III SA/Wa 3018/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę Pismem z dnia 5 maja 2010 r. Skarżący – M.K. , zwrócił się z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego za zaległości w podatkach za lata 2000-2001 oraz o uchylenie zajęcia wynagrodzenia za pracę ze względu na przedawnienie zobowiązania. Skarżący wskazał, że spłacił całość zaległości podatkowej, a wnosi o umorzenie odsetek. Postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił Skarżącemu umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez organ egzekucyjny, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. za zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r., luty, kwiecień, czerwiec i grudzień 2001 r. oraz styczeń i czerwiec 2002 r. Według Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie nie zaszły przesłanki do umorzenia postępowania. Z uwagi na trudną sytuację finansową Skarżącego organ egzekucyjny udzielił Skarżącemu ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, a ponadto została uchylona czynność egzekucyjna w postaci zajęcia wierzytelności z wynagrodzenia za pracę. W konsekwencji postępowanie egzekucyjne zostało wobec Skarżącego zawieszone postanowieniem z dnia [...] czerwca 2010 r. do czasu spłaty ostatniej raty wynikającej z układu ratalnego. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącego, utrzymał w mocy powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie brak jest podstaw prawnych do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) - dalej "u.p.e.a.", gdyż zobowiązania podatkowe objęte tytułami egzekucyjnymi nie uległy przedawnieniu i nadal są wymagalne. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ egzekucyjny w dniu 15 grudnia 2004 r. wystawił tytuły wykonawcze, którymi objął powyżej wskazywane zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. W oparciu o te tytuły wykonawcze zawiadomieniem z dnia 21 grudnia 2004 r. doręczonym w dniu 27 grudnia 2004 r. dokonano zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...] S.A. w W. . Skierowana do Skarżącego przesyłka zawierająca odpisy przedmiotowych tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego po dwukrotnym awizowaniu przez pocztę powróciła niepodjęta do organu egzekucyjnego w dniu 19 stycznia 2005 r. i została uznana za doręczoną w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267) – dalej "K.p.a." w dniu 7 stycznia 2005 r. Organ odwoławczy podkreślił, że w dniu 27 grudnia 2004 r., tj. w dacie wpływu zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego do banku zastosowano środek egzekucyjny, o którym Skarżący został powiadomiony, skutkujący przerwaniem biegu przedawnienia na kolejne 5 lat. Ponadto organ egzekucyjny zastosował kolejny środek egzekucyjny skutkujący przerywaniem biegu przedawnienia, tj. zawiadomieniem o zajęciu z dnia 24 listopada 2008 r. dokonał skutecznego zajęcia wynagrodzenia za pracę u pracodawcy zobowiązanego, tj. w D. sp. z o.o. z siedzibą w P. . Zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia do D. sp. z o.o. wpłynęło w dniu 27 listopada 2008 r., zaś Skarżącemu zostało doręczone w sposób zastępczy, tj. w trybie art. 44 K.p.a. w dniu 16 grudnia 2008 r. Tym samym pięcioletni termin przedawnienia przedmiotowych zaległości zaczął biec na nowo, od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano powyższy środek egzekucyjny tj. od dnia 28 listopada 2008 r. Z uwagi natomiast na wydaną w dniu [...] czerwca 2010 r. przez organ egzekucyjny decyzję rozkładającą przedmiotowe zaległości na 24 raty termin przedawnienia przedmiotowej zaległości uległ z kolei zawieszeniu na czas trwania układu ratalnego, tym samym termin przedawnia zaległości w przedmiotowej sprawie wydłużył się o ten czas. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że kwestia braku skutecznego doręczenia Skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym w trybie art. 44 K.p.a. była przedmiotem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lutego 2010 r. o sygn. akt III SA/Wa 1919/09, oddalającego skargę Skarżącego. W skardze na powyższe postanowienie z dnia [...] kwietnia 2011 r. Skarżący podniósł, że prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne jest bezzasadne i wniósł o jego umorzenie. Organom zarzucił przewlekłość oraz naruszenie prawa do czynnego udziału w postępowaniu, a tym samym konstytucyjnego prawa do obrony. Podkreślił, iż wobec wadliwego doręczenia pisma o zajęciu konta bankowego jego zobowiązanie uległo przedawnieniu. W opinii Skarżącego powyższa sytuacja naruszyła art. 122 i art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Zarzuty skargi uznał za niezasadne. Wyrokiem z dnia z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1704/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie. W ocenie WSA w Warszawie zaległości podatkowe Skarżącego za wrzesień 2000 r., luty 2001 r., kwiecień 2001 r., czerwiec 2001 r., styczeń 2002 r. i czerwiec 2002 r. uległy przedawnieniu odpowiednio