III SA/Wa 332/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2019 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 7009 zł (słownie: siedem tysięcy dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent miasta L. (dalej zwany "Prezydentem") decyzją z dnia [...] września 2015 r., w wyniku ustaleń poczynionych w ramach wszczętej w okresie od 15 grudnia 2014 r. do 23 lutego 2015 r. kontroli podatkowej, której przedmiotem było ustalenie prawidłowości rozliczenia się z podatku od nieruchomości za lata 2010-2014, a w jej wyniku postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2013 r., określił spółce P. S.A. z siedzibą w W. (dalej zwana "Stroną", "Spółką" lub "Skarżącą") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2013 r. w kwocie 118.624 zł przyjmując do opodatkowania: budynki mieszkalne (powyżej 2,20 m) o pow. 514,64 m2 przy zastosowaniu stawki 0,73 zł/m2 (za I i II) w kwocie 62,61 zł; budynki mieszkalne (powyżej 2,20 m) o pow. 466,91 m2 przy zastosowaniu stawki 0,73 zł/m2 (za III i-XII) w kwocie 284,04 zł; budynki mieszkalne (1,40-2,20 m) o pow. 38,56 m2 (50% z 77,11 m2) przy zastosowaniu stawki 0,73zł/ m2 (za I I II) w kwocie 4,69 zł; budynki mieszkalne (1,40-2,20 m) o pow. 32,31 m2 (50% z 64,62 m2) przy zastosowaniu stawki 0,73 zł/m2 (za III –XII) w kwocie 19,66 zł; budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (powyżej 2,20m) o pow. 1.373,22 m2 + 70,70 m2 = 1443,92 m2 przy zastosowaniu stawki 21 zł/m2 (za 12 miesięcy) w kwocie 30.322,32 zł; grunty pozostałe o pow. 1.271,78 m2 przy zastosowaniu stawki 0,26 zł/ m2 (za I-II) w kwocie 55,11 zł; grunty pozostałe o pow. 1.169,25 m2 przy zastosowaniu stawki 0,26 zł/m2 (za III-XII) w kwocie 253,34 zł; grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą o pow. 96.131,41 m2 przy zastosowaniu stawki 0,85 zł/m2 (za 12 miesięcy) w kwocie 81.711,70 zł; budowle o pow. 295.537 m2 przy zastosowaniu stawki 2% (za 12 miesięcy) w kwocie 5.910,74 zł. Ponadto w decyzji wskazano grunty o powierzchni 136.536 m2 zwolnionych od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 716 z późn. zm.; dalej "u.p.o.l.") - budowle wchodzące w skład infrastruktury k. w rozumieniu przepisów o transporcie k. oraz zajęte pod nie grunty. Prezydent wskazał, że w wyniku przeprowadzonej w okresie od 15 grudnia 2014 r. do dnia 23 lutego 2015 r. kontroli podatkowej ustalono, że Spółka w sposób nieprawidłowy deklarowała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych. Ponadto zaniżyła wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej znajdujących się na terenie Miasta L., powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz powierzchnię gruntów pozostałych. Organ wskazał, że w dniu 1 czerwca 2015 r. Skarżąca złożyła korektę deklaracji za 2013 r., w której zwiększono wartości wskazane w pierwotnej deklaracji, jednakże nadal w nieprawidłowy sposób wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 25.456,80 m2 (w okresie I-III) i 24.392,80 m2 (w okresie IV-XII) oraz w danych o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości grunty wchodzące w skład infrastruktury k. w rozumieniu przepisów o transporcie k. - 263.492,61 m2 (w okresie I-III) i 264.556,61 m2 (w okresie IV-XII). Natomiast pozostałe przedmioty opodatkowania w korekcie deklaracji zostały wskazane zgodnie z ustaleniami kontrolnymi. Prezydent wyjaśnił zarazem, że przyjęto do opodatkowania stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powierzchnię gruntów będących w posiadaniu Strony, na której nie są zlokalizowane budowle wchodzące w skład infrastruktury k. w rozumieniu przepisów o transporcie k. Z opodatkowania wyłączono grunty stanowiące użytki "dr". Stawką właściwą dla gruntów pozostałych opodatkowano grunty, na których zlokalizowane są budynki mieszkalne oraz garaże stanowiące własność osób fizycznych użytkowane na podstawie umów zawartych ze Spółką. Powierzchnię gruntów zwolnionych stanowią grunty będące w użytkowaniu wieczystym Spółki, które są faktycznie zajęte pod infrastrukturę k. Skarżąca odwołaniem z dnia 21 października 2015 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i rozstrzygnięcie sprawy w powyższym zakresie co do jej istoty, zarzuciła decyzji naruszenie prawa materialnego art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że w stosunku do działek nr [...] (dalej: łącznie: "Grunty") oraz działki [...] (dalej: "Działka") nie zachodzą przesłanki pozwalające na wyłączenie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Spółka w uzasadnieniu podniosła, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest wykładnia art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit a u.p.o.l. w odniesieniu do działek nr [...] oraz działki [...]. Jej zdaniem zwolnienie dla infrastruktury powinno być stosowane do tych działek oznaczonych symbolem Tk, na których znajdują się elementy infrastruktury k., z wyłączeniem tych powierzchni, które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W jej uznaniu w tej materii wiążące winny być dane z ewidencji gruntów i budynków. Do terenów kolejowych zalicza się grunty zajęte pod obiekty, budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu k.: torowiska kolejowe, stacje, rampy, magazyny, bocznice k.. W przedmiotowej sprawie z ewidencji gruntów i budynków wynika, że działki nr [...] należy zakwalifikować jako grunty zajęte pod obiekty, budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu k., na terenie tych działek faktycznie znajduje się infrastruktura k., dlatego też działki nr [...] w części niezajętej na prowadzenie działalności gospodarczej winny podlegać w świetle art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l. zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Prezydent pismem z dnia 19 lipca 2016 r. powiadomił Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane "SKO"), że Skarżąca złożyła korektę deklaracji za 2013 r. Wskazał, iż zadeklarowała zgodnie z decyzją organu podatkowego powierzchnię gruntów pozostałych, powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odmiennie zadeklarowała powierzchnię gruntów zwolnionych z podatku od nieruchomości na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (wykazano działkę nr ewid. [...] użytkowaną przez osobę fizyczną). Strona wskazała jako łączną kwotę do zapłaty 119.886 zł. W formularzu: dane o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości Spółka wskazała jako podlegającą zwolnieniu działkę nr [...] o powierzchni 970 m2 podlegającą zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. SKO decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia zwracając uwagę na kwestię sporną, która sprowadza się do uznania, czy wobec działek [...] zachodzą przestanki pozwalające na wyłączenie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podniósł, iż umową z dnia 27 września 2001 r. Spółka oddała do bezpłatnego korzystania P. S.A. linie k. oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami k. Działki nr [...] (z której wyodrębniona została działka [...]) tylko w części zajęte są pod infrastrukturę k. Ewidencja środków trwałych za lata 2010 - 2014 wskazuje, że podatnik nie posiadał budowli związanych z infrastrukturą k. Grunty bezpośrednio zajęte pod infrastrukturę k. zostały zwolnione z opodatkowania. Natomiast grunty przyległe do tej infrastruktury k. nie mogą być zwolnione z opodatkowania, gdyż zwolnienie wynikające z art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. może mieć zastosowania w przypadku budowli wchodzących w skład infrastruktury k. w rozumieniu przepisów o transporcie k. oraz zajętych pod nie gruntów. Strona w różnych okresach czasu dzierżawiła lub wynajmowała część gruntów na rzecz podmiotów niebędących licencjonowanymi przewoźnikami k. W związku z powyższym SKO za niezgodne z zaistniałym w sprawie stanem faktycznym uznało twierdzenie Skarżącej, że na tych działkach nie można prowadzić działalności gospodarczej ze względu na bezpieczeństwo w ruchu k. Ponadto na działce [...] (obecnie [...]) znajduje się m.in. budynek mieszkalny. Z działki [...] przekazano P. powierzchnię 21.400 m2. Stronie pozostało 188 m2 powierzchni gruntu. Część tej działki została opodatkowana stawką dla gruntów pozostałych, a pozostała część została zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. Zdaniem organu odwoławczego na działce [...] (przed podziałem [...]) - znajdują się m.in. budynki inne niemieszkalne, transportu i łączności oraz budowle, które są wykorzystywane do celów prowadzenia działalności gospodarczej i za które podatnik rozlicza się z tytułu podatku od nieruchomości stawką, jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Do funkcjonowania linii k. Skarżąca przekazała część gruntów, pozostała część została opodatkowana stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto uznał, iż z kolei działka [...] również w całości nie jest zajęta pod infrastrukturę k. Część działki o pow. 18.700 m2 (aneks nr 93 do umowy z dnia 27 września 2001 r.) została przekazana P. Pozostała część gruntu nie zajęta bezpośrednio pod infrastrukturę k. została opodatkowana stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. SKO odnosząc się do działki [...] (która w 2012 r. uległa podziałowi na działki [...]), pomimo że posiadała w ewidencji symbol "Tk" - tereny k., to nie jest zajęta pod infrastrukturę kolejową albowiem część działki została wydzierżawiona P. S.A. Na nieruchomości znajdują się m.in. budynki i budowle wykorzystywane do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Cała powierzchnia działki została opodatkowana stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ odwoławczy zestawiając definicje gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz definicji infrastruktury k., stanął na stanowisku, że zwolnieniu od podatku podlegają wyłącznie budowle oraz zajęte od budowle grunty wchodzące w skład infrastruktury k. Grunt musi być rzeczywiście (faktycznie) zajęty pod infrastrukturę k. Samo oznaczenie w ewidencji gruntów działki jako "Tk" - tereny k. nie jest wystarczające do zastosowania zwolnienia. Według SKO w sytuacji, gdy jedynie grunt, na którym znajdują się dokładnie sprecyzowane elementy infrastruktury k., może być również za taką infrastrukturę uznany, nie można uznawać za wiążącego formalnego przeznaczenie gruntów pod budowle infrastruktury k., o czym świadczy oznaczenie tych gruntów w ewidencji symbolem "Tk" - tereny k. Tym samym ze zwolnienia z podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. korzystają wyłącznie budowle w rozumieniu ww. ustawy wchodzące w skład infrastruktury k. oraz zajęte pod nie grunty, po spełnieniu jedynego z trzech warunków wymienionych w tym przepisie. Ze zwolnienia nie mogą korzystać budynki oraz położone pod nimi grunty, a także grunty niezabudowane (na których nie jest posadowiona budowla), choćby ustawa o transporcie k. zaliczała je do infrastruktury k. Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków wskazał, że materia ta została jednoznacznie przesądzona w uchwale NSA w składzie 7 sędziów z dnia 18 listopada 2013 r. o sygn. II FPS 2/13., w której NSA podkreślił, że w ocenie powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazana reguła związania danymi ewidencyjnymi dla ustalenia kwestii istnienia obowiązku w podatku od nieruchomości ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy ewidencją gruntów i budynków mogą zostać sklasyfikowane określone kategorie wymienione w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Przypisanie ewidencji gruntów i budynków rozstrzygającej roli budzi natomiast zastrzeżenia, gdy określonymi symbolami ewidencyjnymi (...) nie można oznaczyć gruntów i obiektów wskazanych w ustawie podatkowej. SKO końcowo zauważyło, że sama Spółka uznała argumentację organu zawartą w decyzji z dnia [...] września 2015 r. za prawidłową, na co wskazuje skorygowanie w dniu 22 czerwca 2016 r. deklaracji na podatek od nieruchomości i określenie łącznej kwoty podatku do zapłaty na 119.886 zł. Ponadto Skarżąca jako grunty zwolnione z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład infrastruktury k. wykazała grunty o pow. 970 m2 (działka nr [...]). W skardze z 7 stycznia 2019 r. Strona wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta z dnia [...] września 2015 r. oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie: 1) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że w stosunku do działek nr [...] oraz działki [...] nie zachodzą przesłanki pozwalające na zwolnienie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości; 2) art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: dz. U. z 2010 r., Nr 194, poz. 1287 ze zm.; dalej "u.p.g.k.") oraz § 68 ust. 3 pkt 7 lit. b) rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków, polegające na wydaniu decyzji z pominięciem danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków; 3) art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że w odniesieniu do działki [...] oraz działek [...] nie zaistniały względy techniczne pozwalające na zastosowanie względem tych nieruchomości stawek właściwych dla "gruntów pozostałych", o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l.; 4) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.; dalej "O.p.") poprzez brak wskazania dowodów i brak uzasadnienia prawnego w zakresie możliwości opodatkowania ww. działek preferencyjną stawką podatku od nieruchomości o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzyło przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznało za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, pomimo, że nie wszystkie podniesione w niej argumenty są słuszne. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.) zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury k. w rozumieniu przepisów o transporcie k. oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: 1) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom k. lub 2) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika k., który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub 3) tworzą linie k. o szerokości torów większej niż 1 435 mm. Zgodnie z treścią art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie k. (w brzmieniu obowiązującym w 2013 roku) infrastruktura k. to linie k. oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze k., przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. Zgodnie natomiast z treścią art. 4 pkt 8 tej ustawy, obszar k. to powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga k., budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii k. oraz przewozu osób i rzeczy. W oparciu o te przepisy skarżąca wskazała, że zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l., dotyczy całej działki ewidencyjnej, na której znajdują się budowle wchodzące w skład infrastruktury k. (za wyjątkiem tej ich powierzchni, która została przeznaczona dla prowadzenia działalności gospodarczej). Analiza argumentacji skarżącej powołanej w skardze (stanowiącej jednocześnie powtórzenie argumentacji powołanej w odwołaniu od decyzji organu I instancji) wskazuje na to, że w ocenie skarżącej gdy na działce ewidencyjnej (bądź jej części) faktycznie znajduje się linia k., cała powierzchnia działki stanowi obszar k., który jest zajęty na infrastrukturę k. W konsekwencji cała taka działka ewidencyjna winna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1) u.p.o.l.. Z tym stanowiskiem skarżącej sąd się nie zgadza. Odesłanie do ustawy o transporcie k. odnosi się do definicji infrastruktury k. dla potrzeb ustalenia czy dana budowla wchodzi w jej skład i czy w związku z tym korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Zakres zwolnienia od podatku należy natomiast ustalać nie w oparciu o przepisy ustawy o transporcie k., lecz na podstawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ta ustawa zwalnia od podatku od nieruchomości budowle (wchodzące w skład infrastruktury k.) i grunty znajdujące się pod nimi. Świadczy o tym użyty przez ustawodawcę zwrot "zajęte pod nie (tj. budowle) grunty". Oznacza to, że ze zwolnienia nie korzysta cała działka ewidencyjna, na której zlokalizowana jest budowla wchodząca w skład infrastruktury k. Taki pogląd został wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 16 maja 2017 r. w sprawie sygn. akt I SA/Bk 134/17 . W wyroku tym sąd wskazał, że ze zwolnienia nie mogą korzystać budynki oraz położone pod nimi grunty, a także grunty niezabudowane (na których nie jest posadowiona budowla), choćby ustawa o transporcie k. zaliczała je do infrastruktury k. Taki pogląd uznał za słuszny Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lipca 2019 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2569/18 oddalającym skargę kasacyjną od ww. wyroku I SA/Bk 134/17 i w wyroku z 8 września 2015 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2057/13 (opublikowanym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako CBOSA). Zdaniem sądu w pełni uzasadniony jest jednak podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej jako: ordynacja) na tle możliwości opodatkowania gruntów stawką podatku od nieruchomości właściwą dla "gruntów pozostałych" (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu aktualnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy) użyte w ustawie określenia oznaczają grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym, co wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przewidziana jest inna (wyższa) stawka podatku od nieruchomości. Treść powołanych przepisów wskazuje, że w sytuacji gdy grunty nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, winny być opodatkowane stawka przewidzianą dla "gruntów pozostałych" (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l.), a nie taką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odwołaniu od decyzji organu I instancji, skarżąca wyjaśniła w odniesieniu do nieruchomości stanowiącej działkę [...] (wskazując, że jest to "szczególnie istotne" w przypadku tej działki – str. 5 odwołania), że jej teren jest ukształtowany w specyficzny sposób, charakterystyczny dla obszarów k. (nasypy k.). Ponadto znajdują się na nim liczne budowle infrastruktury k., co uniemożliwia wybudowanie na tej działce nowych budynków i budowli, które mogłyby służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Skarżąca wskazała również na obowiązujące – na podstawie ustawy o transporcie k. – ograniczenia w zakresie odległości zabudowań od granicy obszaru k. Wskazała również w odniesieniu do działek nr [...], że podobna sytuacja dotyczy tychże działek, których istotny obszar jest bezpośrednio zajęty na linie k., na których regularnie wykonywane są przewozy k., gdzie niewątpliwie uniemożliwia to wybudowanie na tej działce nowych budynków i budowli, które mogłyby służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Argumentacja ta została również przytoczona w skardze (na stronie 5). Jednakże organ II instancji w zaskarżonej decyzji w istocie nie wyjaśnił w sposób przekonywujący dlaczego jego zdaniem możliwe jest ich wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej (nie występują względy techniczne uniemożliwiające takie wykorzystanie). W szczególności za takie wyjaśnienie nie można uznać zawarcia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na str. 5 – bezpośrednio po informacji o tym, że P. S.A. w 2001 r. oddało do bezpłatnego korzystania P. S.A. linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi i działki nr [...] (z której wyodrębniona została działka [...]) tylko w części zajęte są pod infrastrukturę k., a ewidencja środków trwałych za lata 2010-2014 wskazuje, że podatnik nie posiadał budowli związanych z infrastrukturą k. – wskazania, że "P. S.A. w różnych okresach czasu dzierżawiła lub wynajmowała część gruntów na rzecz podmiotów na będących licencjonowanymi przewoźnikami kolejowymi. Fakt ten wskazuje, że na tych działkach nie można prowadzić działalności gospodarczej ze względu na bezpieczeństwo w ruchu k. nie jest zgodne z zaistniałym stanem faktycznym". W sytuacji bowiem, gdy tak jak w niniejszej sprawie - mamy do czynienia z licznymi nieruchomościami gruntowymi (działkami), które na przestrzeni lat ulegają dalszemu podziałowi – samo wskazanie, że w odniesieniu do "części" gruntów (bez wskazania o jakie konkretnie działki chodzi) Skarżąca dzierżawiła je lub wynajmowała, wobec stanowiska Skarżącej dotyczącego braku możliwości technicznych prowadzenia działalności gospodarczej (wraz ze wskazaniem konkretnych powodów braku takiej możliwości) na konkretnych działkach, nie stanowi należytego uzasadnienia (w sposób logiczny, przekonywujący) dokonania rozstrzygnięcia przyjmującego odmienne ustalenie. Wobec stanowiska Skarżącej, która w odwołaniu wskazuje konkretne działki i okoliczności uniemożliwiające ich wykorzystania w działalności, uzasadnienie dokonania odmiennego ustalenia (w tym zakresie) wymaga wykazania, że w odniesieniu do każdej z działek (wskazanych z osobna przez skarżącą), w tym do działki nr [...], możliwe jest jej wykorzystanie w działalności gospodarczej. Co więcej, uznanie, że w odniesieniu do całej działki możliwe jest jej wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga ustalenia, że w odniesieniu do żadnej z jej części nie zachodzi brak możliwości jej wykorzystania do tej działalności. W przypadku bowiem ustalenia, że w odniesieniu do określonej część działki ze względów technicznych nie ma możliwości jej wykorzystania do prowadzania działalności gospodarczej, niezbędne jest opodatkowanie tej części działki stawką właściwą dla "gruntów pozostałych". Wskazanie na okoliczność wynajmu (dzierżawy) bliżej nieokreślonej "części gruntów" w bliżej nieokreślonej przestrzeni lat nie stanowi wystarczającego uzasadnienia w tym zakresie. Brak argumentacji w tym zakresie organu II instancji wskazuje, że decyzja nie spełnia wymogów o których mowa w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji. Zgodnie z treścią art. 210 § 1 pkt 6 ordynacji, decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Natomiast w myśl art. 210 § 4 ordynacji, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie decyzji powinien cechować logiczny związek z rozstrzygnięciem oraz kompletność użytych motywów, które do tego rozstrzygnięcia posłużyły. Motywy decyzji, zredagowane w sposób należyty, powinny akceptować zasadność wszystkich przesłanek faktycznych i prawnych, którymi organ administracyjny kierował się przy załatwianiu sprawy wydaną decyzją (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 488/08). W konsekwencji doszło także, jak zasadnie wskazuje skarżąca, do naruszenia art. 124 ordynacji, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Jak w kontekście art. 124 ordynacji wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3854/14 wszelkie okoliczności i zarzuty strony, a zwłaszcza te, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, muszą być rzetelnie omówione i wnikliwie przeanalizowane przez organ rozpatrujący spraw. Z całą pewnością w niniejszej sprawie kwestia możliwości zastosowania dla gruntów wskazanych przez Skarżącą stawki przewidzianej dla "gruntów pozostałych" nie została rzetelnie omówiona i wnikliwie przeanalizowana. Mając na uwadze powyższe, sąd uznał wniesioną skargę za uzasadnioną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpoznając sprawę organ określając sposób opodatkowania spornych nieruchomości przyjmie, iż art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia od podatku od nieruchomości budowle (wchodzące w skład infrastruktury k.) i grunty znajdujące się pod nimi i w odniesieniu do nieruchomości nie podlegających zwolnieniu, organ rozważy możliwość zastosowania stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla "gruntów pozostałych", mając na uwadze (oraz weryfikując) wskazane przez skarżąca okoliczności odnoszące się do tego stanowiska. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na łączną kwotę 7 009 zł zasądzoną z tego tytułu na rzecz skarżącej składają się: wpis od skargi – 1 592 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 5 400 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 17 zł. Wynagrodzenie pełnomocnika zostało ustalone na podstawie §2 ust. 1 pkt 1) lit. f) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687).