III SA/Wa 3069/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Dorota Gaj-Mizerska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2011 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okres kwiecień - lipiec 2006 r. oraz umorzenia postępowania w sprawie odpowiedzialności za zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. oddala skargę Decyzją z [...] lutego 2010 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej odpowiedzialności W. K. (dalej "Skarżący"), jako członka zarządu D. Sp. z o.o. w W. (poprzednia firma "B.", dalej zwanej też "spółką"), wraz ze spółką oraz drugim członkiem zarządu, za zaległość ww. spółki z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. Nadto Naczelnik umorzył postępowanie z tytułu odpowiedzialności Skarżącego za zaległości spółki w podatku od towarów i usług za sierpień 2006 r. Organ I instancji wskazał, że termin płatności przedmiotowych zobowiązań spółki upływał w czasie pełnienia w niej przez Skarżącego obowiązków członka zarządu. Jednocześnie wyjaśnił, że komornik sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. umorzył postanowienie egzekucyjne prowadzone wobec spółki z powodu ustalenia, iż z egzekucji nie uzyska się nawet sumy przewyższającej koszty egzekucyjne. Wobec ustalenia, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z 1 września 2006 r. nie skutkował ogłoszeniem upadłości, Organ wywiódł, iż nie zaszła żadna przesłanka wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego, przewidziana w art. 116 Ordynacji podatkowej. W odwołaniu od tej decyzji Skarżący podniósł, że będąc prezesem zarządu B. Sp. z o.o., a nie D. Sp. z o.o., w okresie od kwietnia do sierpnia 2006 r., przeprowadził wraz z drugim członkiem zarządu, J. P., działania zmierzające do restrukturyzacji spółki. Stwierdził, że J. P. złożył w dniu 1 września 2006 r. wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Podjęte działania nie powiodły się, bowiem wspólnicy pozostawali między sobą w sporze. Zakłócenia w pracach podczas restrukturyzacji spółki przypisał jednemu z członków członkowi rady nadzorczej. Wyjaśnił, że po odwołaniu go z pełnionej funkcji nie miał kontaktu ze spółką, nie posiadał wiedzy na temat majątku ruchomego i nieruchomości spółki. W konsekwencji Skarżący uznał, że nie istnieją podstawy do obciążenia go odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki. Decyzją z [...] września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, wymienione w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że Skarżący w okresie, kiedy powstała zaległość spółki w podatku od towarów i usług za wskazane okresy, pełnił funkcję członka jej zarządu. Nadto wskazał na powody umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ podniósł również kwestię złej sytuacji finansowej spółki, co wywiódł z wykazania przez nią straty w zeznaniu CIT-8 oraz faktu podjęcia działań zmierzających do jej restrukturyzacji. W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Skarżący zarzucił mu naruszenie art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez nałożenie odpowiedzialności na osoby trzecie w sytuacji, gdy wskazany był majątek podatnika w postaci linii produkcyjnej do produkcji piwa, a także art. 116 § 1 pkt 1b Ordynacji przez nałożenie odpowiedzialności na Skarżącego w sytuacji, gdy wykazał on, iż do niezgłoszenia wniosku o upadłość doszło bez jego winy. Wskazał nadto na naruszenie art. 2 Konstytucji RP przez nałożenie odpowiedzialności podatkowej wyłącznie na niektóre podmioty, odpowiedzialne za zobowiązania podatnika. Podniósł niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, w tym niewyjaśnienie, czy raty płacone przez B. Sp. z o.o. winny być zaliczone na poczet zobowiązania podatkowego, za które obciążono Skarżącego. Rozwijając tak sformułowane zarzuty powtórzył dotychczasową argumentację, wywodząc, że to nie z jego winy nie doszło do ogłoszenia upadłości spółki. Wskazał też, że za zobowiązania spółki powinien odpowiadać Bank P. S.A., który ostatecznie przejął jej majątek w postaci środków trwałych. W odpowiedzi na skargę Organ, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. W zaskarżonej decyzji zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w W., że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. W niniejszej sprawie wystąpiły wszystkie konieczne przesłanki pozytywne. Skarżący w okresie, kiedy powstała zaległość spółki w podatku od towarów i usług za wskazane okresy, pełnił funkcję członka jej zarządu. Jest to zresztą okoliczność bezsporna – Skarżący nie próbował nawet faktu tego zakwestionować. Pełnił tę funkcję od 5 kwietnia do 12 września 2006 r. Po drugie prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne zakończyło się postanowieniem komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. z dnia 2 czerwca 2008 r., w którym komornik umorzył postępowanie egzekucyjne z powodu ustalenia, iż z egzekucji nie uzyska się nawet sumy przewyższającej koszty egzekucyjne. Podstawą tego postanowienia był art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej może być natomiast stwierdzona każdym dowodem i dokumentem – w tym postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydanym w trybie Kpc (dalsze okoliczności przemawiające za bezskutecznością egzekucji przedstawione zostały na str. 5 zaskarżonej decyzji). Odnośnie do wskazywania przez Skarżącego majątku spółki D. (do dnia 29 czerwca 2007 r. firma spółki brzmiała "B.", po czym została zmieniona na "D."), jaki – w jego ocenie – został tylko pozornie zbyty na rzecz spółki B., podnieść należy, iż sprzedaż ta została dokonana w kwalifikowanej