwszej i drugiej instancji zostały wydane w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 oraz 165a O.p. Zgodnie z § 1 art. 67a O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie zaś do § 2 art. 67a O.p. umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Zgodnie z art. 67c § 1 O.p. przepisy art. 67a § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 67b stosuje się odpowiednio do należności przypadających od płatników lub inkasentów. Z powołanych więc przepisów wynika, że uprawnionym do wniesienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej a także odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej jest tylko podatnik, a więc podmiot, który z mocy ustaw podatkowych podlega obowiązkowi podatkowemu. Nie może tego uczynić tak jak w przypadku ulg określonych w art. 67a § 1 pkt 1 i 2 płatnik lub inkasent. Jeżeli więc wniosek taki wnosi inna niż podatnik osoba, postępowanie takie nie jest wszczynane. Zgodnie bowiem z art. 165a § 1 O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, a więc wszczęcia postępowania podatkowego, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z przepisu tego jednoznacznie wynika zatem powinność organu podatkowego do ustalenia, czy osoba występująca z takim wnioskiem może to uczynić. W sprawie niniejszej przede wszystkim wskazać trzeba, że organom podatkowym znany był status Skarżącej jako płatnika, a więc osoby prawnej obowiązanej tylko do obliczenia, pobrania i wypłacenia zaliczek na poczet podatku dochodowego obciążającego osoby zatrudnione przez Skarżącą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie już wyjaśniono, że płatnik (a w takim właśnie charakterze występowała Skarżąca) nie może ubiegać się o umorzenie należności z tytułu nieodprowadzonego podatku, na podstawie cyt. wyżej przepisu. Wniosek w tym zakresie nie może być uwzględniony a rozstrzygnięcie w tym zakresie przyjmuje formę postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Tak też - prawidłowo postąpiły organy podatkowe. Odnosząc się natomiast do argumentu Skarżącej o możliwości działania organów z urzędu na podstawie art. 67d § 1 O.p. Sąd wskazuje, że słusznie organy podatkowe stwierdziły, ze tryb ten może mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacjach enumeratywnie w nim wskazanych, a więc jeżeli: 1) zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne; 2) kwota zaległości podatkowej nie przekracza pięciokrotnej wartości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym; 3) kwota zaległości podatkowej nie została zaspokojona w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym lub upadłościowym; 4) podatnik zmarł, nie pozostawiając żadnego majątku lub pozostawił ruchomości niepodlegające egzekucji na podstawie odrębnych przepisów albo pozostawił przedmioty codziennego użytku domowego, których łączna wartość nie przekracza kwoty 5.000 zł, i jednocześnie brak jest spadkobierców innych niż Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego oraz nie ma możliwości orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Żadna z powyższych sytuacji nie zaistniała w sprawie. Mimo więc, że Skarżąca podniosła okoliczność wniesienia do Sądu Rejestrowego dla Miasta Stołecznego Warszawy o wykreślenie z rejestru KRS to wobec faktu, iż postępowanie likwidacyjne w tym zakresie nie zostało zakończone, brak jest podstaw do udzielenia ulgi z urzędu na podstawie art. 67d § 1 pkt 3 O.p. Wynik powyższej oceny, mimo iż niezgodny z oczekiwaniami Skarżącej nie może w żadnym razie oznaczać, że postępowanie naruszało obowiązujące przepisy prawa. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.