III SA/Wa 3267/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), sędzia WSA Tomasz Sałek, Protokolant referent stażysta Łukasz Kłosiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2017 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2007, 2008, 2009, 2010 i 2011 oddala skargę 1. Decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. Prezydent W. (dalej organ I instancji) odmówił E.M. (dalej Skarżąca/Strona) zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości położonej przy ul. [...] w W. za lata 2007-2011 w łącznej kwocie 129,60 zł. 2. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji podnosząc, że w dniu 31 października 2012 r. organ nie doręczył jej skutecznie decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2007-2011, gdyż nie wziął pod uwagę faktu, że mogła być w tym czasie nieobecna w domu w W. Ograniczył się wyłącznie do jednorazowego przesłania tych decyzji. Zdaniem Strony, organ I instancji nie dostrzega istoty sprawy, tj. związku, że posiadanie nieruchomości nie oznacza posiadania pieniędzy w formie gotówki. Skarżąca dodała także, że do 2011 r. nie miała prawomocnego wyroku sądowego stwierdzającego nabycie przez nią w spadku nieruchomości, której dotyczy zaskarżona decyzja. 3. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej SKO/organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. SKO wskazało, że z ustaleń organu I instancji wynika, iż Skarżąca zamieszkuje w mieszkaniu przy ul. [...] w W. stanowiącym jej własność oraz jest także właścicielem nieruchomości przy ul. [...] w W. Strona prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe i utrzymuje się ze świadczenia emerytalnego w wysokości 1 354,14 zł netto. Z informacji zawartych w oświadczeniu o stanie majątkowym wynika, że Skarżąca żyje z emerytury i kredytu, bo koszty opłat stałych i artykułów żywnościowych wzrastają niewspółmiernie do emerytury. Na wydatki związane z utrzymaniem składają się natomiast: czynsz za posiadane nieruchomości w łącznej wysokości 574,39 zł, podatek od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 291 zł, gaz – 48,86 zł (za dwa miesiące), energia elektryczna – 242,15 zł (za dwa miesiące), opłata za telefon komórkowy i internet w łącznej kwocie 110,98 zł. Na wyżywienie i środki czystości Strona przeznacza 600 zł miesięcznie, bilet miesięczny – 55 zł, wydatki związane z leczeniem – od 100 do 200 zł. Skarżąca jest obciążona również spłatą kredytu na cele mieszkaniowe, wysokość miesięcznej raty wynosi 316,34 zł (płatny do 2020 r., do końca spłaty pozostało 17 208 zł) oraz konsumpcyjnego – miesięczna rata wynosi 328,59 zł (do spłaty pozostało 16 913 zł). Ponadto Skarżąca choruje m.in. na tarczycę, owrzodzenie żołądka, zwyrodnienie kręgosłupa, osteoporozę i inne choroby. Wobec tych ustaleń, organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, iż sytuacja materialna i zdrowotna, w jakiej znajduje się Strona jest trudna. Jednak dysponuje ona majątkiem o znacznej wartości, gdyż jest właścicielem nieruchomości położonej przy ul. [...] i nieruchomości zlokalizowanej w W. przy ul. [...]. SKO wskazało także, że zaległości w wywiązywaniu się ze zobowiązań bieżących przez Skarżącą są wynikiem konieczności spłaty zaciągniętego kredytu, zaś przedstawiona przez nią sytuacja finansowa nie charakteryzuje się okolicznościami nadzwyczajnymi warunkującymi przyznanie ulgi. W ocenie organu odwoławczego, biorąc pod uwagę niewysoką kwotę zaległości podatkowej, jej spłata nie spowoduje znaczącej zmiany w sytuacji materialnej Skarżącej. SKO nie dopatrzyło się także interesu społecznego, który uzasadniałby przyznanie Skarżącej wnioskowanej ulgi. Odnosząc się zaś do zarzutu nieskuteczności doręczenia Skarżącej decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości SKO wskazało, że z powodu niemożności doręczenia przesyłki zawierającej ww. decyzje w dniu [...] października 2012 r., przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 31 października 2012 r. zawiadamiając Stronę o możliwości jej odebrania przez okres 14 dni, a po upływie tego terminu, tj. w dniu 9 listopada 2012 r. zwrócono pismo nadawcy. Doręczenie decyzji nastąpiło zatem zgodnie z art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej Op). 4. Skarżąca złożyła skargę do WSA w Warszawie na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie i uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie zobowiązania podatkowego. W skardze Strona zarzuciła organowi odwoławczemu, że zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o decyzję organu I instancji, a nie na podstawie oceny materiału dowodowego. Zdaniem Skarżącej, SKO nie dokonało oceny materiału dowodowego m.in. pod względem art. 67a § 1 Op, tj. ważnego interesu podatnika. Skarżąca wskazała na swoją trudną sytuację materialną – niską emeryturę, choroby, podeszły wiek, brak możliwości uzyskania pomocy finansowej od osób trzecich, konieczność spłaty zaciągniętych kredytów. Skarżąca zaprzeczyła także, by decyzje ustalające wysokość podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 zostały jej prawidłowo doręczone w drodze tzw. doręczenia zastępczego. Ponadto Strona nie zgodziła się z twierdzeniem, że przyczyną powstania zaległości było trwające przez kilka lat zaniechanie płacenia podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 wskazując, że wpływ na powyższe miały okoliczności przez nią niezawinione tj. zaniedbania urzędników, brak dostępu do lokalu spadkowego oraz przewlekłe prowadzenie postepowania spadkowego. 5. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało swoje wcześniejsze ustalenia oraz stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. 1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2188), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369; dalej jako Ppsa), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba, że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Sąd administracyjny, kontrolując zgodność zaskarżonego aktu lub czynności z prawem, orzeka na podstawie materiału sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia w tym zakresie całego materiału dowodowego spoczywa na organie orzekającym, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji w wypełnieniu tego obowiązku, ponieważ do jego kompetencji należy wyłącznie kontrola legalności działań organów administracji publicznej (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 26 września 2017 r., sygn. akt II SA/Ol 616/17). Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji przeprowadza ocenę zgodności decyzji z prawem. W szczególności istotne jest ustalenie, czy w postępowaniu przed organami administracyjnymi zostały dostatecznie i w sposób prawidłowy wyjaśnione okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustalenie, iż okoliczności te nie zostały w zostały w sposób prawidłowy wyjaśnione uniemożliwia dokonanie oceny, czy zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, w szczególności, czy nastąpiło naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 10 lutego 1981 roku, sygn. akt SA 910/80). 2. Istota sprawy wymaga odpowiedzi na dwie zasadnicze kwestie wskazywane w skardze. Po pierwsze – czy w sprawie skutecznie została doręczona decyzja organu I instancji z dnia [...] grudnia 2015 roku w trybie art. 150 Op. Po drugie – czy organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącej zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości (na podstawie art. 67a §1 Op). 3. W pierwszej kolejności należy odnieść się do wskazywanego przez Skarżącą problemu doręczenia decyzji organu I instancji. Z akt sprawy wynika, że z powodu braku możliwości doręczenia decyzji w dniu 24 października 2012 roku, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 31 października 2012 roku. Jednocześnie zawiadomiono adresatkę o możliwości odebrania przesyłki w urzędzie pocztowym przez okres 14 dni. Po upływie 14 dni, tj. w dniu 9 listopada 2012 roku zwrócono pismo nadawcy z adnotacją "nie podjęto w terminie". Zdaniem Sądu, bezzasadne są w tym zakresie zarzuty Skarżącej, gdyż pismo (decyzja) zostało doręczone prawidłowo – zgodnie z art. 150 Op. Zgodnie z tym przepisem: "W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę". Dodatkowo zgodnie z art. 150 §2 Op "zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Z art. 150 §3 wynika też, że "w przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy". Z kolei art. 150 §4 Op, stanowi, że "w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy". Artykuł 150 Op normuje tzw. doręczenie zastępcze. Takie właśnie doręczenie miało miejsce w niniejszej sprawie. Doręczenie w trybie art. 150 Op stanowi fikcję prawną polegającą na uznaniu doręczenia za skuteczne mimo, że strona postępowania faktycznie nie zapoznała się z treścią kierowanej do niej korespondencji. Przepis ten ustanawia normę będącą wyjątkiem od zasady, głoszącej, że strona postępowania powinna mieć zagwarantowaną możliwość faktycznego zapoznania z treścią korespondencji. Doręczenie w tym trybie znajduje zastosowanie dopiero wówczas, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia osobie fizycznej w trybie art. 148 § 1 Op i art. 149 Op. Doręczenie zastępcze w trybie art. 150 Op ma na celu umożliwienie prowadzenia postępowania w sytuacji, gdy strona uchyla się od podejmowania korespondencji i stanowi przejaw dążenia do zapewnienia skuteczności podejmowanych czynności procesowych (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 812/12). Zdaniem Sądu, doręczenie zastępcze jest równoważne w skutkach z doręczeniem pisma stronie w sposób bezpośredni (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 5 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 323/17). Instytucja doręczenia zastępczego stanowi próbę pogodzenia, z jednej strony – konieczności zapewnienia sprawności postępowania, z drugiej zaś strony - zapewnienia praw stronom postępowania, w tym także prawa do otrzymania decyzji (pism, wezwań) wydanych w tym postępowaniu (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1016/15). Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie miało miejsce skuteczne doręczenie decyzji w trybie art. 150 Op. 4. Drugą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ocena, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącej zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości. Podstawą prawną takiej decyzji był art. 67a §1 Op, zgodnie z którym "organ podatkowy, na wniosek podatnika (...), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może (...): 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną". Z art. 67a §2 Op wynika również, że "umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa". Zdaniem Sądu, rozpatrywanie ważnego interesu zobowiązanego, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia należności, nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o potrzebie umorzenia tej należności. Takie subiektywne przekonanie jest w niniejszej sprawie po stronie Skarżącej. Wyraża się w sposób zdecydowany w treści skargi. O istnieniu tej przesłanki powinny decydować jednak zobiektywizowane kryteria, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. Przyjmuje się, że przez ważny interes wnioskodawcy należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika i że umorzenie należności uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które zobowiązany nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 462/17). Przenosząc powyższe rozważania na stan faktyczny i prawny w niniejszej sprawie można przyjąć, że organy podatkowe wydały decyzje nie naruszając wskazanych w skardze przepisów prawa. Organy podatkowe w sposób szczegółowy zbadały i opisały w decyzjach sytuację finansową i życiową pani E.M. Wskazały między innymi, że jest właścicielką dwóch nieruchomości, otrzymuje stałe świadczenie emerytalne, otrzymała i spłaca dwa kredyty (kredyt na cele mieszkaniowe i kredyt konsumpcyjny). Już samo otrzymanie dwóch kredytów mogło w pewnej mierze świadczyć o zdolności kredytowej Skarżącej i w miarę stabilnej sytuacji finansowej. Organy podatkowe wykazały także, że Skarżąca choruje na różne choroby i jej sytuacja życiowa jest rzeczywiście trudna. Jednak zdaniem organów podatkowych, Strona dysponuje majątkiem o znacznej wartości a zaległości w wywiązaniu się ze zobowiązań bieżących przez Skarżącą są wynikiem konieczności spłaty zaciągniętych kredytów. Decyzja w przedmiocie ulg podatkowych ma charakter uznaniowy, a więc nawet zajście którejkolwiek z wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 Op przesłanek nie obliguje do zastosowania ulgi. Samo stwierdzenie, że sytuacja finansowa i zdrowotna wykazuje cechy ważnego interesu podatnika, nie może decydować o wyniku sprawy, ponieważ konieczne jest uwzględnienie także stanu posiadania (wyrok NSA z dnia 14 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2292/15). Taki stan "posiadania" został zbadany i prawidłowo oceniony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie. Zasadnie organ podatkowy w decyzji dodatkowo podkreślił, że podatek od nieruchomości jest podatkiem o charakterze majątkowym. Jest to danina o charakterze przychodowym (przychodowo-majątkowym), bezpośrednim i rzeczowym a także zwyczajnym i obligatoryjnym. W całości zasila budżety gminne. Jest związany z posiadaną nieruchomością (a więc majątkiem). Przyznanie ulgi Skarżącej spowodowałoby jej uprzywilejowanie w stosunku do innych podatników, których sytuacja życiowa i finansowa może być zdecydowanie mniej korzystna. Przedmiotowa sprawa dotyczy właśnie podatku od nieruchomości za poszczególne lata w łącznej kwocie 129,60 zł. Zdaniem Sądu, zobowiązania publicznoprawne, nie mogą być stawiane – tak jak wskazuje w skardze Strona - jako ostatnie w kolejności do zaspokajania. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że podatnik może np. przekazywać środki ze sprzedaży nieruchomości swoim krewnym, natomiast ciężar spłaty wynikających z tego zdarzenia zobowiązań podatkowych przerzucany jest na ogół społeczeństwa. Umorzenie zaległości podatkowej byłoby wówczas równoznaczne z przerzuceniem na budżet państwa braku uregulowania podatku, a podatnik otrzymałby preferencję podatkową niedostępną dla innych podatników (por. wyrok NSA z dnia 4 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1915/15). W związku z tym, zdaniem Sądu, decyzja organów podatkowych w przedmiocie odmowy zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości w kwocie 129,60 zł. za poszczególne lata wskazane w decyzji – była prawidłowa i oparta na szczegółowej analizie sytuacji życiowej Skarżącej. Wydana została również na podstawie i w granicach obowiązującego prawa. 5. Mając na uwadze powyższe rozważania, działając na podstawie art. 151 Ppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę.