III SA/Wa 2981/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2011 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Zaskarżoną decyzją, Dyrektor Izby Skarbowej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 220 § 2 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm., powoływanej dalej jako "O.p") postanowił utrzymać w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2010 r. odmawiającą P. K. ("Skarżący", "Strona") odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r., w kwocie 260.261,06 zł wraz z odsetkami za zwłokę obliczonymi na dzień 17 sierpnia 2009 r. w kwocie 1.429.645 zł. - łącznie 1.689.906 zł. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 17 sierpnia 2009 r. (uzupełnionym pismami z dnia 7 października 2009 r. i 5 stycznia 2010 r.) Skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej wraz z należnymi odsetkami w podatku podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r. Strona podniosła, iż nie jest w stanie zapłacić zaległości podatkowej z uwagi na ciężką i nieuleczalną chorobę: [...]. Problemy zdrowotne, uniemożliwiają mu podjęcie zatrudnienia. Wskazał, iż przebywa na zasiłku rehabilitacyjnym, poddaje się rehabilitacji i z powodu stanu zdrowia może nie być w stanie wrócić do dotychczasowej pracy. Ponadto podniósł, że na jego utrzymaniu pozostaje żona, która też jest osobą niepełnosprawną i małoletni syn. Skarżący podniósł, że orzeczono wobec niego umiarkowany stopień niepełnosprawności. Wyjaśnił również, że zaległość podatkowa nie powstała w wyniku świadomego uchylania się od obowiązku podatkowego, ale w wyniku działania wspólnika, z którym prowadzona była działalność. Skarżący na wezwanie organu przedłożył stosowne dokumenty dotyczące stanu zdrowia oraz kopie formularzy PIT-11 za lata 2006, 2007 i 2008 oraz dokumentacje dotyczącą zakwalifikowania jego rodziny do pomocy rzeczowej w formie żywności oraz przyznania innych form pomocy społecznej. Decyzją z [...] lutego 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1992 r. w kwocie 260.261,06 zł wraz z należnymi odsetkami na dzień złożenia wniosku. W uzasadnieniu, powołując się na art. 67a § 1 pkt 1 O.p. stwierdził, że może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, na wniosek podatnika umorzyć zaległość podatkową. Uprawnienie zawarte w wymienionym przepisie nie jest równoznaczne z pozytywnym rozpatrzeniem wniosku Strony. Przepis ten ma szczególny charakter, a zatem wyjątkowe też muszą być okoliczności uzasadniające podjęcie tego typu decyzji. Przepis ten pozostawia swobodnej ocenie organu podatkowego orzeczenie, czy w konkretnej sprawie istnieją uzasadnione przesłanki, by podjąć korzystną dla podatnika decyzję. Organ podatkowy w tym zakresie nie jest związany zgłoszonymi przez podatnika argumentami, będąc w tym względzie wyposażonym w prawo swobodnego uznania administracyjnego. Uznanie nie oznacza w żadnym wypadku dowolności orzekania. Organ podatkowy ma obowiązek ocenić, czy w sprawie zachodzi sytuacja wyjątkowa, uzasadniająca przyznanie wnioskowanej ulgi. Ulga ta ma charakter szczególny, ponieważ jest wyjątkiem od zasady, że podatki należy płacić w wysokości i w terminach przewidzianych w przepisach podatkowych. Ponadto podkreślił, że wszelkie ulgi w spłacie zobowiązań, w szczególności w zakresie umorzenia powinny być traktowane jako wyjątek od zasady powszechności płacenia podatków. Ulga ta powinna być stosowana w sytuacjach niezależnych od podatnika. W przypadku, gdy trudności finansowe nie są wynikiem okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu, wówczas nie ma podstaw do odstąpienia od dochodzenia świadczenia podatkowego. Zdaniem organu brak jest podstaw do zastosowania wnioskowanej ulgi. Ze złożonego w dniu 5 stycznia 2010 r. oświadczenia majątkowego wynika, że w 2006 r. Skarżący osiągnął dochód w wysokości 3.000 zł, w 2007 r. w wysokości 2.808 zł, w 2008 