III SA/Wa 2975/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , Protokolant referent Piotr Niewiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2017 r. w sprawie ze skarg A. G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] września 2015 r. nr [...], [...], [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. oddala skargi Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowania podatkowe wobec A. G. (zwanego dalej "Skarżącym"), byłego członka zarządu spółki A. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (zwanej dalej "spółką"), z tytułu zaległości podatkowych spółki w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2012 r. Decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. Naczelnik orzekł o solidarnej ze spółką odpowiedzialności Skarżącego za zaległości tej spółki z tytułu pobranych i niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 01,04/2012 r. oraz odpowiedzialności Skarżącego za zaległości tej spółki z tytułu pobranych i niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 05-08,10/2012 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Kolejnymi decyzjami z dnia [...] lutego 2015 r. Organ pierwszej instancji orzekł o solidarnej z drugim członkiem zarządu oraz ze spółką odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za 08/2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz o odpowiedzialności z tytułu pobranych i niewpłaconych zaliczek na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 05, 06/2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Skarżący wniósł odwołania na powyższych decyzji, zarzucając Naczelnikowi naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 124, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., zwanej też dalej "O.p."), poprzez stronniczą i wybiórczą ocenę zebranego materiału dowodowego oraz selektywne przedstawienie faktów, uniemożliwiające ukazanie w sposób obiektywny sytuacji finansowej spółki w okresie od stycznia do listopada 2012 r., co w konsekwencji oznacza, że sentencje decyzji pozostają w oczywistej sprzeczności z ich uzasadnieniem. Wskazał też na naruszenie art. 208 § 1 O.p. przez niezastosowanie i zaniechanie umorzenia postępowania mimo, że stało się bezprzedmiotowe. Skarżący ocenił, że Naczelnik naruszył art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. w związku z art. 10, art. 11 ust. 1 i art. 12 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowego i naprawczego (Dz. U. z 2016 r., poz. 2171 ze zm., zwanej dalej "P.u."), przez błędną wykładnię, polegającą na bezpodstawnym uznaniu, że w okolicznościach sprawy w okresie styczeń - listopad 2012 r. zaszły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Alternatywnie zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., przez jego zastosowanie mimo braku podstaw do uznania, że doszło do zawinienia w niezłożeniu wniosku o upadłość spółki. Decyzją z dnia [...] września 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję Naczelnika i orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 05-08,10/2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę, umorzył postępowanie w zakresie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 01,04/2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę, a nadto umorzył postępowanie w zakresie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego w związku z zaległościami spółki z tytułu zaległości na podatek dochodowy od osób fizycznych za 01,04-08,10/2012 r. Kolejnymi dwoma decyzjami z dnia [...] września 2015 r. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za 08/2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz utrzymał w mocy decyzję Naczelnika orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki z tytułu pobranych i niewpłaconych zaliczek na zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 05,06/2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu powyższych decyzji Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika co do istnienia zaległości podatkowych spółki, które powstały w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu spółki. Odnosząc się z kolei do spełnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki Dyrektor wskazał, że w zaskarżonych decyzjach słusznie uznano, iż pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny