III SA/Wa 3267/10

Sygn. akt III SA/Wa 3267/10 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 czerwca 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wesołowska Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber Sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca) Protokolant Maria Nałęcz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2010 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 r. oddala skargę Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż G. sp. z o.o. z/s w W. (Spółka) zadeklarowała kwoty podatku od towarów i usług do zapłaty za III i IV kwartał 2003 r., I, II i III kwartał 2004 r., IV kwartał 2005 r., I kwartał 2006 r. oraz I, II, IV kwartał 2007 r. w łącznej wysokości 349.600 zł. Spółka nie dokonała zapłaty zadeklarowanych kwot. W związku z tym Naczelnik Skarbowego W. od 18 listopada 2003 r. prowadził wobec Spółki postępowanie egzekucyjne w związku z zaległością za III kwartał 2003 r. i po wyegzekwowaniu części tej kwoty do uregulowania pozostało 317.115 zł. Postanowieniem z 10 lipca 2008 r., wydanym w sprawie o sygn. akt [...], Sąd Rejonowy dla m. W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych ogłosił upadłość Spółki. W związku z tym – z powodu braku możliwości prowadzenia dalszej egzekucji z majątku Spółki – Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] lipca 2008 r. umorzył postępowanie egzekucyjne. Postanowieniem z [...] sierpnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego – W. S. - byłego Prezesa firmy G. sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki. Następnie decyzją z [...] grudnia 2008 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej W. S. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2003 r., I, II, III kwartał 2004 r., IV kwartał 2005 r., I kwartał 2006 r. oraz I, II i IV kwartał 2007 r. w łącznej kwocie 317.115,00 zł, odsetki za zwłokę od tych zaległości w kwocie 124.648,00 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 7.251,50 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: "O.p" przez przyjęcie, iż są podstawy do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, a w szczególności uznanie, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna oraz, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został zgłoszony we właściwym czasie. Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie art. 118 § 1 O.p. przez wydanie decyzji po upływie terminu określonego w tym przepisie w części dotyczącej I, II i III kwartału 2003 r. oraz listopada 2003 r.; art. 200 O.p. przez pozbawienie Skarżącego możliwości wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału; art. 187 § 1 i art. 122 O.p.. przez niewyczerpujące i nienależyte wyjaśnienie całości materiału i nienależyte ustalenie stanu faktycznego, polegające na zaniechaniu badania sprawozdań finansowych, odrzucenie umowy Spółki jako dowodu, z którego wynikało, że Skarżący formalnie od czerwca 2003 r. nie był członkiem Zarządu. Decyzją z [...] kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za III kwartał 2003 r. i umorzył postępowanie w tym zakresie oraz utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2003 r., I, II, III kwartał 2004 r., IV kwartał 2005 r., I kwartał 2006 r. oraz I, II, i IV kwartał 2007 r. w łącznej kwocie 282.783 zł, odsetki za zwłokę od tych zaległości w kwocie 103.709 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 7.248,49 zł. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż w okresie powstawania zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług Spółki G. w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS), jako członek zarządu wpisany był W. S. - od 29 sierpnia 2002 r. Organ nadmienił, iż z materiału dowodowego wynika, iż Skarżący pełnił tę funkcję i w kolejnych latach, podpisując się na szeregu dokumentach jako Prezes Zarządu, a nie jako osoba pełniąca te obowiązki. Dowodami w tym zakresie były między innymi deklaracje VAT-7K, bilanse, a także protokół o stanie majątkowym z 22 listopada 2005 r. sporządzony w trakcie postępowania egzekucyjnego. Umowa Spółki nie określa czasu trwania kadencji zarządu, ani na jaki okres został powołany Skarżący jako prezes zarządu. Z umowy Spółki wynika jedynie, że Zarząd powoływany jest przez Zgromadzenie Wspólników, a zmiany w składzie Zarządu wymagają jednomyślności uchwały Zgromadzenia Wspólników. Takiej uchwały Skarżący nie przedstawił. Zatem nie został odwołany z pełnionej funkcji Prezesa Zarządu. