III SA/Wa 3004/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 października 2017 r. sprawy ze skargi T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Pismem z dnia [...] sierpnia 2017 r. T.Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej "Skarżącą") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (zwanego dalej "organem nadzoru" lub "DIAS") z dnia [...] czerwca 2017 r. w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w ramach następującej sprawy: Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Celnej w W. (zwany dalej: "organem egzekucyjnym") prowadził wobec Skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] października 2016 r., wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w S. (zwanego również dalej "wierzycielem" lub "DIC"), postępowanie egzekucyjne obejmujące należność w postaci kary pieniężnej w kwocie 12.000 zł powiększoną o należne odsetki za zwłokę. W toku podjętych czynności organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] listopada 2016 r. zajął wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] S.A. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego doręczono w dniu [...] listopada 2016 r. dłużnikowi zajętego prawa oraz w dniu [...] listopada 2016r. Skarżącej Skarżąca pismem z dnia [...] listopada 2016 r. złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji wszczętej na podstawie ww. tytułu wykonawczego, wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego, wskazując na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej w niniejszej sprawie jako: 1) zmierzającej do przymusowego wykonania przepisu art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471 ze zm.), co uwzględniając treść wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (FORTUNA i in.), jak również treść wyroku w sprawie C-65/05 (Komisja Europejska przeciwko Republice Greckiej), jest wykluczone z uwagi na "techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE charakter tego przepisu prawa krajowego, co przy braku notyfikacji powoduje bezwzględną konieczność zaniechania wszelkich czynności mających na celu jego wyegzekwowanie; 2) zainicjowanej tytułem wykonawczym wystawionym przez Dyrektora Izby Celnej w S. jako organ, który zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r., poz. 599 ze zm.) – zwanej dalej: "u.p.e.a.", nie jest podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, co skutkuje uznaniem, że tytuł wykonawczy, którego odpis doręczono, nie wypełnia wszystkich wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a., tj. nie określa w sposób prawidłowy wierzyciela oraz brak w nim oznaczenia uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, bowiem upomnienie wystosowane przez wierzyciela nie może zostać uznane za upomnienie wierzyciela z tych samych przyczyn, co wskazane powyżej. W uzasadnieniu pisma zawierającego zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego Skarżąca wskazała na niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, gdyż niedopełnienie obowiązku notyfikacji przez Komisję Europejską projektu ustawy o grach hazardowych i będąca tego konsekwencją bezskuteczność obowiązków wyrażonych przez nienotyfikowane "przepisy techniczne" wyklucza możliwość przymusowego wykonania przepisów ustawy o grach hazardowych, a w szczególności art. 14 ust. 1 tej ustawy. Ponadto w ocenie Skarżącej, Dyrektor Izby Celnej w S. jako organ niewłaściwy miejscowo w stosunku do orzeczenia administracyjnego, stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, nie jest uprawniony do występowania w sprawie w charakterze wierzyciela. Nie jest też podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, wobec czego nie jest wierzycielem w niniejszym postępowaniu egzekucyjnym. Powyższe skutkuje z kolei uznaniem, że tytuł wykonawczy, którego odpis doręczono Skarżącej, nie wypełnia wszystkich wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. nie określa w sposób prawidłowy wierzyciela, jak również upomnienie wystosowane przez ww. wierzyciela nie może być uznane za upomnienie wierzyciela, co w konsekwencji stanowi naruszenie zasady wyrażonej w art. 15 u.p.e.a. W związku ze zgłoszonymi przez Skarżącą zarzutami w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zarzutów. Organ egzekucyjny wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych przez Skarżącą zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2017 r. wierzyciel uznał zarzuty zgłoszone przez Skarżącą na podstawie art. 33 § 1 pkt 6, 7 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, zaś w postępowaniu zażaleniowym wierzyciel wydał postanowienie z dnia [...] kwietnia 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż w niniejszej sprawie podstawą obowiązku podlegającego egzekucji jest decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w L. z [...] czerwca 2015 r., utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w L. z dnia [...] września 2015 r., tak więc obowiązek jest wykonywany na podstawie decyzji ostatecznej. Natomiast niedopuszczalność egzekucji wynikająca z przesłanek przedmiotowych ma miejsce wówczas, gdy podstawą obowiązku jest decyzja nieostateczna, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, albo gdy dany obowiązek jest wykonywany w trybie egzekucji sądowej. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 7 i 10 u.p.e.a., tj. braku uprzedniego doręczenia Skarżącej upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., wierzyciel wskazał, że na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...] września 2015r. (Dz. U. z 2015r., poz. 1494) zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, Dyrektor Izby Celnej w S. został wyznaczony organem właściwym do wykonywania zadań wierzyciela w zakresie obowiązków określonych w ww. rozporządzeniu dochodzonych na drodze postępowania egzekucyjnego w administracji. Ponadto wierzyciel wskazał, że wystawił w dniu 6 października 2016 r. upomnienie zawierające wezwanie do wykonania przez Skarżącą przedmiotowego obowiązku. Następnie organ egzekucyjny, po rozpatrzeniu zarzutów Skarżącej w sprawie wszczętego postępowania egzekucyjnego z uwzględnieniem ostatecznego stanowiska wierzyciela wyrażonego w ww. postanowieniu, postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. uznał przedmiotowe zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, że skoro w obrocie prawnym istnieje ostateczna decyzja będąca podstawą obowiązku podlegającego egzekucji, to prowadzenie egzekucji na jej podstawie jest możliwe i dopuszczalne, gdyż egzekwowany obowiązek podlega egzekucji. Natomiast odnosząc się do zarzutu Skarżącej, iż Dyrektor Izby Celnej w S. nie jest uprawniony do występowania w niniejszej sprawcie w charakterze wierzyciela, co skutkuje niespełnieniem w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny wskazał, że od dnia 1 października 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w S., pełni funkcję wierzyciela w stosunku do wszystkich należności celnych, dochodzonych na drodze postępowania egzekucyjnego w administracji. Ponadto odnosząc się do zarzutu z art. art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., tj. braku uprzedniego doręczenia Skarżącej upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny – w oparciu o wiążące go w tym zakresie stanowisko wierzyciela - wskazał, iż Dyrektor Izby Celnej w S. wstawił upomnienie, a następnie tytuł wykonawczy, który spełnia wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. Pismem z dnia 23 maja 2017. Skarżąca złożyła zażalenie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie następujących przepisów: 1) art. 34 § 4 oraz art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., poprzez oddalenie zgłoszonych zarzutów, podczas gdy w niniejszej sprawie zachodzi niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, jako zmierzającej do przymusowego wykonania przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co uwzględniając treść wyroku TSUE w sprawach połączonych C-213/11, C- 214/11 i C-217/11 (FORTUNA i in.), jak również treść wyroku w sprawie C-65/05 (Komisja Europejska przeciwko Republice Greckiej), jest wykluczone z uwagi na "techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE charakter tego przepisu prawa krajowego, co przy braku notyfikacji powoduje bezwzględną konieczność zaniechania wszelkich czynności mających na celu jego wyegzekwowanie, 2) art. 34 § 4 oraz art. 33 § 1 pkt 7 i 10 u.p.e.a., poprzez oddalenie zgłoszonych zarzutów, podczas gdy w niniejszej sprawie zachodzi niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, jako zainicjowanej tytułem wykonawczym wystawionym przez Dyrektora Izby Celnej w S. jako organ, który zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. nie jest podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, co skutkuje uznaniem, że tytuł wykonawczy, którego odpis doręczono, nie wypełnia wszystkich wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a., tj. nie określa w sposób prawidłowy wierzyciela oraz brak w nim oznaczenia uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, bowiem upomnienie wystosowane przez Dyrektora Izby Celnej w S. nie może zostać uznane za upomnienie wierzyciela z tych samych przyczyn, co wskazane powyżej. W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca powtórzyła argumentację podniesioną wcześniej w uzasadnieniu zgłoszonych zarzutów. Po rozpatrzeniu powyższego zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ nadzoru wskazał na wstępie, że Skarżąca wniosła w niniejszej sprawie zarzuty do postępowania egzekucyjnego oparte na art. 33 § 