r. w kwocie 13.512 zł. Na podstawie danych z systemu POLTAX ustalono, że zadeklarowane kwoty dochodu osiągniętego w latach 2006-2008 są zgodne. Stwierdził, że do organu nie wpłynęło jeszcze zeznanie roczne o wysokości dochodów osiągniętych w 2009 r. i nie można w ten sposób jednoznacznie ustalić obecnych dochodów Skarżącego. Ponadto w oświadczeniu o stanie majątkowym Skarżący wskazał również jako źródła utrzymania w 2009 r.: zasiłek chorobowy oraz dochody ze stosunku pracy w firmie M. D. M.. Dostarczył zaświadczenie z dnia 24 listopada 2009 r. o zatrudnieniu w firmie M. D. M., na podstawie umowy o pracę zawartej dnia 1 października 2007 r. na czas określony do dnia 31 grudnia 2009 r. Według informacji zawartych w oświadczeniu majątkowym w okresie od maja do 17 października 2009 r. przebywał Skarżący na zasiłku chorobowym. Z załączonej dokumentacji wynika, że za okres 20 lipca 2009 r. – 31 sierpnia 2009 r. kwota dochodów z zasiłku chorobowego wynosiła 1262,48 zł, za okres 17 czerwca 2009 r. - 19 lipca 2009 r. kwota ta wynosiła 968,88 zł, za okres 1 września do 17 września 2009 r. kwota ta wynosiła 499,12 zł, za okres 18 września do 17 października 2009 r. kwota ta wynosiła 880,80 zł, za okres 18 października do 12 listopada 2009 r. kwota ta wynosiła 763,36 zł. Dodatkowo w oświadczeniu majątkowym Skarżący wykazał, że dochód obciążają koszty w postaci: energii elektrycznej w wysokości 135 zł (w załączeniu rachunki), gazu w wysokości 25 zł (opłata częściowa), inne - w wysokości 75 zł. Organ wskazał, iż przedstawiona przez Skarżącego sytuacja finansowa, nie dowodzi istnienia ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu publicznego obligującego do podjęcia pozytywnej decyzji w przedmiotowej sprawie. Uznał, iż sytuacja finansowa, w jakiej się znajduje Skarżący, została wywołana jego działaniami, które nie uwzględniały ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Podkreślił, iż Skarżący znajduje się w trudnej sytuacji finansowej od kilku lat, co nie stanowi to okoliczności nowej lub nadzwyczajnej, spowodowanej przyczynami od niego niezależnymi, w związku z czym nie uzasadnia zastosowania ulgi. Organ wskazał, iż prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z ponoszeniem ryzyka. W ocenie organu Skarżący powinien poszukiwać możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej i płatniczej bez udziału budżetu państwa. Trudności finansowe nie są równoznaczne z niemożnością zapłaty zobowiązań podatkowych i nie stanowią automatycznie podstawy do udzielenia ulg podatkowych, bowiem są elementem ryzyka gospodarczego. Właściwy nadzór oraz właściwe prowadzenie spraw z zakresu działalności gospodarczej minimalizuje to ryzyko, w związku z czym, leży w interesie zarówno osób prowadzących działalność, jak i w interesie publicznym. Organ kierował się zasadą uwzględnienia zarówno interesu podatnika, jak i interesu społecznego. W interesie społecznym leży terminowe wpłacanie przez podatnika podatków zasilających budżet. Stwierdził, iż na Skarżącym spoczywa odpowiedzialność za wypełnienie obowiązków - materialnych i proceduralnych wynikających z przepisów prawa. W odwołaniu od tej decyzji z dnia [...] marca 2010 r. Skarżący zarzucił naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez brak odniesienia się i uzasadnienia nieuwzględnienia części zgłoszonych wniosków oraz naruszenie art. 67a § 1 O.p. przez nieuwzględnienie choroby Strony i niepełnosprawności jako ważnego interesu osobistego. Decyzją z [...] września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. Powołał się na art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Wyjaśnił, że okoliczności sprawy nie noszą cech wyjątkowych, gdyż przedmiotowe zaległości dotyczą zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Zobowiązanie podatkowe zostało określone przez organ podatkowy I instancji w decyzji z dnia [...] października 1995 r. Nr [...], na podstawie przeprowadzonej kontroli podatkowej i stwierdzonych nieprawidłowości w prowadzeniu urządzeń księgowych. Organ odwoławczy nie zaprzeczył, iż obecnie udzielenie wnioskowanej ulgi byłoby zgodne z interesem Skarżącego, który od 2009 r. posiada orzeczenie o zaliczeniu jego do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności i w związku z tym ponosi koszty związane z leczeniem. Organ odwoławczy stwierdził, iż ważny interes podatnika może być przesłanką do udzielenia wnioskowanej ulgi tylko wówczas gdy w okolicznościach faktycznych i prawnych danej sprawy znajdują się takie, które szczególnie wyróżniają sytuację Strony w stosunku do innych podatników, a takich w przedmiotowej sprawie nie dopatrzono się. Odnosząc się do podnoszonej przez Stronę kwestii odpowiedzialność za sprawy księgowe przedsiębiorstwa przez wspólnika Strony. organ stwierdził, iż wyjaśnienia Skarżącego obciążające wspólnika za błędne prowadzenie urządzeń księgowych nie mogą stanowić podstawy do zastosowania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Stwierdził, iż Strona prowadząc działalność gospodarczą winna liczyć się z konsekwencjami błędnie podjętych decyzji oraz mieć świadomość ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz z doborem kontrahentów czy wspólników. Organ wskazał, iż Skarżący uzyskuje dochód z tytułu renty w wysokości 686 zł brutto, na utrzymaniu Strony pozostaje niepracująca żona i 15 letni syn. We wspólnym gospodarstwie domowym pozostaje J. J. z dochodem 914,76 zł brutto z tytułu emerytury, wobec tego łączny dochód gospodarstwa domowego stanowi kwotę: 1.600,76 zł. Natomiast miesięczne koszty związane z utrzymaniem wynoszą 395 zł. Strona posiada udział ⅓ we współwłasności budynku wielolokalowego w W. ul. S. [...] m [...]. Ponadto w 2009 r. Skarżący i jego rodzina wielokrotnie korzystała z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej Dzielnicy R. m. W.. Analizując sytuację materialną i finansową Strony, organ odwoławczy stwierdził, iż nie należy ona do łatwych, jednakże nie może wyłącznie stanowić podstawy do umorzenia zaległości wraz z odsetkami. Ponadto stwierdzono, iż argumentacja Strony ma istotne znaczenie przy podejmowaniu decyzji, ale nie decydujące, gdyż nie można na korzyść podatnika uwzględniać podjętych przez niego decyzji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W skardze z dnia 15 października 2010 r. złożonej na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie zobowiązania podatkowego oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzucił naruszenie art. 67a § 1 O.p., przez nieuwzględnienie wniosku o umorzenie zaległości, pomimo wystąpienia ważnego interesu stron oraz art. 187 § 1 O.p. polegający na błędnym przyjęciu, że dochód z otrzymanej przez Skarżącego renty wynosi 686 zł, podczas gdy w rzeczywistości kwota ta wynosi 171,39 zł. Skarżący powtórzył argumenty prezentowane w postępowaniu. Dodatkowo podniósł, że nie prowadzi wspólnego gospodarstwa domowego z teściem – J. J.. Posiada natomiast udział we współwłasności budynku wielorodzinnego przy ul. S. [...], gdzie zamieszkuje wraz z rodziną oraz pozostałymi współwłaścicielami, w tym teściem. Podkreślił, iż zajmowanie lokali znajdujących się w tym samym budynku, nie oznacza prowadzenia wspólnego gospodarstwa domowego. Ponadto emerytura teścia jest zbyt niska, aby mógł bez uszczerbku dla utrzymania koniecznego siebie wspierać finansowo jego rodzinę. Jednocześnie poinformował, że J. J. zmarł w dniu 14 września 2010 r. Wyjaśnił również, iż zaległość podatkowa, będąca przedmiotem wniosku o umorzenie, nie powstała umyślnie w wyniku świadomego uchylania się od obowiązku podatkowego. Była skutkiem sprzecznego z prawem działania jego wspólnika, który odpowiadał za sprawy księgowe przedsiębiorstwa i nie uiszczał należnych podatków. Reasumujac, stwierdził, że jego