III SA/Wa 29/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2015 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów postępowania egzekucyjnego oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku T. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca"), na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] z dnia [...] maja 2014 r. i od nr [...] do nr [...] z dnia 13 maja 2014 r., obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za kwiecień, lipiec - grudzień 2013 oraz z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień 2013, październik 2013 – styczeń 2014, w łącznej kwocie należności głównej 253.447 zł. Podstawę prawną tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] z dnia [...] maja 2014 r. stanowiło orzeczenie z dnia [...] lutego 2014 r., nr [...], natomiast tytułów od nr [...] do nr [...] z dnia 13 maja 2014 r. - deklaracja / zgłoszenie. W celu realizacji należności objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi, organ egzekucyjny działając na podstawie art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. - o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.; dalej: "u.p.e.a."), zawiadomieniem z dnia 26 maja 2014 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego w [...] Banku [...] S.A. w K. Zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem przedmiotowych tytułów wykonawczych zostało doręczone Stronie w dniu 30 maja 2014 r., natomiast dłużnik zajętej wierzytelności zawiadomienie o zajęciu odebrał w dniu 29 maja 2014 r. W dniach 2,3,4 czerwca 2014 r. Bank przekazał środki pieniężne w kwocie 281.627,31 zł, z której organ egzekucyjny pokrył w całości zaległość Strony w wysokości 281.626,23 zł, a nadpłaconą kwotę 1,08 zł, zwrócił Spółce. Pismami z dnia 30 czerwca 2014 r. oraz z dnia 18 lipca 2014 r., Skarżąca złożyła wnioski o powiadomienie o wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych oraz wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Pismem z dnia 25 lipca 2014 r. NUS przesłał Spółce zawiadomienie o wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych wraz z zestawieniem rozliczenia uzyskanych kwot w okresie od 1 czerwca 2014 r. do 4 czerwca 2014r. Następnie organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r., koszty postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] z dnia 12 maja 2014 r. i od nr [...] do nr [...] z dnia [...] maja 2014 r., ustalił w kwocie 15.908,20 zł. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ przywołał przepisy prawa mające zastosowanie tak dla naliczenia kosztów egzekucyjnych - art. 64 § 1, § 2, § 6, § 9 i § 10 u.p.e.a., jak i do ich ustalenia - art. 64 § 7 ww. ustawy. Przedstawił wyliczenie powstałych kosztów egzekucyjnych w kwocie 15.908,20 zł, w odniesieniu do każdego z w/w tytułów wykonawczych. Wskazał kwoty stanowiące podstawę do naliczenia kosztów tj. kwoty należności głównej oraz kwoty odsetek oraz datę doręczenia zajęcia. Ponadto przedstawił szczegółowo kwoty naliczonej opłaty manipulacyjnej i kwoty opłat za dokonane czynności egzekucyjne w odniesieniu do każdego z poszczególnych tytułów. Pismem z dnia 2 września 2014 r., Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie. W uzasadnieniu stwierdziła, iż uzasadnienie organu egzekucyjnego jest lakoniczne i ogólne oraz, że w trakcie egzekucji nie był respektowany przepis art. 115 u.p.e.a., co doprowadziło do "hodowania odsetek". Podniosła także okoliczność, że nie we wszystkich przypadkach zostało Spółce doręczone upomnienie oraz, iż zawiadomienie o zajęciu nie zostało skierowane do Strony i do banku jednocześnie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia[...] października 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ przywołał przepisy prawa mające zastosowanie tak dla naliczenia kosztów egzekucyjnych - art. 64 § 1, § 2, § 6, § 9 i § 10 oraz art. 80 § 2 u.p.e.a. i stwierdził, że NUS prawidłowo ustalił wysokość kosztów egzekucyjnych, pobierając opłaty stanowiące koszty egzekucyjne, które w myśl art. 64c § 1 ww. ustawy, obciążają Spółkę. Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 168/09 zauważył, że ani organ egzekucyjny ani Dyrektor Izby Skarbowej nie mógł w postępowaniu o ustalenie wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego rozstrzygać w przedmiocie zarzutu braku doręczenia Spółce upomnienia oraz czy zawiadomienie o zajęciu zostało skierowane do Strony i do dłużnika zajętej wierzytelności jednocześnie, o czym stanowi przepis art. 80 § 3 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się natomiast do twierdzenia Strony, iż w trakcie egzekucji nie był respektowany przepis art. 115 u.p.e.a., co doprowadziło do "hodowania odsetek" wyjaśnił, że przedmiotem rozstrzygania w sprawie było powstanie i naliczenie kosztów egzekucyjnych ze wskazanych tytułów wykonawczych. Dlatego też w przedmiotowym postępowaniu, nie mógł analizować wszystkich poprzednich zaległości Spółki oraz sposobu rozliczania uzyskanych przez organ egzekucyjny kwot. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej również twierdzenie Spółki, iż uzasadnienie organu egzekucyjnego jest lakoniczne i ogólne, jest bezzasadne. Według organu II instancji, NUS uzasadniając swoje postanowienie zawarł w nim zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne. Przywołał właściwe przepisy i odniósł je do ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Podstawę prawną rozstrzygnięcia skonstruowano w sposób prawidłowy, a dokonana przez organ egzekucyjny ocena zastosowanych przepisów prawa nie budzi zastrzeżeń. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia odniesiono się w sposób wyczerpujący do wszystkich niezbędnych zagadnień. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego, zarzucając naruszenie: 1. przepisu art. 10 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 2013 r., poz. 267 ze zm.; dalej: "k.p.a.") poprzez niezawiadomienie Strony o zakończeniu postępowania dowodowego i uniemożliwienie skorzystania z uprawnień wskazanych w tym przepisie, przed wydaniem rozstrzygnięcia, 2. przepisu art. 6, 7, 8, 9, 107 § 1 k.p.a. poprzez prowadzenie postępowania niezgodnie z zasadami ogólnymi wskazanymi w wyżej wymienionych przepisach, w szczególności poprzez niewyjaśnienie w sposób rzetelny stanu faktycznego, sposobu wyliczenia opłat i kosztów egzekucyjnych, a także poprzez nieodniesienie się do wszystkich kwestii i zarzutów wskazanych w zażaleniu. W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, iż nie doręczono jej upomnienia oraz, że zawiadomienie o zajęciu nie zostało skierowane do Strony i do dłużnika zajętej wierzytelności jednocześnie. Ponadto uznała, iż w trakcie prowadzonego postępowania organy nie respektowały przepisu art. 115 u.p.e.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna. Mając na uwadze zarzuty podniesione w skardze, Sąd chciałby na wstępie wyjaśnić, iż zgodnie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że poza przypadkiem wymienionym pod literą b), warunkiem sine qua non uchylenia zaskarżonego aktu administracyjnego jest stwierdzenie, że naruszenie prawa, którego dopuścił się organ administracji, miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku opisanym pod literą c) wymaga się ponadto, aby wpływ ten był istotny. Jedynie w razie stwierdzenia naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) możliwe jest uchylenie zaskarżonego aktu niezależnie od tego, czy naruszenie mogło, czy też nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Na podstawie art. 134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z powyższą zasadą Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącej (zakaz reformationis in peius). Przystępując do rozpoznania zarzutów skargi należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie, przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...], w przedmiocie ustalenia kosztów egzekucyjnych, powstałych w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec majątku Skarżącej Spółki, na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] z dnia [...].05.2014 r. i od nr [...] do nr [...] z dnia [...].05.2014 r. jest to postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym, do którego zastosowanie odpowiednie zgodnie z art.18 u.p.e.a. znajdują przepisy k.p.a. Interpretacja art. 18 u.p.e.a. prowadzi bowiem do wniosku, że stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego odpowiednio oznacza, że stosuje się je tylko wtedy, gdy ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie reguluje danej kwestii, bądź reguluje ją niedostatecznie. Odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym oznacza, że przepisy tego kodeksu mogą być stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować, ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wynika stąd konieczność selektywnego stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego oraz niedopuszczalność ich stosowania w takich sprawach, które zostały uregulowane w sposób wyczerpujący