1 pkt 6, 7, 10 u.p.e.a., tj. niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. oraz niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Następnie organ nadzoru odnosząc się do zarzutu Skarżącej dotyczącego niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w niniejszej sprawie, jako zmierzającej do przymusowego wykonania przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, a wynikającego z braku notyfikacji przez Komisję Europejską ww. regulacji, stwierdził iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, gdyż podnoszone zarzuty w istocie odnoszą się do kwestii merytorycznych, które mogły być podnoszone przy ewentualnej weryfikacji decyzji będącej podstawą egzekwowanego obowiązku. Zgodnie bowiem z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym zarzuty przysługujące zobowiązanemu w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji decyzji administracyjnej, która stanowi podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Zmiana bądź uchylenie takiej decyzji może nastąpić wyłącznie w ramach jednego z trybów nadzwyczajnych uregulowanych w Kodeksie postępowania administracyjnego bądź w Ordynacji podatkowej. Skoro wymagalność obowiązku nie podlega badaniu przez organ egzekucyjny, należy zdaniem organu nadzoru przyjąć, że nie można jej uznać za przesłankę dopuszczalności wszczęcia egzekucji, o której mowa w art. 29 § 1 u.p.e.a. Wierzyciel w tytule wykonawczym oświadcza, iż obowiązek w nim określony jest wymagalny. To oświadczenie wierzyciela jest wiążące dla organu egzekucyjnego, a co za tym idzie, postępowanie egzekucyjne prowadzone przez organ egzekucyjny nie może służyć weryfikacji decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Organ egzekucyjny nie jest więc uprawniony do zmiany decyzji, w których wierzyciel nałożył na zobowiązanego obowiązek zapłaty określonych należności. Organ nadzoru zgodził się również w tym miejscu ze stanowiskiem wierzyciela zgodnie z którym egzekwowany w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym obowiązek wynika z decyzji ostatecznej, pozostającej w obrocie prawnym i podlegającej egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 2 u.p.e.a., w myśl którego egzekucji administracyjnej podlegają grzywny i kary pieniężne wymierzane przez organy administracji publicznej. Organ nadzoru podzielając w tym zakresie stanowisko wierzyciela uznał też, że Skarżąca spełniała kryteria do uznania jej za zobowiązaną, która poddana jest jurysdykcji Rzeczypospolitej Polskiej, bo nie odnosi się do niej żaden z wyjątków przewidzianych art. 14 u.p.e.a. Możliwe było więc prowadzenie postępowania egzekucyjnego, także ze względów podmiotowych. Biorąc powyższe pod uwagę organ nadzoru uznał zarzut Skarżącej oparty na art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. za niezasadny. Organ nadzoru odnosząc się do następnie zarzutu Skarżącej opartego na art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., tj. braku doręczenia upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., wskazał że jak wynika z wiążącego w tym zakresie dla organu egzekucyjnego stanowiska wierzyciela wyrażonego w ostatecznym postanowieniu z dnia 4 kwietnia 2017 r., wierzyciel wystawił upomnienie zawierające wezwanie do wykonania przez Skarżącą przedmiotowego obowiązku. Organ nadzoru zauważył też, że jako organ odwoławczy, rozpoznając zażalenie Skarżącej od postanowienia organu egzekucyjnego, nie jest on uprawniony do ingerowania w treść stanowiska wyrażonego przez wierzyciela, gdyż stanowisko to jest wiążące także dla organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną. Końcowo organ nadzoru odnosząc się do zarzutu Skarżącej opartego na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe określenie wierzyciela, jak również fakt, iż upomnienie wystosowane przez Dyrektora Izby Celnej w S. nie może być uznane za upomnienie wierzyciela, co w konsekwencji stanowi naruszenie zasady wyrażonej w art. 15 u.p.e.a., wskazał że Dyrektor Izby Celnej w S., który wystawił tytuł wykonawczy stosownie do wymogów art. 27 u.p.e.a., poprzedzając go doręczeniem upomnienia jest organem właściwym do występowania w przedmiotowej sprawie w charakterze wierzyciela. Organ nadzoru zauważył, że przepis art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. stanowi w tym zakresie, iż uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 u.p.e.a. jest w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin - właściwy dyrektor izby celnej. Z dniem [...] października 2015r. na podstawie przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...] września 2015r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania, Dyrektor Izby Celnej w S. został wyznaczony organem właściwym do wykonywania zadań wierzyciela na terytorium całego kraju w zakresie