wszelkich możliwych środków, takich jak m.in. zajęcie prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego spółki, wezwanie drugiego członka zarządu do wskazania majątku spółki, z którego możliwe będzie przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego i zaspokojenie należności, nie doszło do zaspokojenia dochodzonych zaległości podatkowych. W niniejszej sprawach, według Dyrektora, nie zaistniała także przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., uwalniająca Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Na przełomie lutego/marca 2012 r. zaistniała przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i wniosek ten winien być złożony w terminie 14 dni licząc od terminu płatności zobowiązania spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 01/2012 r., czego nie uczyniono. Organ wskazał, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony dopiero w dniu [...] grudnia 2012 r. przez jej wierzyciela, a następnie wniosek ten oddalono. Zdaniem Organu odwoławczego oddalenie powyższego wniosku z uwagi na brak majątku upadłej spółki na przeprowadzenie postępowania upadłościowego nie może jednak stanowić przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Dyrektor odnotował, że ani na etapie prowadzonego postępowania przed Organem pierwszej instancji, jak również na etapie postępowania odwoławczego, Skarżący nie wskazał na uzasadnione i obiektywne przyczyny, które uniemożliwiły mu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, bądź też wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Za taką przyczynę nie można było uznać podnoszonej przez Skarżącego okoliczności, iż nie miał umocowania do samodzielnego reprezentowania spółki, ponieważ sposób jej reprezentacji był właściwy dla trzech, a nie dwóch członków zarządu. Ponadto Skarżący nie wskazał mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Reasumując Dyrektor wskazał w decyzjach, że zaszły konieczne przesłanki pozytywne dla przeniesienia odpowiedzialności, zaś Skarżący nie wykazał istnienia przesłanek negatywnych. W skargach na decyzje Dyrektora Skarżący ponowił swoją argumentację. W uzasadnieniu Skarżący podniósł, że przez stronniczą i wybiórczą ocenę zebranego materiału dowodowego, selektywne przedstawienie faktów, uchylenie się od oceny wyjaśnień Skarżącego, Organy nie przedstawiły obiektywnej sytuacji finansowej spółki w okresie styczeń - listopad 2012 r., tj. w czasie, gdy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Nie było zatem podstaw do twierdzenia, że w lutym 2012 r. miał miejsce stan niewypłacalności spółki. Skarżący wskazał również, że Organy podatkowe nie udowodniły, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. W jego ocenie nie ciążył na nim obowiązek wykazywania wypłacalności spółki, a wystarczającym było przedstawienie przez niego dowodów zmierzających do usunięcia wątpliwości co do jej stanu finansów. Skarżący zauważył, że spółka deklarowała chęć spłaty zaległości, dokonała pewnych wpłat, a nadto, że dysponowała prawem do nieukończonego jeszcze filmu fabularnego, z którego to prawa możliwe było zaspokojenie żądań wierzyciela podatkowego. Wyczerpuje to przesłankę wskazania majątku spółki. Skarżący zakwestionował ocenę Organów co do daty wystąpienia przesłanek upadłości spółki, zarzucił też, że nie ustaliły one tej daty w sposób prawidłowy. Skoro w okresie zajmowania przez Skarżącego stanowiska członka zarządu istniały tylko zaległości budżetowe, to nie mógł on przypuszczać, że po 10 miesiącach od ustąpienia ze stanowiska Organy ocenią niewielkie zaległości jako podstawę do zgłoszenia wniosku o upadłość. Organy nie udowodniły zatem, że spółka była niewypłacalna, a Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Do skarg załączono pismo spółki z dnia [...] marca 2015 r. do Naczelnika, w którym zadeklarowano gotowość uregulowania zaległości podatkowych. Spółka w tym piśmie (podpisanym przez drugiego członka zarządu) poinformowała o dokonaniu wpłaty, przyznała ponadto, że do tej pory jej sytuacja pozostawała zła, ale obecnie może uregulować zaległości w systemie ratalnym. Środki, którymi spółka dysponowała w przeszłości, musiały być przeznaczone na finansowanie głównego celu jej istnienia, tj. produkcji filmu fabularnego, który