w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym. W praktyce oznacza to, iż tylko niektóre zasady postępowania administracyjnego można przenieść na grunt postępowania egzekucyjnego nie zmieniając ich brzmienia, inne należy stosować odpowiednio, jeszcze innych nie stosuje się w ogóle. W oparciu o powyższe należy stwierdzić, iż w postępowaniu egzekucyjnym stosuje się odpowiednio następujące zasady: wynikającą z art. 6 k.p.a. zasadę praworządności, wynikającą z art. 7 k.p.a. zasadę prawdy obiektywnej, określoną w art. 8 k.p.a. zasadę zaufania, zasadę udzielania informacji(art. 9 k.p.a.), zasadę przekonywania (art. 11 k.p.a.), zasadę szybkości i prostoty postępowania (art. 12. k.p.a.) oraz zasadę pisemnego załatwienia sprawy (art. 14 § 1 k.p.a.). W postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie znajduje natomiast zastosowania określona w art. 10 k.p.a. zasada czynnego udziału strony w postępowaniu (por. Dariusz Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, 2004, str. 182). Zasada ta przejawiająca się m. in. w obowiązku zagwarantowania stronie dostępu do akt oraz w umożliwieniu stronie wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, odnosi się jedynie do postępowania orzekającego i jedynie do postępowania poprzedzającego wydanie decyzji. Zdaniem Sądu, w kwestii kosztów egzekucyjnych uregulowania ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji są kompleksowe i nie ma w tym zakresie podstaw do stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Pogląd ten obecny jest zarówno w orzecznictwie, jak i piśmiennictwie (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1789/11; a także W. Grześkowiak (w:) D.R. Kijowski (red.) Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, Warszawa 2010, s. 548-549). Art. 64c u.p.e.a. w sposób wyczerpujący reguluje zagadnienie rozliczania kosztów egzekucyjnych. W szczególności koszty te definiuje i stanowi, że co do zasady obciążają one zobowiązanego (§ 1), ale w pewnych przypadkach i w określonym zakresie także wierzyciela (§ 2, § 2a, § 3, § 4 i § 4b), określa sposób egzekucji kosztów egzekucyjnych (§ 5 i § 6), sposób rozstrzygania o kosztach egzekucyjnych (§ 7, § 7a i § 7b), termin do zgłoszenia żądania wydania postanowienia o tych kosztach i skutki uchybienia temu terminowi (§ 8) oraz sposób rozliczenia środków pieniężnych pochodzących z wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych (§ 9-12). Wykładnia przepisów zawartych w poszczególnych paragrafach art. 64c u.p.e.a. winna uwzględniać kompleksowość tej regulacji, a więc baczyć na systematykę interpretowanego aktu prawnego oraz pozostawać w zgodzie z regułą wykładniczą, w myśl której poszczególnych przepisów nie należy interpretować w taki sposób, ażeby inne przepisy lub pewne ich fragmenty okazywały się zbędne; przeczyłoby to bowiem idei racjonalności ustawodawczej. Zgodnie z § 7 art. 64c u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na żądanie zobowiązanego albo z urzędu, jeżeli koszty te obciążają wierzyciela. Jeżeli zatem rozliczenie kosztów egzekucyjnych następuje zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 64c § 1 u.p.e.a. i obciążają one zobowiązanego, organ egzekucyjny nie wydaje postanowienia w sprawie tych kosztów. Podobnie dzieje się w przypadku, gdy organ egzekucyjny uzna, iż wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem i na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a. zwraca zobowiązanemu pobrane od niego wcześniej koszty egzekucyjne. W obydwu przypadkach zobowiązany może jednak zażądać wydania stosownego postanowienia. Zgłoszenie takiego żądania celowe jest zwłaszcza wtedy, gdy zobowiązany nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu egzekucyjnego w zakresie obciążenia go kosztami egzekucyjnymi, gdyż otwiera mu to drogę do zweryfikowania zasadności stanowiska zajętego przez ten organ, z możliwością zaskarżenia wyrażającego to stanowisko postanowienia (art. 64c § 7 zd. drugie u.p.e.a.). Zestawienie treści normatywnej, zawartej w § 3 i § 7 art. 64c u.p.e.a., wyraźnie wskazuje na to, że pierwszy z tych przepisów formułuje warunki obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela, a drugi - określa proceduralne ramy rozstrzygania w tej kwestii. Organ egzekucyjny rozstrzyga zatem w sprawie kosztów egzekucyjnych postanowieniem wydawanym na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a., w oparciu o reguły określone w art. 64c § 3 u.p.e.a. Stosownie do art. 64c § 7 u.p.e.a., organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na żądanie zobowiązanego albo z urzędu, jeżeli koszty te obciążają wierzyciela. W rozpoznawanej sprawie, Skarżąca złożyła wniosek o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, z uwagi na wyegzekwowanie całej zaległości w wyniku realizacji zawiadomienia o zajęciu przez [...] Bank [...] S.A. w K. Odnosząc się do zarzutów skargi w szczególności naruszenia art.10 kpa oraz art. 6, 7, 8, 9, 107 § 1 Sąd stwierdził, że nie zasługują one na uwzględnienie z następujących względów: W administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny sygn. akt II FSK 168/09 w wyroku z dnia 11 czerwca 2010 r. – co do zasady – można wyróżnić trzy stadia: stadium poprzedzające wszczęcie egzekucji administracyjnej, stadium stosowania egzekucji oraz stadium następujące po przeprowadzeniu egzekucji. Należy przy tym zaznaczyć, że nie zawsze postępowanie egzekucyjne przebiega przez wszystkie wymienione stadia. Może ono bowiem zakończyć się na etapie poprzedzającym wszczęcie egzekucji albo też może przebiegać tylko przez dwa pierwsze stadia i zakończyć się wraz z zakończeniem egzekucji administracyjnej. Badanie dopuszczalności egzekucji oraz ocena, czy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny następuje w pierwszym stadium postępowania egzekucyjnego – stadium poprzedzającym wszczęcie egzekucji administracyjnej. W przypadku stwierdzenia przez organ egzekucyjny, że obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i § 2 u.p.e.a. – organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi. W sytuacji, gdy organ egzekucyjny stwierdzi, że egzekucja jest dopuszczalna i tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi, nadaje mu klauzulę wykonalności i doręcza jego odpis zobowiązanemu. Po otrzymaniu odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu przysługuje prawo zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Zarzuty są środkiem ochrony przysługującym zobowiązanemu przed niezgodnym z prawem skierowaniem i prowadzeniem do jego majątku egzekucji administracyjnej. Podstawy zarzutów zostały enumeratywnie wymienione w art. 33 u.p.e.a. W przypadku prowadzenia egzekucji na wniosek państwa obcego zobowiązanemu również przysługuje prawo do złożenia zarzutów, z tym, że składa je nie do organu egzekucyjnego, lecz do właściwych władz tego państwa. Kwestię tę normuje art. 66zf § 1 u.p.e.a., który stanowi, iż w trakcie postępowania egzekucyjnego wszczętego na wniosek obcego państwa zobowiązany zgłasza zastrzeżenia dotyczące zagranicznego tytułu wykonawczego lub należności pieniężnych objętych tym tytułem, zwane dalej "zarzutami", wyłącznie do właściwych władz tego państwa, zgodnie z prawem tego państwa. Zatem zobowiązany, wobec majątku którego jest prowadzona egzekucja na wniosek państwa obcego nie jest pozbawiony środków ochrony, może bowiem zgłosić zastrzeżenia zarówno do zagranicznego tytułu wykonawczego, jak do należności objętych tym tytułem. W tym miejscu przypomnieć trzeba, że w postępowaniu egzekucyjnym obowiązuje zasada niekonkurencyjności środków, która wyraża się w niedopuszczalności stosowania zamiennych środków ochrony przy naruszeniu tego samego dobra prawnego. Na gruncie niniejszej sprawy oznacza to, iż zobowiązany nie może podnosić zarzutów dotyczących tytułu wykonawczego i należności objętych tym tytułem w ramach postępowania w przedmiocie kosztów egzekucyjnych, gdyż to uprawnienie przysługiwało mu w czasie trwania postępowania egzekucyjnego. Natomiast wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych następuje już po zakończeniu postępowania egzekucyjnego, czyli w stadium następującym po przeprowadzeniu egzekucji. Skoro zobowiązany nie może w tym stadium kwestionować tytułu wykonawczego oraz zasadności egzekwowania należności objętych tym tytułem, to i organ nie może na tym etapie badać prawidłowości postępowania egzekucyjnego. Zatem nie można zaakceptować stanowiska Strony , która w ramach postępowania w przedmiocie kosztów egzekucyjnych wskazuje na naruszenia art.10 kpa, który jak już Sąd wskazał wyżej ze względu na specyfikę postepowania egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym, nie ma w ogóle zastosowania. Negatywne stanowisko należy zająć, również co do dalszych naruszeń prawa wskazanych w skardze tj. naruszenia art.6, 7, 8, 9 kpa, które dotyczą postępowania egzekucyjnego a nie kosztów egzekucyjnych. Wydając postanowienie w przedmiocie kosztów egzekucyjnych organ nie ma obowiązku czynić ustaleń w zakresie prawidłowości postępowania egzekucyjnego