obowiązków określonych w rozporządzeniu. Ponadto zgodnie z § 3 powołanego powyżej rozporządzenia w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w S., przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. Biorąc powyższe pod uwagę organ nadzoru uznał zarzut Skarżącej oparty na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. za niezasadny. Spółka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie ww. postanowień, z uwagi na naruszenie: 1) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 i art. 7, art. 77 ustawy z dnia 16 czerwca 1960r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016r., poz. 23 ze zm. - zwany dalej: "k.p.a.") w związku z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia NUS "oddalającego skargę na czynność egzekucyjną", gdy egzekucja administracyjna była niedopuszczalna, bo zmierzała do przymusowego wykonania "technicznego" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., co było wykluczone, uwzględniając wyroki TSUE w sprawach połączonych C- 213/11, C-214/11 i C-217/11 (FORTUNA i in.) i w sprawie C-65/05 (Komisja Europejska przeciwko Republice Greckiej); 2) art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. i art. 33 § 1 pkt 7 i 10 u.p.e.a. - przez utrzymanie w mocy postanowienia NUS "oddalającego skargę na czynność egzekucyjną", gdy egzekucja administracyjna była niedopuszczalna, bo egzekucję zainicjował wierzyciel, który zgodnie z art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. nie był do tego uprawniony, co skutkuje uznaniem, że ww. tytuł wykonawczy nie spełniał wymogów z art. 27 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - nie określał w sposób prawidłowy wierzyciela i nie oznaczono w nim uprzedniego doręczenia Spółce upomnienia, które wystosował Wierzyciel, który nie był do tego uprawniony; 3) art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. i art. 34 § 4 u.p.e.a. - przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji oddalającego zarzuty wniesione w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, gdy organ winien uchylić zaskarżone postanowienie i umorzyć postępowanie egzekucyjne. Organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2017 r., wydane w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Istota sporu w sprawie, dotyczącej zarzutów przeciwegzekucjnych (choć Spółka, wbrew materiałowi dowodowemu sprawy w petitum skargi powoływała się na "postanowienie organu pierwszej instancji oddalające skargę na czynność egzekucyjną") dotyczy dwóch zagadnień: a) czy wierzyciel – Dyrektor Izby Celnej w S. - mógł być uznany za organ właściwy w stosunku do dochodzonej w sprawie należności – kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry - i mógł wystawić upomnienie oraz tytuł wykonawczy; b) czy możliwe było prowadzenie egzekucji administracyjnej w związku z tym, że przepisy ustawy o grach hazardowych, które wskazano w decyzji stanowiącej podstawę wystawienia ww. tytułu wykonawczego, nie podlegały notyfikacji. Zdaniem Spółki organy administracyjne powinny uznać za zasadne jej zarzuty z powodów przez nią wskazywanych. Zdaniem natomiast Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (DIAS) wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu nie było ku temu podstaw, z uwagi na argumentację wskazaną przez organ egzekucyjny i ostateczne stanowisko wierzyciela. Sąd w sporze przyznał rację organom administracyjnym, a nie Spółce. Sąd na wstępie zauważa, że zarzuty przeciwegzekucyjne są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zobowiązany może zgłosić zarzuty do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. W art. 33 § 1 u.p.e.a. wymieniono enumeratywnie przesłanki, które stanowią podstawę do wniesienia zarzutów, zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów normuje art. 34 u.p.e.a. I tak, zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Zgodnie natomiast z art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Z art. 34 § 1 u.p.e.a. wynika więc, że istotnym elementem procedury zarzutów przeciwegzekucyjnych jest uzyskanie przez organ egzekucyjny wypowiedzi wierzyciela, który należy powiadomić o złożeniu zarzutów. Organ egzekucyjny jest związany wypowiedzią wierzyciela jedynie, co do zarzutów wymienionych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a, i w tym zakresie nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego, które mogłoby wpłynąć na zmianę stanowiska wierzyciela. Odstąpienie przez organ egzekucyjny od obowiązku uzyskania wypowiedzi wierzyciela w sprawie zarzutów kwalifikowane jest jako naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik prowadzonego postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 20 lutego 1998r. sygn. akt I SA/Łd 911/96, publik. ONSA 1998/4/148). W orzecznictwie przyjęto ponadto, że organ odwoławczy – organ nadzoru nad egzekucją administracyjną – rozpoznając zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów przeciwegzekucyjnych, jest też związany stanowiskiem wierzyciela. Przyjęto bowiem, że uprawnienie organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną (art. 23 § 2 u.p.e.a.) nie stwarza podstawy do kontroli przez egzekucyjny organ odwoławczy (organ nadzorujący) stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (art. 34 § 1 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny nie jest i nie może być organem odwoławczym w stosunku do wierzyciela (por. postanowienie NSA z 24 maja 2004r. sygn. akt FW 4/04,; wyroki NSA z: 17 czerwca 2009r., sygn. akt II FSK 333/08; 14 listopada 2006r. sygn. akt II FSK 1480/05; 25 sierpnia 2016r., sygn. akt II FSK 3688/16 – dostępne na www.nsa.gov.pl). Spółka wniosła zarzuty: a) niedopuszczalności egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), b) braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.) oraz c) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Organ egzekucyjny, o czym mowa wyżej, był - zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. - związany stanowiskiem wierzyciela, wyrażonym w postanowieniu z [...] stycznia 2017r., co do zarzutu z art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. - braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. oraz zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. - niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 u.p.e.a. Stanowisko wierzyciela stało się bowiem ostateczne, w związku z utrzymaniem w mocy ww. postanowienia wierzyciela przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. (DAS) w postanowieniu z [...] kwietnia 2017 r. Tym samym w tym zakresie organ egzekucyjny i organ nadzoru nie mogły zająć odmiennego stanowiska niż to, które zostało wyrażone przez wierzyciela w ostatecznym postanowieniu i w tym zakresie stanowisko to jest w pełni prawidłowe. Warto też wskazać, że Skarżąca nie wskazała w zarzutach, że nie wystosowano do niej upomnienia, a podnosiła jedynie, że upomnienie to wystosował niewłaściwy organ. Upomnienie, jak wynika z ustaleń organów administracyjnych oraz ze znajdującego się w aktach administracyjnych tytułu wykonawczego zostało Spółce doręczone [...] października 2016 r., a zdaniem Sądu, wbrew stanowisku Spółki, nie można też mówić w sprawie o niewłaściwości wierzyciela, który zainicjował postępowanie egzekucyjne, najpierw wystawiając i doręczając Spółce upomnienie, a następnie wystawiając ww. tytuł wykonawczy. Sąd w tym zakresie podziela zarówno ostateczne stanowisko wierzyciela, jak również stanowisko organów administracyjnych obu instancji – NUS i DIAS wyrażone w wydanych w sprawie postanowieniach, które wywodzą kompetencję wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w S. - jako inicjującego egzekucję - z przepisów normujących ustrój Służby Celnej. Sąd zauważa, że Minister Finansów na podstawie upoważnienia ustawowego, zawartego w art. 9 ust. 2a u.s.c., wydał 15 września 2015r. powoływane wyżej w stanie faktycznym rozporządzenie. Przepis art. 9 ust. 2a u.s.c. stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Warto również podkreślić, że przepis art. 9 ust. 1 u.s.c. wskazuje organy Służby Celnej, którymi są: 1) minister właściwy do spraw finansów publicznych; 2) Szef Służby Celnej; 3) dyrektorzy izb celnych; 4) naczelnicy urzędów celnych. Z art. 19 ust. 1 pkt 15 u.s.c. wynika, że do zadań dyrektora izby celnej należy wykonywanie zadań wierzyciela określonych w ustawie z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, natomiast z art. 19 ust. 1 pkt 16 u.s.c. wynika, że jego zadaniem jest również prowadzenie postępowania egzekucyjnego należności pieniężnych zgodnie z przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wbrew zatem twierdzeniom Skarżącej, zawartych w uzasadnieniu skargi nie można uznać, że Minister Finansów nie był właściwy do wydania ww. rozporządzenia, a tym samym, że w charakterze wierzyciela działał niewłaściwy organ – Dyrektor Izby Celnej w S. Skoro bowiem Minister Finansów mógł wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców, to tym samym mógł w chwili wystawienia ww. tytułu wykonawczego wyznaczyć - zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 15 i 16 u.s.c. w związku z § 1c ww. rozporządzenia - Dyrektora Izby Celnej w S., właściwego na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, a także z orzeczeń sądowych, których wykonanie następuje w trybie przepisów u.p.e.a. Prawidłowe było także powołanie się przez DIAS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, a wcześniej przez DAS, który utrzymał w mocy stanowisko wierzyciela, na przepisy art. 5 § 1 pkt 1 i 4 u.p.e.a. Z art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym w okresie, w którym wszczęto postępowanie egzekucyjne i wydano zaskarżone postanowienie) wynikało, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 - w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego - jest właściwy do orzekania organ I instancji, z zastrzeżeniem pkt 4. W art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (w ówcześnie obowiązującym brzmieniu) wskazano, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin - właściwy dyrektor izby celnej. Przepis art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. odsyła zatem do odrębnych przepisów określających właściwość dyrektora izby celnej. U.p.e.a. nie statuuje więc wprost i bezpośrednio właściwości poszczególnych dyrektorów izb celnych do występowania w charakterze wierzyciela w sprawach, o których mowa w art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Możliwość upoważniania dyrektorów izb celnych do występowania w charakterze wierzyciela dopuszczają jednak inne przepisy i czynią to przez przeniesienie kompetencji do występowania w charakterze wierzyciela – art. 9 ust. 2a, art. 19 ust. 1 pkt 15 i 16 u.s.c. w związku z § 1c rozporządzenia. Do przepisów tych prawidłowo odwołały się więc organy administracyjne rozpoznające sprawę. Sąd, podsumowując ww. rozważania, stwierdza, że wbrew stanowisku Spółki zaprezentowanemu w skardze, upoważnienie zawarte w art. 9 ust. 2a u.s.c., było wystarczające i na podstawie omówionych przepisów należało przyjąć, że wierzyciel był właściwy do zainicjowania postępowania egzekucyjnego – wystawienia najpierw upomnienia, a następnie ww. tytułu wykonawczego. Sąd wszystkie podniesione w skardze zarzuty, co do działania w charakterze wierzyciela niewłaściwego organu, uznaje zatem za niezasadne i wskazuje ponadto, że prawidłowe było stanowisko organów administracyjnych, co do braku podstaw do uwzględnienia zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w związku z art. 27 § 1 pkt 1 u.p.e.a. i art. 34 § 1 u.p.e.a. W tytule wykonawczym, na co trafnie powoływał się NUS i DIAS w wydanych w sprawie, ww. postanowieniach, wskazano bowiem właściwy organ, który był uprawniony do działania w charakterze wierzyciela, więc tytuł ten spełniał wymóg z art. 27 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - określa w sposób prawidłowy wierzyciela. Rację miały również organy administracyjne obu instancji, że nie było podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., gdyż prowadzenie egzekucji administracyjnej w sprawie było dopuszczalne, zarówno z uwagi na przesłanki podmiotowe – obowiązujące przepisy nie wyłączały prowadzenia egzekucji wobec Spółki, która poddana jest jurysdykcji Rzeczypospolitej Polskiej i nie odnosił się do niej żaden z wyjątków przewidzianych w art. 14 u.p.e.a. - jak również przesłanki podmiotowe, bo wbrew stanowisku Spółki obowiązek egzekwowany – kara pieniężna podlegała, co do zasady, egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Sąd zgadza się ponadto ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu, że zarzuty przysługujące zobowiązanemu w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji decyzji administracyjnej, która stanowi podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Wymagalność egzekwowanego obowiązku, wynikającego z ostatecznej decyzji - zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. - nie może być badana przez organ egzekucyjny. Rację miał zatem DIAS wskazując w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że ocena zgodności z prawem ostatecznej decyzji, stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, może stanowić przedmiot odrębnego od egzekucyjnego postępowania – odwoławczego lub w ramach jednego z trybów nadzwyczajnych. Z tego powodu niezasadne jest podnoszenie przez Spółkę zarzutów odnoszących się do oceny zgodności z prawem ww. decyzji – przez uznanie, że egzekwowany obowiązek wynikał z przepisów prawa, których nie notyfikowano. Zdaniem Sądu niezasadne były więc zarzuty skargi o naruszeniu przez organy administracyjne w wydanych w sprawie postanowieniach przepisów art. 7, art. 77 k.p.a. w związku z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Zaskarżone postanowienia zawierają opis stanu faktycznego prawnego, wskazujący, że organy podatkowe działały z zachowaniem zasad wskazanych w ww. przepisach. Sąd jedynie dodatkowo wskazuje, że w kwestii notyfikacji przepisów u.g.h. zajął stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny u uchwale składu siedmiu sędziów z 16 maja 2016 r. Z uchwały tej wynika, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. Sąd, mając powyższe na uwadze, uznał, że wszystkie podniesione w skardze zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie i na mocy art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.