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej "pełnić obowiązki" oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Ponadto z ustaleń organu wynika, iż Skarżący od 2006 r. posiadał 100% udziałów Spółki. Dopiero na etapie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, tj. w grudniu 2008 r., Skarżący wnioskował o ustanie mandatu członka Zarządu z mocą wsteczną. Poza tym Skarżący składając w 2008 r. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki mógł wystąpić wyłącznie jako Prezes Zarządu Spółki, gdyż udziałowcy spółki w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych nie mają tego. Sąd Gospodarczy rozpoznał ten wniosek i nie zakwestionował faktu pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu. Zatem w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie ma podstaw zarzut nieprawidłowego ustalenia przez organ I instancji pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki w okresie po 27 czerwca 2003 r. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż w jego ocenie Skarżący nie zgłosił we właściwym terminie wniosku o upadłość Spółki, a samo ogłoszenie upadłości przez sąd gospodarczy nie przesądza o zgłoszeniu tego wniosku we właściwym czasie. Organ odwoławczy uznał, że w wydanej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zasadnie stwierdził wystąpienie przesłanek orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego. W świetle zgromadzonych w rozpatrywanej sprawie dokumentów nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że organ egzekucyjny wyczerpał wszelkie sposoby egzekucji. Do zaległości za poszczególne kwartały lat 2003-2007 r., powstałych w związku z nieuregulowaniem zobowiązania wynikającego z deklaracji VAT-7K zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne. W jego trakcie uzyskano kwotę ponad 235 tys. zł, nie ujawniono innych składników majątkowych Spółki, z których można byłoby prowadzić dalszą egzekucję. Do protokołu o stanie majątkowym z 22 listopada 2005 r. Skarżący jako Prezes Zarządu podał, że Spółka nie posiada żadnych środków trwałych. Organ egzekucyjny prowadząc postępowanie dokonał bezskutecznego zajęcia rachunków bankowych Spółki w Banku M. i Banku Z.. Banki te corocznie od 2003 roku powiadamiały organ egzekucyjny o niemożności realizacji tytułów wykonawczych z uwagi na brak środków. Nie powiodły się również próby dochodzenia wierzytelności skarbu państwa w innych dwudziestu bankach. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. po otrzymaniu zawiadomienia od syndyka masy upadłości Spółki o ogłoszeniu upadłości, postanowieniem z [...] lipca 2008 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego za kwartały III i IV 2003 r., I, II i III 2004 r., IV 2005 r., I 2006 r., I, II i IV 2007 r. ze względu na brak podstaw prawnych do jego prowadzenia. Również zarzut wskazujący na orzeczenie odpowiedzialności Skarżącego w okolicznościach, gdy istnieje przesłanka do wyłączenia tej odpowiedzialności, z uwagi na posiadany przez Spółkę majątek, z którego można byłoby zaspokoić zaległości podatkowe spółki w znacznej części, nie jest w ocenie organu odwoławczego zasadny. Odnośnie naruszenia art. 118 § 1 O.p., w tym zarzutu wydania decyzji po upływie terminu określonego w tym przepisie w części dotyczącej I, II, III kwartału 2003 r. oraz miesiąca listopada 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że organ I instancji nie prowadził postępowania w zakresie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2003 r. oraz listopad 2003 r. Postępowanie dotyczyło wyłącznie III i IV kwartału 2003 r. Zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można natomiast wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynęło 5 lat. Użyte w tym przepisie pojęcie "wydać decyzję" obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie. W przedmiotowej sprawie organ I instancji orzekł o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki za kilka różnych okresów, począwszy od III kwartału 2003 r. Stąd 5-letni okres wydania i doręczenia decyzji w tym zakresie za III kwartał 2003 r. minął 31 grudnia 2008 r., za IV kwartał 2003 r. mija 31 grudnia 2009 r. Wobec powyższego decyzję w części dotyczącej odpowiedzialności za III kwartał 2003 r. należało uchylić i umorzyć postępowanie w tym zakresie. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł w o jej uchylenie w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2008 r. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 O.p. przez przyjęcie, że nie istnieje w sprawie przesłanka wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania Spółki, pomimo złożenia przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, przyjęcie, że nie ma podstaw do zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w szczególności przyjęcie, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna, przyjęcie, że nie istnieje w sprawie przesłanka do wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu Spółki za jej zobowiązania pomimo wskazania majątku, z którego można zaspokoić zaległości Spółki w znacznej części; odrzucenie dowodu w postaci Umowy Spółki i uchwał wspólników Spółki, z którego wynika, że W. S. formalnie nie był od czerwca 2003 r. członkiem zarządu. Ponadto zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego: art. 200 O.p. przez pozbawienie Skarżącego możliwości wypowiedzenia się odnośnie zebranego materiału; art. 187 § 1 i art. 122 O.p. przez niewyczerpujące rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału, nienależyte ustalenia stanu faktycznego i nienależyte wyjaśnienie całości materiału w sprawie, przez zaniechanie badania sprawozdań finansowych podmiotu i przez to przyjęcie przez organ II oraz I instancji, iż odwołujący się członek zarządu Spółki nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki; art. 187 § 1 i art. 122 O.p. i nienależyte wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych skutkujących błędnym uznaniem, iż Spółka nie posiada mienia nadającego się do egzekucji, podczas gdy takie mienie w ocenie Skarżącego istnieje. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wyrokiem z 2 grudnia 2009 r., wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/WA 1136/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję, stwierdził, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości i orzekł w przedmiocie kosztów procesu. W ocenie Sądu organ przedwcześnie orzekł o odpowiedzialności osobistej członka zarządu. Wyjaśnił, że z uwagi na toczące się w chwili wydawania skarżonej decyzji postępowanie upadłościowe spółki, będącej wierzycielem Skarbu Państwa z tytułu zobowiązań podatkowych, nie sposób było jednoznacznie przesadzić o tym, iż w jego wyniku nie uda się pozyskać środków na pokrycie całości lub części zaległych podatków. Nie było więc wiadome, czy Skarb Państwa nie zostanie zaspokojony w jakimś zakresie. Gdyby zaś takie zaspokojenie miało miejsce, rzutowałoby to w sposób bezpośredni na obowiązki Skarżącego i wysokość należności, jaką musiałby ewentualnie spłacić. Za nietrafne Sąd orzekający uznał wnioski organu, że Sąd upadłościowy w swym orzeczeniu o ogłoszeniu upadłości przesądził jakimi środkami dysponuje upadły uznając, iż nie wystarczą one na zaspokojenie wierzycieli. Badanie takiej przesłanki nie należy bowiem do zakresu obowiązków Sądu upadłościowego na etapie ogłaszania upadłości. Sąd orzekający nie podzielił natomiast zarzutu Skarżącego, iż w czasie gdy powstały dochodzone zaległości podatkowe, nie pełnił on już funkcji członka zarządu. Wyjaśnił, iż z całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika bowiem, iż nie miała miejsca okoliczność o jakiej mowa w art. 202 § 2 Kodeksu spółek handlowych. Zgromadzenie wspólników, na które powołuje się Skarżący i z którego wywodzi korzystne dla siebie skutki, nie dokonało