formie aktu notarialnego dniu 16 marca 2007 r., zaś prowadzone postępowanie karne w sprawie udaremnienia zaspokojenia Skarbu Państwa, poprzez zbycie tego majątku, zostało umorzone wobec braku znamion czynu zabronionego. Wskazanie mienia spółki, jakiego wymaga art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji, polegać musi na efektywnym, realnym wskazaniu mienia, z jakiego możliwe byłoby natychmiastowe i łatwe zaspokojenie zaległości podatkowych, a nie jedynie na skierowaniu organu podatkowego do bliżej nieokreślonego majątku i wymaganiu, aby organ ten podejmował szereg czynności faktycznych i prawnych w celu stwierdzenia nieważności czynności prawnej mającej za przedmiot ten majątek. Fakt, że umowa z dnia 16 marca 2007 r. miała kwalifikowaną formę aktu notarialnego, a nadto, że postępowanie karne w sprawie udaremnienia zaspokojenia Skarbu Państwa zostało umorzone, nie wykluczał co prawda, iż umowa ta istotnie była nieważna i że została zawarta w celu nielegalnego udaremnienia zaspokojenia zaległości podatkowych, ale podatnik nie może obarczać obowiązkiem ustalania tych okoliczności organu podatkowego i oczekiwać, że wniesie on powództwo o ustalenie nieważności czynności prawnej. Takie "wskazanie mienia" nie odpowiada wymogom art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Brak wniosku o upadłość spółki lub układ nie może być uzasadniany koniecznością przeprowadzenia restrukturyzacji spółki, nawet, jeśli udziałowcy zażądali takiej restrukturyzacji. Z art. 20 ust. 2 pkt 2 Prawa upadłościowego i naprawczego wynika wprost, że prawo i jednocześnie obowiązek zgłoszenia wniosku, o ile zachodzą stosowne ku temu przesłanki materialne, obciąża indywidualnie każdego członka zarządu spółki kapitałowej, a nie jej zarząd in gremio, i to niezależnie od żądań lub zgody udziałowców. Obowiązek ten nie może być zniesiony wskutek jakichkolwiek wewnętrznych uzgodnień w spółce kapitałowej. Z tą zasadą koresponduje zresztą sam art. 116 Ordynacji, który pozwala przenieść odpowiedzialność na członka zarządu, a nie zarząd. Także brak wiedzy Skarżącego co do rzeczywistego stanu spraw spółki nie świadczy o braku winy w niezgłoszeniu wniosku. Funkcja członka zarządu musi być traktowana jako funkcja rzeczywistego zarządcy i menagera. Kodeks spółek handlowych obarcza obowiązkiem prowadzenia spraw spółki każdego członka zarządu, a konsekwencją podatkową takiego ukształtowania jego roli jest możliwość przypisania członkowi zarządu odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Niezgłoszenie skutecznego wniosku o upadłość lub układ nie znajduje zatem w niniejszej sprawie żadnego usprawiedliwienia, czyli jest zawinione w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji. Wnioski o upadłość zostały co prawda złożone, ale - po pierwsze - uznać je należy za spóźnione z punktu widzenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji oraz zaległości przypisanych Skarżącemu w niniejszym postępowaniu (wniosku te pochodziły z dnia 8 września 2006 r. oraz 17 listopada 2006 r., podczas gdy Skarżącemu przypisano zaległości za miesiące wcześniejsze, tj. kwiecień – lipiec 2006 r.), a ponadto wnioski te zostały zwrócone z powodu braków formalnych. Zatem tak zwrócone wnioski muszą być uznane za de iure nigdy nie złożone. Odrębną kwestią jest to, czy i w jakim zakresie za zaległości spółki powinien odpowiadać wskazywany w skardze Bank P. S.A., który – jak wynika ze stanowiska Skarżącego – po wykonaniu ugody zawartej pomiędzy spółką D. (B. Sp. z o. o.), B. Sp. z o.o. oraz tym bankiem, przeniósł środki trwałe spółki D. na B. Sp. z o. o. Jeśli nawet fakt ten stanowi podstawę do prowadzenia postępowania o przeniesienie, w trybie art. 112 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki D. na B. Sp. z o. o., a także Bank P. S.A., to kwestia ta nie ma żadnego prawnego związku z postępowaniem podatkowym, w którym wydano zaskarżoną decyzję, tj. z postępowaniem prowadzonym w trybie art. 116 Ordynacji. Art. 116 Ordynacji jednoznacznie i wyczerpująco określa przesłanki odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. członka zarządu, za zaległości podatkowe podatnika, tj. spółki. Tymczasem art. 112 Ordynacji określa warunki takiej odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wspólnie z podatnikiem, tj. ze spółką. Wynika z tego, iż nie istnieje żadne iunctim pomiędzy jednym, a drugim postępowaniem. Wydanie decyzji przenoszącej odpowiedzialność na członka zarządu na podstawie art. 116 Ordynacji nie zależy od uprzedniego przeniesienia takiej odpowiedzialności na podstawie art. 112. Co więcej – wydanie tylko jednej z tych decyzji w sytuacji, gdy zachodzą ewentualnie przesłanki do wydania obydwu, nie stanowi zarzucanego w skardze "zaprzeczenia zasad sprawiedliwości społecznej". Z akt wynika zresztą, co potwierdził sam Skarżący, że wydana został decyzja przenosząca odpowiedzialność na B. Sp. z o.o., z tym, że dotyczyła ona zaległości w podatku akcyzowym. Art. 116 Ordynacji wymaga natomiast, aby decyzja (decyzje) wydana na tej podstawie obejmowała wszystkich członków zarządu – użyta w przepisie językowa formuła "...odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu..." wskazuje, że konieczne jest wydanie takiej decyzji wobec wszystkich członków zarządu, wobec których zaszły przesłanki odpowiedzialności (vide też uchwała NSA z 9 marca 2009 r., I FPS 4/08). W niniejszej jednak sprawie wydane zostały takie decyzje także wobec drugiego członka zarządu spółki D. (J. P., k. 43 akt sądowych). Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Decyzja zaskarżona oraz utrzymana nią w mocy są zgodne z prawem.