sytuacja materialna całkowicie uniemożliwia mu spłatę zaległości podatkowych. Dodatkowo egzekucja należności, w świetle zwiększonych wydatków na leki oraz codzienną egzystencję spowodowanych stanem jego zdrowia (a także żony), stoi w sprzeczności z postulatem ochrony ważnego interesu podatnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga jest zasadna. Zarzuty podniesione w skardze nakazują uczynić przedmiotem rozstrzygnięcia kwestię istnienia przesłanek będących warunkiem sine qua non umorzenia zaległości podatkowej. Podstawą prawną umorzenia zaległości podatkowych jest art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z powołanym wyżej art. 67a § 1pkt 3 O.p. organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Ustawodawca, wprowadzając powołanym powyżej przepisem ulgę w postaci możliwości umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, odstąpił w ten sposób, wbrew twierdzeniom organu podatkowego, od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Możliwość skorzystania z tej ulgi uzależnił jednak, jak słusznie zauważył organ, od spełnienia przesłanki zaistnienia "ważnego interesu podatnika" lub "ważnego interesu publicznego" uznając je jednocześnie za równorzędne. Z uwagi na brak definicji ustawowej tych przesłanek a także na "nieostrość" pojęć, mają one przez to szeroki zakres. W literaturze wskazuje się, że "interes podatnika" to pewien stan oczekiwania, określona potrzeba zachowania posiadanych już korzyści lub wyczekiwania na pojawienie się pewnego dobra. Podobnie w przypadku "interesu publicznego". Należy go rozumieć jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. Na sprecyzowanie omawianych pojęć w sposób istotny wpływa również orzecznictwo sądowe. W szeregu orzeczeń sąd administracyjny wskazywał na okoliczności, wystąpienie których świadczy o istnieniu "ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu publicznego". Na podstawie analizy orzecznictwa można wskazać na kilka głównych tez, precyzujących te niedookreślone pojęcia: - ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków (utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku) podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych; - ważny interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspakajać swoich potrzeb materialnych; - przesłanki umorzenia należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Ponadto, w sprawach stosowania ulg podatkowych przedmiotem oceny organów podatkowych musi być stan faktyczny, w tym głównie sytuacja finansowa, rodzinna i życiowa podatnika istniejąca w dacie rozstrzygnięcia sprawy. Stąd też dla oceny zaistnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wymagane jest ustalenie sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednocześnie organ musi mieć jednak na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Organ podatkowy obowiązany jest więc nie tylko do ustalania, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 67a § 1pkt 3 O.p., lecz także obowiązany jest do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony, gdyż zobowiązuje go do tego art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w każdym przypadku, w którym w sprawie ma zastosowanie norma prawna uzależniająca załatwienie sprawy od tzw. uznania administracyjnego. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji, zdaniem Sądu, organy obu instancji naruszyły art. 67a § 1 pkt 3, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Po pierwsze organy obu instancji odmawiając wystąpienia przesłanki "ważnego interesu" z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie uzasadnił, dlaczego okoliczności wskazane przez skarżącego nie można za takie uznać. W postępowaniu w sprawie przyznania ulgi za argument braku wystąpienia ważnego interesu publicznego nie może być powoływanie się przez organ na powszechność opodatkowania. Jak wcześniej