bowiem zatwierdzenia sprawozdania finansowego za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego. Zatwierdzenie to odnosiło się jedynie do części tego roku. Stąd, nie zaistniał skutek w postaci wygaśnięcia po stronie Skarżącego mandatu członka zarządu.. Mając na uwadze art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego za chybiony Sąd uznał także zarzut Skarżącego, iż zwolnił się on od odpowiedzialności za długi spółki, gdyż złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki którą kierował. W ocenie Sądy Skarżący nie udowodnił bowiem, aby złożył wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie czternastu dni od zaistnienia przesłanek upadłościowych. Nie powołał bowiem dowodów w postaci np. dokumentacji księgowej spółki dla wykazania jaka była jej kondycja finansowa i z jaką datą zaistniały po jej stronie przesłanki upadłościowe (z jaką datą stała się niewypłacalna). Tylko zaś wykazanie ww. daty umożliwiało weryfikację twierdzeń skarżącego, iż składając wniosek o ogłoszenie upadłości, nie uchybił terminowi z art. 21 ust.1 prawa upadłościowego i naprawczego. W związku z ww. wyrokiem z 2 grudnia 2009 r., wydanym w sprawie o sygn. akt III SA/WA 1136/09, Dyrektor Izby Skarbowej w W., po ponownym rozpatrzeniu odwołania Skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2008 r., decyzją z [...] października 2010 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ wyjaśnił, iż w świetle art. 116 O.p., aby orzec o odpowiedzialności członka zarządu konieczne jest ustalenie pozytywnych jej przesłanek, tj. powstania zobowiązania i zaległości w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu i bezskuteczności egzekucji wobec spółki, wskazując jednocześnie, iż ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na organie podatkowym. Członek zarządu może natomiast wskazać okoliczności uwalniające go od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, wskazane w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p.. Odnosząc się do obowiązku wykazania przez organ podatkowy ww. przesłanek warunkujących orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie organ I instancji słusznie uznał, że Skarżący pozostawał w terminach płatności, a także dacie powstania zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2003r., I, II i III kwartał 2004r., IV kwartał 2005r., I kwartału 2006r., I, II i IV kwartał 2007r. członkiem zarządu w spółce z o.o. G.. W ocenie Organu wynika to w szczególności z dołączonej do akt sprawy zawartej w formie aktu notarialnego umowy spółki z 24 lipca 2002 r., w której Skarżący powołany został do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu oraz postanowienia z 29 sierpnia 2002 r., w którym Sąd Rejonowy dla m. W. wpisał do KRS Spółkę z o.o. G. i Skarżącego jako Prezesa Zarządu tej Spółki, a także pełnego odpisu z KRS wskazującego, iż Skarżący został wykreślony z pełnienia tej funkcji 12 listopada 2009 r. Organ nie zgodził się z twierdzeniem Skarżącego wskazującym na wygaśnięcie jego mandatu z dniem 27 czerwca 2003 r. podzielając w tym zakresie argumentację przedstawioną w wydanym w sprawie wyroku z 2 grudnia 2009 r. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w sprawie wypełniony został przez organ podatkowy obowiązek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 O.p. W sprawie doszło bowiem do wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec pierwotnego dłużnika - Spółki. Organ wskazał również, iż w sprawie, wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie miało miejsca przedwczesne wszczęcie postępowania wobec Strony, lecz jego przedwczesne zakończenie. Nieznany bowiem organowi I instancji wynik postępowania upadłościowego spowodował, iż organ ten nie mógł z całą pewnością stwierdzić, że wierzytelności skarbu państwa nie zostaną zaspokojone, a zatem, czy istniała jedna z przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią.. Nie oznacza to jednak, iż postępowanie wobec osoby trzeciej było bezprzedmiotowe i jako takie podlegało umorzeniu. Odnosząc się do kolejnej z przesłanek warunkującej orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki Organ wyjaśnił, iż przez bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. należy rozumieć taką sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Organ nie podzielił zarzutów Skarżącego wskazujących, iż Spółka posiadała majątek, z którego można było zaspokoić jej zaległości podatkowe. Wyjaśnił, iż w wyniku prowadzonego wobec Spółki od 2003r. postępowania egzekucyjnego uzyskano kwotę 235.375,65 zł. Natomiast zajęcia rachunków bankowych w 22 centralach banków okazały się nieskuteczne, gdyż 20 banków nie prowadziło rachunków bankowych dla wskazanego w zajęciu dłużnika, a w dwóch pozostałych rachunek dłużnika nie wykazywał obrotów. Ponadto Organ wskazał, iż spisany 22 listopada 2005 r. ze Skarżącym jako Prezesem Zarządu protokół o stanie majątkowym Spółki wskazywał, że Spółka nie posiadała żadnego majątku trwałego, ani obrotowego. Także zajęcie wierzytelności Spółki wobec Przedsiębiorstwa B. w wysokości 400.000 zł okazało się nieskuteczne. W wyniku postępowania egzekucyjnego nie ustalono innych składników majątkowych, z których możliwe byłoby prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Ponadto Organ wskazał, iż z uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego dla m. W. z 28 sierpnia 2009r. (sygn. akt [...]) o zakończeniu postępowania upadłościowego wobec spółki wynika, iż w wyniku prowadzonego postępowania upadłościowego po dokonaniu planu podziału masy upadłości zaspokojeni zostali wierzycieli w I kategorii, i to tylko w 13,78 %. Wyjaśnił, iż wierzytelności Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w tej kategorii się nie znajdują. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przymusowa realizacja zaległości Spółki w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji okazała się niemożliwa, a egzekucja – bezskuteczna. W związku z powyższym za bezzasadny Organ uznał zarzut braku zaistnienia drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionej w art. 116 O.p., tj. bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika. Ustosunkowując się do twierdzeń Skarżącego wskazujących na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie oraz zarzucających zaniechanie zbadania sprawozdań finansowych spółki. Organ wyjaśnił, iż z danych finansowych przedsiębiorstwa za 2006r. wynika, że na dzień 31 grudnia 2006r. wartość zobowiązań krótkoterminowych Spółki wynosiła 1.393.914,75 zł, natomiast wartość majątku spółki opiewała ma kwotę 219.414,05 zł., ujemna zaś wartość kapitałów własnych wyniosła 1.174.500,70 zł. W związku z powyższym. w ocenie Organu obowiązek zgłoszenia wniosku istniał już 14 stycznia 2007r., czyli w ciągu 14 dni od dnia, w którym wartość zobowiązań spółki przekroczyła wartość jej majątku. Organ wskazał również, że sytuacja ta nie była sytuacją przejściową, lecz utrzymywała się także w następnym roku sprawowania funkcji w zarządzie spółki przez Skarżącego. Z bilansów Spółki za 2006r. i 2007r. wynika ponadto, iż wartość przysługujących Spółce należności była znacznie niższa od zobowiązań, tj. w 2006r. należności wynosiły 218.596,26 zł, a zobowiązania 1.393.914,75 zł, zaś w 2007r. należności wynosiły 51.000,00 zł, zaś zobowiązania 1.143.255,82 zł. Na złą sytuację Spółki wskazywał również brak zobowiązań długoterminowych. W świetle powyższego w ocenie Organu nie można uznać, że Skarżący dowiódł, iż wniosek o ogłoszeniu upadłości - złożony w dniu 27 czerwca 2008r. - zgłoszony został we właściwym czasie. Z akt sprawy nie wynika także, aby Skarżący wskazał jakiekolwiek okoliczności na potwierdzenie braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Odnośnie zarzutu dotyczącego naruszenia art. 118 § 1 O.p. przez wydanie decyzji po upływie terminu określonego w tym przepisie w części dotyczącej I i II kwartału 2003r. oraz ll/2003r. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż organ I instancji nie prowadził postępowania w tym zakresie. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. w sprawie nie doszło również do naruszenia art. 200 O.p. Odnośnie włączenia do akt podatkowych niniejszego postępowania wskazanych przez Skarżącego wniosków dowodowych Organ odwoławczy wyjaśnił, iż zarówno pozew o ustalenie wygaśnięcia mandatu Skarżącego jako członka zarządu Spółki z o.o. G., jak i postanowienie Sądu z 10 lipca 2008r. (sygn. akt [...]) o ogłoszeniu upadłości Spółki z o.o. G. znajdują się w aktach sprawy i zostały wzięte pod uwagę przy rozstrzygnięciu niniejszej sprawy. Wskazane zaś postanowienie Sądu z 24 lipca 2008r. (sygn. akt [...]) oraz akta postępowania sądowego o sygn. akt [...] nie dotyczą Spółki, której zaległości są przedmiotem niniejszego postępowania. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie: 1) art. 116 § 1, 2 i 4 O.p. przez: - błędne ustalenie członkostwa Skarżącego w zarządzie spółki, które nastąpiło w wyniku odrzucenia dowodu w postaci Umowy Spółki, uchwał wspólników spółki podejmowanych w latach 2002 - 2004, pozwu oraz innych dokumentów z akt sprawy z powództwa Skarżącego o ustalenie wygaśnięcia mandatu członka zarządu Spółki G., akt rejestrowych Spółki, z których wynika, że Skarżący formalnie nie był od czerwca 2004r. członkiem Zarządu Spółki, co skutkowało naruszeniem art. 202 Kodeksu spółek handlowych, - błędne przyjęcie, że egzekucja wobec Spółki G. okazała się bezskuteczna, pomimo wskazania majątku, tj.: środków pieniężnych w kasie oraz wierzytelności wobec Przedsiębiorstwa B., z którego można było zaspokoić zaległości Spółki w znacznej części, - błędne przyjęcie, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony we właściwym czasie, a tym samym, że nie istnieje przesłanka wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania G. sp. z o. o., - błędne przyjęcie, że Skarżący nie wskazał majątku spółki z którego możliwe byłoby zaspokojenie należności Skarbu Państwa, a tym samym, że nie istnieje przesłanka wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania G. sp. z o.o., 2) art. 153 i 170 p.p.s.a przez nieuwzględnienie w zaskarżonej decyzji wskazanych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 grudnia 2009r. (sygn. akt III SA/Wa 1136/09) wytycznych i oceny prawnej, 3) art. 68 § 1 i art. 108 § 1 O.p. w związku z faktem, iż zaskarżona decyzja dotyczy zobowiązań, które w związku z upływem 3 letniego okresu od ich powstania uległy przedawnieniu, 4) art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez niewyczerpujące rozpatrzenie zebranego w sprawie materiału, nienależyte ustalenie stanu faktycznego i wyjaśnienie całości materiału w sprawie poprzez zaniechanie badania sprawozdań finansowych podmiotu i przyjęcie przez organy podatkowe, że Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki oraz błędne uznanie, że Spółka nie posiada mienia podlegającego egzekucji, podczas gdy takie mienie - w ocenie Skarżącego - istnieje, 5) 108 § 4 O.p. przez prowadzenie egzekucji zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej przed zakończeniem postępowania upadłościowego Spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż rozstrzygając sprawę w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 r. zarówno organ I jak i II instancji, nie dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego ani też przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Na wstępie podkreślenia wymaga okoliczność, że w niniejszej sprawie, dotyczącej odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki orzekał już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w uzasadnieniu wyroku z 2 grudnia 2009 r., (sygn. akt III SA/WA 1136/09) uchylającym decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wypowiedział się również w zakresie oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania w tej sprawie, stosownie do unormowania zawartego w art. 153 p.p.s.a, zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Związanie więc samego sądu administracyjnego w rozumieniu cyt. wyżej przepisu, oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem - lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (Komentarz - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi J.P. Tarno, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004 