począwszy od jego wszczęcia aż do jego zakończenia. Stanowisko takie nie zmienia treści art. 64c § 2, § 3 i § 3a u.p.e.a. Pierwszy z tych przepisów stanowi, iż jeżeli tytuł wykonawczy zawiera wady uniemożliwiające przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego, które nie mogły być znane organowi egzekucyjnemu w chwili skierowania tego tytułu do egzekucji, wierzyciel niebędący jednocześnie organem egzekucyjnym obowiązany jest uiścić, tytułem zwrotu wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny, kwotę wynoszącą 3 zł 40 gr. Według postanowień § 3 tego artykułu, jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela, z zastrzeżeniem § 3a. Z kolei zgodnie z § 3a ww. artykułu, jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodowało obce państwo, koszty i odsetki, o których mowa w § 3, pokrywa organ wykonujący po uzyskaniu środków pieniężnych od tego państwa. Z przepisów tych wynika, że ustanowiona w § 1 art. 64c u.p.e.a. zasada, iż koszty egzekucyjne ponosi zobowiązany doznaje pewnych ograniczeń oraz że zobowiązany nie ponosi kosztów egzekucyjnych, jeżeli wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Jednak w żadnym razie nie można zgodzić się, że z przepisów tych wynika, iż czynienie ustaleń dotyczących prawidłowości wszczęcia i prowadzenia egzekucji winno nastąpić w ramach postępowania w sprawie kosztów egzekucyjnych. Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przyznaje zobowiązanemu wiele środków (np. zarzuty, skarga na czynności egzekucyjne, wnioskowanie o wyłączenie spod egzekucji, o umorzenie postępowania egzekucyjnego), których uruchomienie może doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia w ww. zakresie. W każdym przypadku uruchomienia przewidzianego w u.p.e.a. środka organ zobowiązany jest wydać postanowienie, które może być poddane kontroli organu wyższej instancji oraz sądów administracyjnych. Rolą organu wydającego postanowienie w przedmiocie kosztów egzekucyjnych jest sprawdzenie, czy w toku postępowania egzekucyjnego zostało wydane postanowienie (postanowienia), które powoduje wyłączenie odpowiedzialności zobowiązanego za koszty egzekucyjne, czyli postanowienie, z którego wynika, że wszczęcie lub prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Takiego postanowienia brak w sprawie. Wydając postanowienie w sprawie ustalenia kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny nie bada natomiast, czy wszczęcie i prowadzenie egzekucji było zgodne z prawem. Takiego obowiązku organu nie można wyprowadzić z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przekładając powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że zakres rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu oraz podstawa prawna tego rozstrzygnięcia wyznaczały granice sprawy. Podnoszone więc w skardze zarzuty co do prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego wykraczało poza granice sprawy. Niezasadny jest też zarzut naruszenia 107 § 1 kpa. W zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił Spółce, iż organ egzekucyjny nie może w niniejszym postępowaniu rozstrzygać w przedmiocie zarzutu braku doręczenia Spółce upomnienia oraz czy zawiadomienie o zajęciu zostało skierowane do Strony i do dłużnika zajętej wierzytelności jednocześnie, o czym stanowi przepis art. 80 § 3 u.p.e.a. Odnosząc się natomiast do twierdzenia pełnomocnika Strony, iż w trakcie egzekucji nie był respektowany przepis art. 115 u.p.e.a. wskazać należy, iż organ odwoławczy wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, powstanie i sposób naliczenia kosztów egzekucyjnych z tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] z dnia [...] maja 2014 r. i od nr [...] do nr [...] z dnia [...] maja 2014 r. Jak już wcześniej Sąd wskazał w kompetencji organów orzekających w sprawie, nie leży analizowanie wszystkich poprzednich zaległości Spółki oraz sposobu rozliczania uzyskanych przez organ egzekucyjny kwot. Jak wynika z akt sprawy strona nie wykazał , iż wpłaty przekazane przez [...] Bank [...] S.A. w dniach [...] czerwca 2014 r., [...] czerwca 2014 r. i [...] czerwca 2014 r., zostały zaliczone w sposób nieprawidłowy. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. rozliczając każdy z osobna tytuł wykonawczy, wpłaty najpierw zaliczał na koszty egzekucyjne i koszty upomnienia, a następnie proporcjonalnie na należność główną i odsetki, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 115 u.p.e.a. Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.