z dniem 31 grudnia 2005 r., 31 grudnia 2006 r. i 31 grudnia 2007 r. W sprawie nie doszło bowiem do zastosowania środka egzekucyjnego, gdyż Skarżący nie został powiadomiony w sposób prawidłowy o tym fakcie. Warunkiem przyjęcia przez organ, że nastąpiło doręczenie zastępcze jest dysponowanie przez organ niebudzącymi wątpliwości dowodami potwierdzającymi, że spełnione zostały przesłanki określone w art. 44 K.p.a. W niniejszej sprawie doręczenie zastępcze zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym nie spełniało zaś wymogów wynikających z powyższego przepisu. Natomiast nie uległy przedawnieniu zaległości podatkowe Skarżącego za grudzień 2001 r. i grudzień 2002 r., ponieważ odrębnym zawiadomieniem z dnia 27 czerwca 2005 r. zastosowano środek egzekucyjny, o którym Skarżący został powiadomiony w sposób prawidłowy w trybie art. 44 K.p.a. W skardze kasacyjnej Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o uchylenie powyższego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie: 1) art. 70 § 1 w związku z § 4 zdanie pierwsze ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej "O.p.", poprzez jego błędne zastosowanie, 2) art. 170 i art. 171 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", poprzez uznanie przez Sąd, że nie jest związany prawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 23 lutego 2010 r. o sygn. akt III SA/Wa 1919/09, w którym Sąd ten rozstrzygnął kwestię prawidłowości doręczenia Skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomień o zastosowanym środku egzekucyjnym - zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, 3) art. 141 § 4 w związku z art. 170 i art. 171 p.p.s.a., poprzez dokonanie odmiennej oceny istotnego elementu stanu faktycznego, tj. prawidłowości doręczenia zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym, od oceny której dokonał już WSA w prawomocnym wyroku z dnia 23 lutego 2010 r. o sygn. akt III SA/Wa 1919/09; 4) art. 141 § 4 zdanie drugie p.p.s.a., poprzez nie zawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazań co do dalszego postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia 30 lipca 2014 r. o sygn. akt II FSK 2043/12 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił powyższy wyrok w sprawie III SA/Wa 1704/11 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. NSA stwierdził, że w niniejszej sprawie istotę rozstrzygnięcia należy wywieść z kwestii prawidłowości doręczenia Skarżącemu zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym. W tym kontekście zasadny był zarzut naruszenia art. 141 § 4 i art. 170 i 171 p.p.s.a. Sad pierwszej instancji nie miał bowiem podstaw do uznania, że nie jest związany wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 23 lutego 2010 r. o sygn. akt III SA/Wa 1919/09. Ponadto stanowisko, które zaprezentował sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie było zgodne z obowiązującymi przepisami prawa oraz ugruntowanym orzecznictwem sądowoadministracyjnym. NSA zauważył, że dokonana przez WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1919/09 ocena prawna skuteczności doręczenia Skarżącemu przesyłki zawierającej odpisy tytułów wykonawczych oraz zawiadomienie z dnia 21 grudnia 2004 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...] S.A. w Warszawie wyłącza możliwość ponownego badania tej kwestii w postępowaniu w sprawie skargi na postanowienie w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dokonując odmiennej oceny istotnego elementu stanu faktycznego sąd pierwszej instancji naruszył przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. NSA nakazał, aby sąd pierwszej instancji ponownie rozpoznając sprawę wziął pod uwagę ocenę prawną zawartą w wyroku WSA w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1919/09 dotyczącą prawidłowości doręczenia zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym i na tej podstawie ponownie dokonał oceny kwestii przedawnienia zaległości podatkowej za wrzesień 2000 r., luty, kwiecień i czerwiec 2001 r. oraz styczeń i czerwiec 2002 r. Dokonując oceny przedawnienia zobowiązania podatkowego sąd pierwszej instancji ma uwzględnić ponadto stanowisko zawarte w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 3 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 6/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie odmawiające Skarżącemu umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez organ egzekucyjny za zaległości w podatku od towarów i usług. Spór dotyczy między Skarżącym, a organem podatkowym dotyczy kwestii przedawnienia dochodzonych należności. Sprawa niniejsza była już przedmiotem orzekania Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku o sygn. akt II FSK 2043/12. Stosownie do art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Z powyższego przepisu wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu kasatoryjnym może nie tylko przeprowadzić krytykę orzeczenia sądu pierwszej instancji w kontekście zarzutów skargi