nadal nie jest ukończony. Skarżący powołał się na orzecznictwo sądowe, w tym dotyczące kwestii rozkładu ciężaru dowodu okoliczności istotnych w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej dla przeniesienia odpowiedzialności. W odpowiedzi na skargi Organ odwoławczy podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, uznając zarzuty skarg za niezasadne. Na rozprawie w dniu 9 stycznia 2017 r. Sąd połączył wszystkie wskazane sprawy podatkowe do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skargi wniesione w niniejszych sprawach podatkowych nie zasługiwały na uwzględnienie. W zaskarżonych decyzjach Dyrektor Izby Skarbowej w W. zasadnie wskazał, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rolą organów podatkowych jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej spółki. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność (o ile zamierza ona uwolnić się od tej odpowiedzialności), jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki. Poza sporem jest, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki A. Sp. z o.o. w czasie, kiedy powstawały zaległości, w związku z którymi przeniesiono odpowiedzialność podatkową. Funkcję w zarządzie tej spółki pełnił bowiem od 2007 r. do 26 listopada 2012 r. Bezskuteczność egzekucji z majątku spółki może być wykazana wszelkimi środkami dowodowymi, mogą na nią wskazywać różne okoliczności. Z akt niniejszej sprawy wynika, że Naczelnik, jako organ egzekucyjny, dokonał zajęć szeregu rachunków bankowych spółki, które jednak okazały się nieskuteczne, najczęściej z powodu braku środków na zajętym rachunku oraz zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej. W protokole poborcy skarbowego o stanie majątkowym z dnia 4 lutego 2014 r. odnotowano, że spółka posiada jedynie sprzęt biurowy i 20-letnie komputery, nie posiada natomiast żadnych nieruchomości, ruchomości (w tym pojazdów) ani praw majątkowych. Brak nieruchomości spółki wynikał ponadto z danych Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych. Spółka wezwana, w trybie art. 36 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, do wskazania majątku, nie udzieliła odpowiedzi na to wezwanie (karta akt podatkowych oznaczona dwoma numerami – 61 oraz 97). Wnioskowi Organów co do bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w żaden sposób nie przeczy deklarowana w skargach i w dołączonym do nich piśmie "chęć spłaty zaległości podatkowych", ani – tym bardziej - istnienie wyprodukowanego, ale "jeszcze niegotowego do sprzedaży filmu". Otóż sama chęć spłaty zaległości nie może być uznana za dowód skuteczności egzekucji z majątku spółki, skoro podejmowane przez organ egzekucyjny, a opisane wyżej czynności zmierzające do ustalenia tego majątku i zaspokojenia roszczeń wierzyciela podatkowego, niewątpliwie nie przyniosły spodziewanego skutku. W tym natomiast zakresie, w jakim spółka faktycznie uregulowała obciążające ją zaległości (wpłaty dokonane w marcu 2015 r.), postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego zostały umorzone. Odnośnie zaś praw do wymienionego filmu, powtórzyć należy utrwaloną zasadę, że wskazywany majątek spółki, z którego egzekucja miałaby być skuteczna, musi być realny, konkretny, łatwy do zidentyfikowania, określenia i zbycia. Prawa majątkowe do "jeszcze niegotowego" filmu nie mogą być uznane za odpowiadające wymogom z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na rozprawie sądowej w dniu 9 stycznia 2017 r. pełnomocnik Skarżącego zawnioskowała o przeprowadzenie dowodu z pisma aktualnego prezesa zarządu spółki na okoliczność istnienia majątku spółki i zamiaru spłaty jej zaległości. Sąd, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a., dowód ten przeprowadził. Pismo to nie tylko jednak nie zmienia wniosków Organów co do bezskuteczności egzekucji wobec spółki, ale wręcz wniosek ten potwierdza. Otóż prezes zarządu spółki wskazał wówczas, że "...wcześniejsza sytuacja finansowa Spółki A. nie pozwoliła na uregulowanie zobowiązań podatkowych w terminie...". Uznać ponadto należy, że sytuacja ta nadal, w dacie redagowania tego pisma, była na tyle niezadowalająca, że spółka zawnioskowała o układ ratalny dla istniejących zaległości, zaś kwota, jaka znalazła się wtedy w jej dyspozycji, została wpłacona na ich poczet (jak wyżej Sąd zauważył – ta kwota została uwzględniona w ostatecznym rozliczeniu istniejących i przeniesionych na Skarżącego zaległości). W dalszej części pisma z 9 marca 2015 r. spółka potwierdziła, że jest w trudnej sytuacji finansowej, że wszystkie środki finansowe przeznaczyła na potrzeby bieżącej produkcji filmu "[...] że film ten jest jeszcze nieukończony, i że nie podlega sprzedaży. Jak wyżej Sąd podkreślił, zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, dla uwolnienia się od odpowiedzialności to członek zarządu spółki powinien wykazać majątek, z którego możliwe będzie zaspokojenie zaległości w co najmniej znacznej części. Analiza akt sprawy nie wskazuje, aby w trakcie postępowania Skarżący wskazywał na majątek spółki w postaci autorskich praw majątkowych do wspomnianego filmu. Kwestia praw majątkowych do tego filmu została podniesiona po raz pierwszy w postanowieniu Sądu upadłościowego, które z urzędu zostało pozyskane przez Organy. Abstrahując jednak od faktu, że to nie Skarżący powoływał się na ten majątek, w postanowieniu Sądu upadłościowego wskazano na wątpliwy, niepewny charakter tych praw autorskich, oszacowanych tylko przez spółkę na 4,5 mln zł (nie istnieje żaden inny szacunek wartości tego prawa majątkowego), przy czym Sąd upadłościowy, opierając się na prognozach prezesa zarządu spółki, podał, że film miał być gotowy we wrześniu 2013 r. Jak wiadomo – na co wskazują akta sprawy - film nie został wtedy ukończony. Z pisma z 9 marca 2015 r. wynika bowiem, że film nadal jest niedokończony, zaś z oświadczenia pełnomocnika Skarżącego złożonego na rozprawie (czyli w 2017 roku!) wnioskować należy, że film dopiero wkrótce będzie dystrybuowany w kinach. Trudno więc było racjonalnie przyjąć, że Organy podatkowe będą cierpliwie oczekiwały na zakończenie produkcji filmu, że podejmą kosztowne czynności zmierzające do wyceny praw majątkowych do tego utworu, że zostanie zawarta umowa przenosząca te prawa na wierzyciela podatkowego, i że Organy zaspokoją swoje roszczenia podatkowe z tych przyszłych i niepewnych praw majątkowych (o ile w ogóle film ten przyniesie jakiekolwiek dochody). W art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji Ustawodawcy z pewnością nie chodziło o takie "...mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.". Nic nie stało natomiast na przeszkodzie, aby - jak wynika z ww. pisma z 9 marca 2015 r. – spółka dokonała wszystkich możliwych w jej sytuacji majątkowej wpłat na poczet zaległości podatkowych, bez oczekiwania na decyzję Naczelnika co do układu ratalnego. Każda dokonana wpłata zostałaby uwzględniona na korzyść Skarżącego, tj. o taką wpłatę zmniejszona zostałaby ostateczna wartość zaległości przeniesionych w trybie art. 116 O.p., tak, jak to się stało z wpłatami dokonanymi w marcu 2015 r. Takich innych wpłat spółka jednak nie dokonała. Nie było też przeszkód, aby spółka sama zbyła autorskie prawa majątkowe do powstającego filmu (sama oszacowała ich wartość na 4,5 mln zł), i z uzyskanego w ten sposób przychodu spłaciła zaległości podatkowe. Skarżący nie podjął działań ukierunkowanych na ten sposób uregulowania zaległości. Znaczna część skargi została poświęcona wykazaniu, że w czasie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu spółki nie zaszły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Jednakże, w ocenie Sądu, akcentowana w decyzjach kwestia dotycząca daty, kiedy w spółce wystąpiły przesłanki upadłości, jest drugorzędna o tyle, że przecież na Skarżącego przeniesiono odpowiedzialność za zaległości spółki powstałe przed zgłoszeniem wniosku o upadłość. Wniosek bezspornie zgłoszono dopiero w grudniu 2012 r., Organy przyjęły natomiast, że przesłanki do zgłoszenia takiego wniosku pojawiły się już w lutym/marcu tego roku. W tej kwestii – po pierwsze - konieczne jest podkreślenie już literalnego brzmienia art. 21 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego (aktualnie – Prawa upadłościowego). Wynikało z tego przepisu, że obowiązek zgłoszenia wniosku ogłoszenie upadłości obciąża każdego członka zarządu indywidualnie, niezależnie od sposobu reprezentacji w innych sprawach. Po drugie - literalna wykładnia art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności wtedy, gdy w spółce obiektywnie występowały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub o układ, a równocześnie, gdy wskaże na zgłoszenie takiego terminowego wniosku, albo - w końcu - wykaże, że brak takiego wniosku wyniknął z przyczyny niezawinionej przez niego. Przepis ten, we fragmencie tekstu "...a członek zarządu nie wykazał że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości...", tworzy więc nierozerwalną koniunkcję logiczną. Dla uwolnienia się od odpowiedzialności wniosek musi być zatem – po pierwsze – w ogóle zgłoszony, oraz – po drugie – to zgłoszenie musi nastąpić we właściwym czasie. Jeśli brakuje już pierwszego z tych wymogów, tj. zgłoszenia wniosku, bezprzedmiotowe byłoby jakiekolwiek analizowanie kwestii terminowości, czyli długości czasokresu, jaki upłynął od dnia ewentualnego wystąpienia przesłanek wniosku o ogłoszenie upadłości do dnia wystąpienia z takim wnioskiem. Owszem – w niniejszych sprawach spór co do daty wystąpienia przesłanek upadłościowych w spółce stałby się racjonalny i zrozumiały wtedy, gdyby na Skarżącego została przeniesiona odpowiedzialność za zaległości powstałe po zgłoszeniu wniosku o upadłość, co miało miejsce – przypomnijmy – w grudniu 2012 r. Tak się jednak w niniejszych sprawach nie stało - przeniesione na Skarżącego zaległości powstały wcześniej. W niniejszej sprawie Skarżący konsekwentnie, także w samej skardze, wywodził, że sytuacja spółki nie kwalifikowała jej do zgłoszenia wniosku o upadłość, gdyż w czasie, kiedy powstawały przeniesione zaległości podatkowe, sytuacja spółki była dobra. Tym samym Skarżący a limine wykluczał zastosowanie wobec siebie omawianej przesłanki egzoneracyjnej (art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji). Jeśli istotnie, jak twierdził Skarżący, sytuacja spółki była dobra, była ona "wypłacalna", to powstaje zasadnicze pytanie, dlaczego nie zapłacono wymaganych podatków PIT i VAT. Jeżeli jednak, jak twierdzą Organy, przesłanki dla złożenia stosownego wniosku do sądu upadłościowego wystąpiły już w lutym/marcu 2012 r., to przecież nadal niczego nie zmienia to w sytuacji prawnej Skarżącego (pomijając okoliczność, że Organy wcale nie były zobowiązane ustalać daty wystąpienia podstaw zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, skoro przeniesiona na Skarżącego odpowiedzialność za zaległości powstałe przed zgłoszeniem wniosku). Terminowy wniosek o upadłość, czyli wniosek uruchamiający funkcję informacyjną i ostrzegawczą dla potencjalnych wierzycieli spółki, bezspornie nie został zgłoszony aż do grudnia 2012 r., zatem powrócić należy do tezy, że w tej sytuacji Skarżący mógłby uwolnić się od odpowiedzialności tylko w ten sposób, że wskazałby okoliczności, które wyłączają jego winę w niezgłoszeniu wniosku wcześniej, stosownie do art. 116 pkt 1 lit. b Ordynacji. Taką okolicznością nie jest ewentualna niewiedza co do rzeczywistych zobowiązań podatkowych spółki za okres, kiedy Skarżący był członkiem jej zarządu i kiedy powstawały zaległości podatkowe, ani niewiedza, że "...po 10 miesiącach od rezygnacji z udziału w Zarządzie Naczelnik US podejmie czynności egzekucyjne.". Skarżący twierdzi oczywiście, że wcześniej (przed grudniem 2012 r.) przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości nie wystąpiły, ale – powtórzmy – w ten sposób sam wyklucza zastosowanie wobec siebie okoliczności ekskulpacyjnej. Nie można zatem zgodzić się ze Skarżącym, że rolą Organów było udowodnienie niewypłacalności spółki, a nadto udowodnienie, że Skarżący nie złożył wniosku o upadłość we właściwym czasie. Jak wyżej Sąd wyjaśnił, rolą Organów było wykazanie powstania zaległości w czasie piastowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu, a także bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Art. 116 § 1 ab initio Ordynacji zobowiązuje organ podatkowy do przeniesienia odpowiedzialności za "zaległości". Zgodnie z art. 51 § 2 Ordynacji, za zaległość uważa się także niezapłaconą w terminie zaliczkę na podatek. Z tego względu odpowiedzialność głównego dłużnika (spółki) oraz dłużnika subsydiarnego (Skarżącego) dotyczyć powinna już zaliczek na podatek dochodowy, tak, jak Organy orzekły w decyzji z [...] września 2015 r. nr [...] oraz decyzji ją poprzedzającej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargi. Zaskarżone decyzje są zgodne z prawem.