r., str. 219 - 225). W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie tak długo, jak wyrok Sądu nie zostanie uchylony w prawem określonym trybie, bądź też nie ulegnie zmianie stan prawny, będący podstawą orzekania (zob. wyrok NSA z dnia 16 października 1997 r., I SA/Po 263/97; wyrok SN z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 130/1999, nr 1, poz. 2; wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999 r., IV SA 1177/97; wyrok NSA z dnia 6 września 2001 r., III SA 3377/00; wyrok NSA z dnia 1 października 2001 r., SA/Rz 434/00, Palestra 2002, nr 9-10, s. 199). Natomiast w literaturze wskazuje się, że ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Ewentualne naruszenie przez organy administracyjne postanowień art. 153 powodowałoby konieczność, w razie złożenia skargi, uchylenia zaskarżonej decyzji (bądź innego aktu czy czynności). Stanowi to gwarancję przestrzegania przez organy administracji publicznej związania orzeczeniem Sądu. Wyrok z 2 grudnia 2009 r., (sygn. akt III SA/WA 1136/09) uchylający decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nie został zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez co uzyskał przymiot prawomocności, a tym samym ocena prawna, jaka wyrażona została w tym wyroku wiąże zarówno organ administracyjny jak i sąd administracyjny stosownie do art. 153 p.p.s.a. Ocena prawna, jaka wyłania się z tego wyroku sprowadza się do tego, że Organ przedwcześnie orzekł o odpowiedzialności osobistej członka zarządu. W chwili wydawania skarżonej decyzji, toczyło się postępowanie upadłościowe spółki, będącej wierzycielem Skarbu Państwa z tytułu zobowiązań podatkowych. To zaś sprawiało, ze nie sposób było jednoznacznie przesadzić o tym, iż w jego wyniku nie uda się pozyskać środków na pokrycie całości, lub części zaległych podatków. Nie było więc wiadome, czy Skarb Państwa nie zostanie zaspokojony w jakimś zakresie. Gdyby zaś takie zaspokojenie miało miejsce, rzutowałoby to w sposób bezpośredni na obowiązki skarżącego, i wysokość należności, jaką musiałby ewentualnie spłacić. Realizując zalecenie Sądu nakazującego ustalenie, czy wierzytelności Skarbu Państwa nie zostały zaspokojone w wyniku prowadzonego przez Sąd postępowania upadłościowego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. przeprowadził dowód z postanowienia Sądu Rejonowego dla m. W. z dnia 28 sierpnia 2009 r. sygn. akt [...] o zakończeniu postępowania upadłościowego wobec spółki. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika, iż w wyniku prowadzonego postępowania upadłościowego będącego egzekucją uniwersalną, mającą na celu zaspokojenie wierzycieli upadłej Spółki, po dokonaniu planu podziału masy upadłości zaspokojeni zostali wierzycieli w I kategorii, i to tylko w 13,78 %. Wierzytelności Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w tej kategorii się nie znajdują. Związanie samego sądu oznacza to, że sąd zobowiązany jest do podporządkowania się wcześniej wyrażonemu przez sąd poglądowi w pełnym zakresie oraz konsekwentnemu reagowaniu w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przez organ administracji publicznej. Zarówno treść zaskarżonego rozstrzygnięcia jak i jego uzasadnienie jednoznacznie potwierdza zachowanie normy prawnej wynikającej z przepisu art. 153 p.p.s.a, w związku z czym wszystkie zarzuty skargi, jak i również dowód zgłoszony przez Skarżącego z prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w W. z 22 września 2010 r., osadzone na podnoszonej okoliczności błędnego ustalenia członkostwa Skarżącego w zarządzie spółki oraz innych naruszeń ustawy Ordynacja podatkowa nie mogą liczyć na uznanie, jako, że w tej sprawie już wypowiedział się sąd administracyjny w wyroku, który jest już prawomocny. Utrzymanie więc w mocy decyzji organu I instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. było zgodne z prawem. Dyrektor Izby Skarbowej w W. dokonał prawidłowej oceny postępowania organu I instancji oraz wydanego rozstrzygnięcia, dając temu wyraz w uzasadnieniu decyzji. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji wyroku.