III SA/Wa 3305/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej 1) stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] maja 2006 r., nr [...], 2) określa, że decyzje, których nieważność stwierdzono nie mogą być wykonane w całości. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] maja 2006 r. nr [...] odmawiającą R. B. (powoływanemu dalej jako skarżący), rozłożenia na raty 50 % zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej za okres od maja 2001 roku do stycznia 2005 roku wraz z odsetkami za zwłokę. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż w dniu 28 października 2005 r. skarżący złożył do Prezydenta Miasta C. wniosek o umorzenie 50% zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej za okres od maja 2001 roku do stycznia 2005 roku wraz z odsetkami za zwłokę oraz o rozłożenie na raty po 200 zł pozostałej ich części. Wniosek ten argumentował swoją trudną sytuacją finansową i brakiem stałej pracy. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2005 r. Prezydent Miasta C. postanowił rozłożyć spłatę zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej ze okres od 2001 roku do stycznia 2005 roku w wysokości 50 % kwoty głównej tj. 5.806,52 zł wraz z odsetkami za zwłokę na 29 rat. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia wskazał art. 216 i 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z póź. zm.) - dalej powoływana jako "Ordynacja podatkowa" oraz art. 18 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 z późn. zm.) - dalej powoływana jako "u.d.j.s.t". W uzasadnieniu wskazał, że podstawą do orzeczenia o rozłożeniu zaległości na raty była trudna sytuacja materialna skarżącego, oraz to, że zakończył on prowadzenie działalności gospodarczej w styczniu 2005 r. W dniu 15 grudnia 2005 r. wniosek skarżącego wraz z odpisem powyższego postanowienia został przekazany do Naczelnika Urzędu Skarbowego w C.. Decyzją z dnia [...] maja 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. odmówił rozłożenia na 29 rat 50 % zaległości podatkowych w zryczałtowanym 1 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 podatku dochodowym od osób fizycznych opłacanym w formie karty podatkowej za okres od maja 2001 r. do stycznia 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że po przeanalizowaniu całości zgromadzonego w sprawie materiału organ I instancji nie znalazł nadzwyczajnych powodów przemawiających za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku podatnika. Organ podatkowy wyjaśnił, że skarżący korzystał z ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w ramach postępowania restrukturyzacyjnego umorzono mu znaczne zaległości podatkowe za lata 1991-1993 i udzielona w ten sposób pomoc nie przyniosła zamierzonych efektów ponieważ podatnik zlikwidował działalność gospodarczą z dniem 31 stycznia 2005 r. Organ podatkowy wyjaśnił również, że skarżący ma zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. co do której złożył wniosek o jej umorzenie. Zdaniem organu, świadczy to o traktowaniu przez skarżącego ulg płatniczych jako rozwiązania konieczności zapłaty podatku od uzyskiwanych dochodów. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wskazał również, że wobec skarżącego prowadzone jest bezskutecznie postępowanie egzekucyjne, w ramach którego wyegzekwowano kwotę 3.226,50 zł którą zaliczono na poczet zaległości za 1999 rok. Dotychczasowe wpłaty skarżącego w kwocie 7.974,70 zł oraz 950,20 zł były zaliczane na poczet zaległości Dodatkowych za okres od stycznia do maja 2001 r. oraz od stycznia do marca 2004 r. Organ wyjaśnił nadto, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje jego subiektywne przekonanie ale kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechną hierarchią wartości. Wskazał, że pełny i terminowy pobór należności budżetowych leży w interesie państwa i obywateli, a wszelkie ulgi i zwolnienia są odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie. Wskazał, że jest dla niego niezrozumiałe dlaczego organ podatkowy podważył wcześniejsze korzystne dla niego rozstrzygniecie Prezydenta Miasta C., a wydana decyzja jest krzywdząca i uniemożliwia mu spłatę zadłużenia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że wyrażenie zgody na rozłożenie na raty 50 % zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę przez przewodniczącego właściwej jednostki samorządu terytorialnego nie wiązało organu podatkowego I instancji. Zdaniem organu odwoławczego wydanie postanowienia w 2 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 przedmiocie wyrażenia zgody jest jedynie materialnoprawną przesłanką do zastosowania żądanej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił stanowisko wyrażone w decyzji organu I instancji i wskazał, że skutki niepowodzeń w działalności gospodarczej wiążą się z ryzykiem jej prowadzenia i nie mogą powodować automatycznego przyznawania ulg podatkowych. Okoliczności przedstawione we wniosku skarżącego nie miały charakteru nadzwyczajnych zdarzeń losowych i w ocenie organu nie uzasadniały wydania decyzji pozytywnej. Organ odwoławczy wskazał, że przedstawione przez skarżącego trudności finansowe mają szanse mieć charakter przejściowy, a skarżący powinien szukać innych możliwości ich rozwiązania niż składanie wniosków o udzielenie ulg w spłacie należności. Zdaniem organu skarżący powinien liczyć się z tym, że zaprzestając działalności gospodarczej będzie miał problemy z uregulowaniem zaległości podatkowych powstałych w okresie jej prowadzenia. W skardze na powyższą decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie prawa materialnego przez nieuwzględnienie postanowienia Prezydenta Miasta C. o umorzeniu 50 % zaległości podatkowych i rozłożeniu spłaty pozostałe; części na raty; - nieuwzględnienie bardzo ważnego interesu podatnika jakim jest utrzymanie rodziny i wola spłacenia zobowiązań, co sprzeczne jest z zasadami współżycia społecznego. W uzasadnieniu skargi wyjaśniono, że trudna sytuacja materialna skarżącego zmusiła go do wyjazdu w 2005 r. do A. w celach zarobkowych. Skarżący po kilku miesiącach złożył do Prezydenta Miasta C. wniosek o umorzenie i rozłożenie na raty zaległości podatkowych. Wniosek ten został uwzględniony bowiem organ dostrzegł wyjątkowość sytuacji skarżącego. Do czasu zmiany postanowień Prezydenta Miasta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. skarżący spłacił 6 rat na łączną kwotę 1.690,82 zł. Pełnomocnik skarżącego zarzucił, że w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego nie ma żadnej informacji dlaczego nie wzięto pod uwagę argumentów i stanowiska Prezydenta Miasta C.. Zdaniem pełnomocnika skarżącego uniemożliwienie podatnikowi spłaty zaległości 3 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 podatkowych powiększa jego zadłużenie i doprowadza co sytuacji bez wyjścia, a nadto nie służy dobrze pojętemu interesowi państwa i obywateli. Nie respektuje również zasady rozstrzygania - w granicach obowiązującego prawa - spraw na korzyść obywatela, szczególnie, iż Prezydent Miasta C. chciał udzielić skarżącemu pomocy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, w art. 1 ust. 2, że sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 - 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Zarówno umorzenie jak i rozłożenie na raty zaległości podatkowej, a tego dotyczył się wniosek z dnia 26 października 2005 r. złożony przez skarżącego do Prezydenta Miasta C. jest możliwe w oparciu o art. 67a § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią wskazanych przepisów organ podatkowy, na wniosek podatnika - z zastrzeżeniem art. 67b cyt ustawy dotyczącym podatników prowadzących działalność gospodarczą - może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a cyt ustawy (§ 1 pkt. 2) albo umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (§ 1 pkt 3). Użyte w treści powyższego przepisu słowo "może" wskazuje, że decyzja w tym zakresie ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ administracyjny przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru jednego spośród kilku wariantów rozstrzygnięć. O tym, czy podatek powinien, czy nie powinien być umorzony, nie rozstrzyga sąd, lecz organ administracji, który, w razie istnienia ważnego interesu 4 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 podatnika lub interesu publicznego, może - ale nie musi -- umorzyć lub rozłożyć na raty zaległości podatkowe. Powyższa kompetencja organów podatkowych doznaje istotnej modyfikacji w przypadku zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, w tym wymienionego w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit e u.d.j.s.t. podatku dochodowego od osób fizycznych opłacanego w formie karty podatkowej, który stanowi jedno ze źródeł dochodów własnych gminy. Zgodnie z art. 18 ust. 1 cyt. ustawy do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania takich należności na raty i odraczania terminów ich płatności maja, zastosowanie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. W myśl natomiast ust. 2 powołanego artykułu w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z ust. 3 powołanego przepisu wniosek lub zgoda są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Powyższy obowiązek aktualizuje się w przypadku zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych pobieranego w formie karty podatkowej. Podatek ten zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144 poz. 930) - dalej powoływana jako "u.z.p.d.o.f." uprawnione do jego opłacania podmioty wpłacają, na rachunek urzędu skarbowego, a właściwość miejscową organu podatkowego, którym w tym przypadku jest naczelnik urzędu skarbowego ustala się na podstawie art. 29 ust. 3 cyt. ustawy. Podkreślić