III SA/Wa 3305/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia pozostawiającego bez rozpoznania wniosek o interpretację indywidualną w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Postanowieniem z [...] września 2008 r., po rozpatrzeniu zażalenia E. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") Minister Finansów utrzymał w mocy swoje postanowienie z [...] sierpnia 2008 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia tego organu z [...] marca 2008 r. pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. 1.2. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Minister Finansów przedstawił przebieg postępowania w sprawie niniejszej oraz w sprawie dotyczącej wniosku Skarżącej o wydanie pisemnej interpretacji. Postanowienie, którego stwierdzenia nieważności domaga się Spółka, wydane zostało w związku z tym, że nie uiściła ona stosownej opłaty od wniosku dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, pomimo tego, że została wezwania do usunięcia braków wniosku. Zdaniem Skarżącej, bezpodstawnie została wezwana do uiszczenia opłaty. Wniosła zatem zażalenie. Minister Finansów stwierdził zaś wniesienie po terminie zażalenia na postanowienie pozostawiające częściowo bez rozpatrzenia wniosek Spółki o wydanie interpretacji. 1.3. W związku z powyższym, Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nieważności postanowienia Ministra Finansów z [...] marca 2008 r. Organ odmówił jednak wszczęcia postępowania w tej sprawie postanowieniem z 22 sierpnia 2008 r. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał art. 165a § 1 w związku z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniósł, że w odniesieniu do interpretacji indywidualnych nie mają zastosowania przepisy art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. 1.4. W zażaleniu na to postanowienie Spółka podniosła, że brak jest podstaw prawnych do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności zaskarżalnego postanowienia Ministra Finansów z [...] marca 2008 r., gdyż jej zdaniem w odniesieniu do postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek o interpretację indywidualną stosuje się przepisy art. 247 i art. 248 Ordynacji podatkowej. Swoje stanowisko wywiodła z przepisów art. 14g § 3 i art. 219 Ordynacji podatkowej. Sygn. akt III SA/Wa 3305/08 1.5. Utrzymując w mocy swoje postanowienie z [...] sierpnia 2008 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia z [...] marca 2008 r. pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, Minister Finansów powtórzył, że w odniesieniu do interpretacji indywidualnych nie znajdują zastosowania przepisy art. 247 i art. 248 Ordynacji podatkowej. Wpływu na wynik sprawy nie mają przy tym w ocenie organu przepisy art. 14g § 3 i art. 219 Ordynacji podatkowej. Dodał, że w przeciwieństwie do decyzji, interpretacje indywidualne nie są wiążące dla ich adresatów. 2. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się Spółka. Pismem z 3 listopada 2008 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ostateczne w administracyjnym toku instancji postanowienie organu odwoławczego. Autor skargi, występując o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, jako wydanego z naruszeniem art. 14g § 3 Ordynacji podatkowej, wystąpił jednocześnie o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Podniósł, że nie ma znaczenia dla sprawy to, że w art. 14h Ordynacji podatkowej brak jest odesłania do przepisów działu 18. Wystarczające jest bowiem odesłanie do art. 219 wynikające z art. 14g § 3 Ordynacji podatkowej. Autor skargi odwołał się nadto do poglądów prezentowanych w piśmiennictwie odnośnie pojęcia "odpowiednie stosowanie". Polega ono na "(...) uwzględnieniu pewnych odmienności i specyfiki instytucji lub rozwiązania prawnego, do których mają być stosowane przepisy. Chodzi bowiem o to, że ustawodawca nie formułuje dla tych sytuacji odrębnych przepisów, lecz odsyła do przepisów już obowiązujących, uważając, że mogą być one stosowane także do określonych instytucji lub rozwiązań prawnych, tyle że stosowane "odpowiednio"." (zob. C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, "Ordynacja podatkowa. Komentarz", LEX, 2007, wyd. II). 3. Odpowiadając na skargę, Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Za nieuzasadniony uznał zarzut Skarżącej. Dodał, ze art. 14g § 3 Ordynacji podatkowej nie uwzględnia przepisów rozdziału 18, regulujących instytucję stwierdzenia nieważności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie. Sygn. akt III SA/Wa 3305/08 4.1. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, Minister Finansów bezpodstawnie przyjął, że Spółka wystąpiła o stwierdzenia nieważności interpretacji indywidualnej, gdy jej wniosek dotyczy stwierdzenia nieważności postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia jej wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Należy bowiem odrębnie traktować interpretację indywidualną od zaskarżalnego postanowienia pozostawiającego bez rozpoznania wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Wskazane wyżej błędne założenie organu spowodowało wydanie przez niego wadliwych rozstrzygnięć w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie. Dodać warto, że w zaskarżonym postanowieniu Minister Finansów wskazał jako podstawę prawną rozstrzygnięcia między innymi art. 165a i art. 239 Ordynacji podatkowej. 4.2. W ocenie Sądu, wystąpiły przesłanki do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Minister Finansów naruszył bowiem art. 165a w związku z art. 14g § 3, art. 219 i art. 247 – 249 Ordynacji podatkowej bezpodstawnie przyjmując, że w świetle przedstawionego wyżej stanu faktycznego brak jest podstaw prawnych do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej – w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Sąd postanowił uchylić tylko zaskarżone postanowienie, gdyż organ nie przeprowadził w pełnym zakresie wstępnej fazy postępowania zainicjowanego wnioskiem Skarżącej o stwierdzenie nieważności postanowienie pozostawiającego bez rozpatrzenia jej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. 4.3. Dla porządku przedstawić należy ramy prawne postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonego postanowienia. Zgodnie z art. 14g Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2008r.), wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpatrzenia (§ 1). W razie nieuiszczenia opłaty w terminie, wniosek pozostawia się bez rozpatrzenia bez uprzedniego wezwania do uiszczenia opłaty (§ 2). W sprawie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Przepisy rozdziałów 14 i 16 działu IV stosuje się odpowiednio (§ 3). Sygn. akt III SA/Wa 3305/08 Z treści art. 14h Ordynacji podatkowej wynika zaś, że w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 169 § 1 i 1a, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV tej ustawy. Z art. 219 Ordynacji podatkowej (rozdział 14) wynika zaś, że do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, art. 210 § 3 – 5 oraz art. 211 – 215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240 – 249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie. 5. Do postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stosuje się zatem odpowiednio przepisy rozdziału 14 i rozdziału 16 Działu IV Ordynacji podatkowej. Czyli stosuje się także art. 219 usytuowany w rozdziale 14. Postanowienie to jest przy tym zaskarżalne. Skoro art. 219 stosuje się odpowiednio, a przepis ten odsyła między innymi do przepisów art. 247 – 249 Ordynacji podatkowej, to zgodzić należy się ze Skarżącą co do tego, że zasadniczo brak jest przeszkód prawnych do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Powtórzyć należy, że postanowienia, którego stwierdzenia nieważności domaga się skarżąca, nie należy utożsamiać z aktem zwanym interpretacją indywidualną. Nie tylko ze względu na różnice dotyczące formy rozstrzygnięć, ale także z uwagi na ich specyfikę. Dodać należy, że postanowienie pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, czyli postanowienie, którego nieważności domaga się Skarżąca, wiąże nie tylko organy, ale także wnioskodawcę, w przeciwieństwie do interpretacji indywidualnej, która wiąże tylko organy. 6. Ponowienie rozpoznając sprawę Minister Finansów obowiązany będzie przyjąć, że odnośnie postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek podatnika o wydanie interpretacji indywidualnej, zastosowanie w sprawie znajdują przepisy rozdziału 18 działu IV Ordynacji podatkowej, w tym art. 247 – 249. Obowiązkiem Ministra Finansów będzie zatem zbadanie, czy nie występują inne przeszkody do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nieważności jego postanowienia z [...] marca 2008 r. Jeżeli takowe przeszkody nie występują, to Minister Finansów obowiązany będzie przychylić się do wniosku Sygn. akt III SA/Wa 3305/08 skarżącej lub odmówić stwierdzenia nieważności postanowienia pozostawiającego bez rozpatrzenia wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 152 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 u.p.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075), gdyż strona skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez doradcę podatkowego.