kasacyjnej, dokonując prawidłowej wykładni prawa na tle przyjętego przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego, ale także narzucić temu sądowi określony sposób postępowania, który wyeliminuje powstałe w toku rozpoznania sprawy uchybienia i wątpliwości. Jak wskazano w powyższym wyroku NSA o sygn. akt II FSK 2043/12 istotne znaczenie dla oceny, czy skarga Skarżącego jest zasadna i czy nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych oraz, czy były podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego, ma ocena prawna zawarta w wyroku WSA w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1919/09, dotycząca prawidłowości doręczenia zawiadomienia Skarżącego o zastosowanym środku egzekucyjnym. Wskazać należy przy tym, że zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Zgodnie zaś z art. 171 p.p.s.a. wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. W wyroku WSA w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1919/09, Sąd ten wskazał, że dokonane przez organ doręczenia Skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomień o zastosowanym środku egzekucyjnym - zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, w trybie art. 44 K.p.a., jak i dokonane przez ten organ ustalenia, co do adresu Skarżącego, były prawidłowe. Sąd orzekający w niniejszej sprawie związany jest powyższymi ustaleniami. Z tego powodu zarzuty skargi Skarżącego w zakresie naruszenia art. 44 K.p.a., art. 122 i art. 123 O.p., odnoszące się do kwestii doręczenia korespondencji kierowanej do Skarżącego, należało oddalić jako niezasadne. Z wytycznych NSA zawartych w wyroku NSA o sygn. akt II FSK 2043/12 wynika ponadto, że w sprawie należy uwzględnić pogląd zawarty w uchwale NSA o sygn. I FPS 6/12 stanowiący, iż zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia, Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że zobowiązania podatkowe Skarżącego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy przedawniały się ostatecznie z dniem 31.12.2006 r., chyba że wystąpiły okoliczności przewidziane w art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej, powodujące zawieszenie lub przerwanie biegu przedawnienia, skutkujące wydłużeniem terminu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 4 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Środkiem egzekucyjnym, zgodnie z art. 1a pkt. 12 u.p.e.a. jest m. in. egzekucja z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, renty, emerytury, rachunków bankowych, z papierów wartościowych, z weksla, z ruchomości. Na mocy art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199 ze zm.), powyższe zasady przerywania biegu przedawnienia znajdują zastosowanie do wszystkich zobowiązań, w tym również powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, iż w sprawie nie doszło do przedawnienia zaległości podatkowych Skarżącego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r., luty, kwiecień, czerwiec i grudzień 2001 r. oraz styczeń i czerwiec 2002 r. Również w tym zakresie skarga Skarżącego była niezasadna. Jak słusznie wskazują organy podatkowe, w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione na Skarżącego, zawiadomieniem doręczonym w dniu 27 grudnia 2004 r., dokonano zajęcia prawa majątkowego Skarżącego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w [...] S.A. w W. . W dniu 27 grudnia 2004 r. w sprawie zastosowano zatem środek egzekucyjny, o którym zobowiązany został powiadomiony, skutkujący przerwaniem biegu przedawnienia w tych sprawach na kolejne 5 lat – zgodnie z art. 70 § 4 O.p. Z kolei w dniu 27 listopada 2008 r. zawiadomieniem o zajęciu z dnia 24 listopada 2008 r. dokonano skutecznego zajęcia wynagrodzenia Skarżącego za pracę u pracodawcy zobowiązanego D. sp. z o.o. Tym samym pięcioletni termin przedawnienia przedmiotowych zaległości zaczął biec na nowo od dnia 28 listopada 2008 r. Z kolei z uwagi na wydaną przez wierzyciela w dniu [...] czerwca 2010 r. decyzją rozkładającą przedmiotowe zaległości na 24 raty, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na czas trwania układu ratalnego. Zatem w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, tj. w dniu [...] kwietnia 2011 r. termin powyższy w dalszym ciągu biegł. Tym samym za prawidłowe i mające oparcie w przepisach prawa należy uznać stanowisko organów podatkowych, iż w sprawie brak jest podstaw prawnych do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt. 2 u.p.e.a., stanowiącym, że postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. W zaskarżonym postanowieniu wyjaśniono przy tym Skarżącemu w sposób spójny, logiczny i z odwołaniem do właściwych przepisów prawa, dlaczego jego żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego nie może zostać uwzględnione. Zaskarżone postanowienie zawiera także wszystkie elementy składowe przewidziane w art. 217 § 1 i § 2 O.p., w tym wyczerpujące uzasadnienie. W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako nieuzasadnioną.