zatem należy, że organem podatkowym - właściwym również w sprawach umorzenia i rozłożenia na raty zaległości podatkowych - w podatku dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej jest właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaś wydanie pozytywnego rozstrzygnięcia w powyższym zakresie może nastąpić, zgodnie z art. '8 ust, 3 u.d.j.s.t. wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Przenosząc to ustalenie na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że organem podatkowym właściwym do rozpatrzenia wniosku skarżącego R. 5 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 B. był Naczelnik Urzędu Skarbowego w C., organem zaś właściwym do wyrażenia zgody na pozytywne rozstrzygnięcie w sprawie takiego wniosku Prezydent Miasta C. jako przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego, której dochody stanowiły należności objęte złożonym wnioskiem. Należy bowiem zauważyć, że art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. przewiduje, że umorzenie lub rozłożenie na raty przedmiotowych należności może nastąpić za zgodą lub na wniosek przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Wyrażenie zgody na takie rozstrzygnięcie będzie zatem konieczne gdy wniosek w tym przedmiocie podatnik złoży do naczelnika urzędu skarbowego. Organ ten przed rozstrzygnięciem sprawy zobowiązany będzie - działając w trybie przewidzianym wskazanym przepisem jak również przepisami Ordynacji podatkowej - zwrócić się o ustosunkowanie do treści wniosku przez przewodniczącego właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie bowiem z art. 209 § 1 tej ustawy jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ. Wymieniony w treści art. 18 ust. 2 u.d.s.j.t. wniosek przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego będzie natomiast podstawą do wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia lub rozłożenia na raty należności o których mowa w treści tego przepisu, gdy organ ten uzna, że istnieją względy dla których podjęcie takiego rozstrzygnięcia jest celowe i wyda w tej kwestii postanowienia na podstawie art. 18 ust. 3 u.d.j.s.t. Również jednak i w tym przypadku właściwym do podjęcia ostatecznego rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowej będzie naczelnik właściwego urzędu skarbowego. Należy podkreślić, że z analizy powyższych uregulowań jednoznacznie wynika, iż przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego nie jest w żadnym wypadku uprawniony do samodzielnego rozstrzygania kwestii udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Co więcej, Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd, że wyrażenie zgody na udzielenie takiej ulgi przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego nie wiąże urzędu skarbowego, może on - pomimo wyrażenia takiej zgody odmówić jej zastosowania (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2003 r. III SA 3530/01 publ. LEX nr 6 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 146096 - wydany na gruncie analogicznych uregulowań obowiązujących w przeszłości). Związanie to ma bezwzględny charakter jedynie w przypadku gdy organ podatkowy wydaje decyzję udzielającą ulgi w spłacie zaległości podatkowej. W tym bowiem przypadku musi dysponować postanowieniem w którym na taki sposób rozstrzygnięcia sprawy wyraził zgodę przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Jak wynika z powyższego, organem do którego kompetencji należało rozstrzygnięcie złożonego wniosku o umorzenie i rozłożenie na raty był Naczelnik Urzędu Skarbowego w C.. Jednakże w sprawie tej de facto rozstrzygnął Prezydent Miasta C. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2005 r. Z treści sentencji tego postanowienia jednoznacznie wynika, że zawarte w nim rozstrzygnięcie nie ogranicza się jedynie do wydania zgody na pozytywne załatwienie wniosku skarżącego, ale rozstrzyga ono o meritum wniosku, tj. rozłożeniu zaległości podatkowych na raty; wskazuje na to również jego podstawa prawna i uzasadnienie. Sposób sformułowania sentencji tego rozstrzygnięcia nakazuje przyjąć, że wbrew nadanej mu nazwie stanowiło ono w istocie decyzję podjętą na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, która poprzez doręczenie jej skarżącemu weszła do obrotu prawnego. Co więcej, z wniesionej skargi wynika, że skarżący traktował otrzymane rozstrzygnięcia jako wydane przez uprawniony organ skoro-jak podnosi -do czerwca 2006 r. kiedy otrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. spłacił 6 rat zaległości podatkowej na łączną kwotę 1.690,82 zł. Wobec takiego stanu faktycznego, w ocenie Sądu, rozstrzygnięcia organów podatkowych - Naczelnika Urzędu Skarbowego w C., do którego przekazano wniosek skarżącego wraz z postanowieniem Prezydenta Miasta C. - jak i Dyrektora Izby Skarbowej w W., który otrzymał akta sprawy z odwołaniem były dotknięte wadą nieważności. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że poza przywołaniem treści art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. oraz odnotowaniem faktu wydania postanowienia Prezydenta Miasta C. w żaden sposób nie odniósł się on ani do treści tego rozstrzygnięcia, ani do jego wpływu na prowadzone postępowanie. W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. ograniczył się jedynie do stwierdzenia braku przesłanki w postaci ważnego interesu podatnika do wydania rozstrzygnięcia korzystnego dla skarżącego. Niewątpliwie szersze - choć ze wskazanych względów również błędne -uzasadnienie w tym zakresie zawiera decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w 7 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 W.. Organ ten opisując stan faktyczny sprawy - wbrew rzeczywistemu brzmieniu postanowienia Prezydenta Miasta C. - stwierdził, że dotyczyło ono wyrażenia zgody na pozytywne załatwienie wniosku podatnika. Taka interpretacja pozwoliła mu na stwierdzenie w dalszej części uzasadnienia, że wskazanym postanowieniem organ podatkowy I instancji nie był związany i wobec braku przesłanek z art. 67a Ordynacji podatkowej był uprawniony do odmownego załatwienia wniosku skarżącego. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w W. "uzupełnił" w ten sposób utrzymane w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, z którego - co zaznaczono - nie wynika by organ ten w ogóle rozważał skutki postanowienia Prezydenta Miasta C. dla prowadzonego przez siebie postępowania, jak również by traktował je jedynie jako wyrażenie zgody na podjęcie pozytywnego rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu, interpretacja postanowienia Prezydenta Miasta C. dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. była niedopuszczalna. Jak wyjaśniono powyżej postanowienie to wydane zostało przez organ niewłaściwy do rozstrzygnięcia o wniosku skarżącego na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej i z tego względu w oczywisty sposób było wadliwe, to jednak funkcjonowało w obrocie prawnym, czego nie można było pominąć. Organy podatkowe obu instancji powinny były ten problem dostrzec i podjąć kroki zmierzające do usunięcia wadliwego postanowienia z obrotu prawnego. W szczególności powinny rozważyć zawiadomienie o fakcie podjęcia takiego rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., które jako organ wyższego stopnia w stosunku do Prezydenta Miasta C. mogłoby wszcząć postępowanie w sprawie stwierdzenia jego nieważności. To zaś mogłoby stanowić podstawę do zawieszenia postępowania w rozpatrywanej sprawie, bowiem rozstrzygnięcie wskazanej kwestii stanowiłoby w niej, w ocenie Sądu, zagadnienie wstępne. Bez wyeliminowania z obrotu prawnego postanowienia Prezydenta Miasta C. i uzyskania stanowiska tego organu, wydanego zgodnie z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. nie mógł bowiem wydać kolejnej decyzji co do wniosku skarżącego. Mając na uwadze powyższe należało uznać, że wydanie decyzji z dnia [...] maja 2006 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. nastąpiło w sytuacji gdy sprawa rozłożenia na raty zaległości podatkowej, której dotyczył wniosek 8 Sygn. akt III SA/Wa 3305/06 skarżącego była rozstrzygnięta wydanym wcześniej postanowieniem Prezydenta Miasta C. Jak zaznaczono powyżej nie ma przy tym znaczenia, że rozstrzygnięcie to miało formę postanowienia skoro sposób rozstrzygnięcia sprawy wskazywał, że jest to decyzja. Wobec powyższego oceniane decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w W. są dotknięte wadą nieważności wskazaną w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Z tego względu Sąd zobowiązany był do stwierdzenia ich nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., a podstawą orzeczenia również co do decyzji organu I instancji był przepis art. 135 p.p.s.a. Należy także wyjaśnić, że konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięć organów obu instancji ze względu na ich nieważność czyni przedwczesnym orzekanie o kwestiach podniesionych w skardze, a dotyczących istniejących, zdaniem skarżącego, podstaw do wydania korzystnego dla niego rozstrzygnięcia na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej. Sytuacja materialna skarżącego w kontekście przesłanek określonych w treści tego przepisu będzie bowiem przedmiotem badania Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. w ponownie przeprowadzonym postępowaniu. Warunkiem jego dalszego prowadzenia będzie jednak - jak zaznaczono powyżej - wyeliminowanie rozstrzygnięcia wydanego przez Prezydenta Miasta C. oraz uzyskanie w trybie określonym w art. 18 ust. 2 i 3 u.d.j.s.t. stanowiska tego organu co do wniosku skarżącego. Sąd, mając na uwadze powyższe ustalenia, na podstawie przywołanych przepisów oraz 152 p.p.s.a , orzekł jak w sentencji. / 9