zostało stwierdzone postępowanie w sprawie ulgi stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania bowiem w przeciwnym razie postępowanie to nie miałoby sensu. W każdym przypadku mamy bowiem do czynienia z istnieniem obowiązku zapłacenia podatku. Przedmiotem postępowania w sprawie ulgi nie jest więc badanie okoliczności powstania obowiązku podatkowego, lecz powodów które uniemożliwiają jego zapłacenie. Przyczyny uniemożliwiające zapłacenia przez podatnika podatku podlegają ocenie na dzień wydawania decyzji a więc powinny odnosić się przede wszystkim do realiów istniejących w tym czasie. Poza tym ważny interes publiczny powinien być oceniony w aspekcie wielopłaszczyznowym co oznacza, iż należy też uwzględnić co pociągnie za sobą odmowa udzielenia ulgi w innych płaszczyznach życia społecznego i osobistego obywatela, który zasadnie może oczekiwać na pomoc państwa w ważnych życiowo sytuacjach. W rozpatrywanej sprawie organ nie kwestionując trudnej sytuacji finansowej całej rodziny skarżącego uznał, iż ulga w postaci umorzenia zaległości podatkowej jest zbyt daleko idąca, bowiem sytuacja skarżącego nie różni się od innych podatników. Takie stwierdzenie jest zbyt daleko idące. W ocenie Sądu, sytuacja podatnika różni się od zdecydowanej większości podatników stanem zdrowia, sytuacją materialną i życiową. Należy przypomnieć w jakiej sytuacji znajduje się skarżący. Otóż jest osobą chorą na [...] z orzeczeniem o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności. Otrzymuje zasiłek rentowy ok. 708 zł przy czym do wypłaty pozostaje po potrąceniach (podatek, ubezpieczenia zdrowotne, egzekucja) kwota 441 zł. Żona jest osobą bezrobotną. Na utrzymaniu pozostaje uczący się syn. Rodzina korzysta z różnych form pomocy z opieki społecznej. W takiej sytuacji, w ocenie organu podatkowego II instancji, skarżący ma zapłacić kwotę zaległości podatkowej wraz z odsetkami w kwocie 1.689.906 zł (kwota wyliczona na dzień złożenia wniosku). Nota bene zaległości, której nie można ściągnąć ze względu na trudną sytuację rodzinną od blisko 20 lat, nie zmieniającą się w tym czasie a wręcz przeciwnie pogarszającą się. Ponadto potrącana kwota ze świadczenia rentowego pokrywa zapewne tylko koszty postępowania egzekucyjnego, które mają pierwszeństwo w przypadku zarachowywania ściągniętych kwot. Zatem kwota zaległości, pomimo egzekucji, stale rośnie. Zauważyć też wypada, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. Nr 64, poz.593 ze zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczna wspiera więc osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka (art. 3 ust. 1). Tak więc twierdzenie organu, że skarżący nie wykazał ważnego interesu podatnika w sytuacji, gdy korzysta z pomocy społecznej mającej na celu przezwyciężanie trudnych dla niego sytuacji życiowych, których nie jest on w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości a także najbliższej rodziny (nieżyjący obecnie teść) stoi w sprzeczności z zebranym materiale dowodowym. Również ustalony stan faktyczny wskazuje na istnienie ważnego interesu publicznego. Obowiązkiem państwa jest bowiem wspieranie obywateli w trudnych sytuacjach życiowych. Trzeba zadać sobie pytanie w tym miejscu, czy w interesie państwa leży pozbawianie podstaw do egzystencji skarżącego. W ocenie Sądu, na to pytanie należy odpowiedzieć przecząco. Zatem ważny interes publiczny niewątpliwie wystąpił w niniejszej sprawie. Za trafny więc należy uznać zarzut naruszenia przepisów art. 67a § 1 pkt 3, i art. 191 O.p. Organ rozpoznając ponownie sprawę zobowiązany będzie wziąć pod uwagę powyższe spostrzeżenia Sądu odnośnie wystąpienia ważnego interesu strony i ważnego interesu publicznego i następnie jeszcze raz rozważyć możliwość zastosowania ulgi w postaci umorzenia podatku wraz z odsetkami. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), rozstrzygnął jak w sentencji.