III SA/Wa 3364/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Sałek, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2018 r. sprawy ze skargi R. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie odmowy uchylenia decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. oddala skargę Pismem z dnia 15 września 2017 r. R. R. (zwany dalej: "Strona", "Podatnik" lub "Skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzję z dnia [...] sierpnia 2017 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie odmowy uchylenia decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2011 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Pismem z dnia 30 września 2016 r. Skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. wydaną w przedmiocie orzeczenia o solidarnej z M. Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej R. R. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 2011 r., zryczałtowanym podatku dochodowym za wrzesień 2011 r., podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. oraz z tytułu odsetek stałych od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za wrzesień 2011 r. Jako przesłankę wznowienia przywołał art. 240 § 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") tj. niezawiniony brak udziału Strony w prowadzonym postępowaniu podatkowym oraz ujawnienie nowych okoliczności taktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji a nieznanych organowi, który wydał decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016r. wznowił na żądanie Strony postępowanie, wyznaczając jednocześnie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. jako organ właściwy do przeprowadzenia postępowania co do przestanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS" lub "organ I instancji") decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. odmówił uchylenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. z uwagi na brak w sprawie przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. Pismem z dnia 17 stycznia 2017 r. Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej": "DIAS" lub "organ II instancji") decyzją z dnia [...] sierpnia 2017 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotowa decyzja NUS z dnia [...] maja 2016r. nie została skutecznie doręczona Stronie i jako taka nie weszła do obrotu prawnego. Z akt sprawy wynika bowiem, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za ww. zaległości M. Sp. z o.o. zostało wszczęte w dniu [...] marca 2016 r. postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. doręczonym Stronie w trybie art. 150 O.p. na jedyny znany z urzędu organowi podatkowemu adres zamieszkania Podatnika tj. W., ul. A. [...] m. [...]. Zarówno we wniosku o wznowienie postępowania, jak i w odwołaniu podniesiono, że Strona, za pośrednictwem operatora pocztowego, złożyła do [...] Urzędu Skarbowego W. zeznanie roczne dla podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-37, w którym został wskazany adres: W., ul. G. [...] m [...]. Powyższe zeznanie wpłynęło do organu podatkowego w dniu 4 maja 2016 r. W tym stanie rzeczy organ II instancji uznał, że organ podatkowy został skutecznie zawiadomiony o zmianie adresu zamieszkania Strony w dniu 4 maja 2016r. tj. w dacie wpływu do Urzędu zeznania PIT-37. Decyzja NUS została natomiast wydana w dniu [...] maja 2016 r. i skierowana do doręczenia na adres: W., ul. A. [...] m. [...]. Po dwukrotnym awizowaniu wróciła do organu z adnotacją "Zwrot. Nie podjęto w terminie". Zestawienie powyższych dat. tzn: daty wydania decyzji o orzeczeniu odpowiedzialności Strony za zobowiązania M. Sp. z o.o. z datą zawiadomienia przez Stronę organu podatkowego o zmianie adresu zamieszkania, dowodzi w ocenie organu odwoławczego, iż w przedmiotowej sprawie nie można uznać za skuteczne doręczenia ww. decyzji w trybie art. 150 O.p. Zdaniem DIAS, skoro decyzja NUS nie została prawidłowo doręczona Stronie postępowania, nie funkcjonuje ona w obrocie prawnym. Konsekwencja tego faktu jest natomiast to, że w stosunku do takiej decyzji nie jest możliwe wnioskowanie o wznowienie postępowania. Dopiero bowiem prawidłowe doręczenie decyzji Stronie skutkować będzie możliwością uznania jej za decyzję ostateczną, w stosunku do której taki wniosek przysługuje. Zdaniem DIAS, w rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości bezprzedmiotowość postępowania, gdyż jak wyżej wskazano, brak jest przedmiotu prowadzonego postępowania, a więc jednego z elementów stosunku prawno-podatkowego. Powyższe oznacza więc, iż prowadzone postępowanie, jako bezprzedmiotowe, podlega umorzeniu na podstawie art. 208 § 1 O.p. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie zmiany zaskarżonej decyzji w części, w jakiej organ II instancji umorzył postępowanie w ten sposób, że organ II instancji orzeka co do istoty sprawy stwierdzając brak odpowiedzialności Podatnika za zobowiązania spółki. Wniesiono również o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie przepisów postępowania, a to art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. w zw. z art. 208 § 1 O.p. przez uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, podczas gdy w sprawie zachodziły okoliczności do orzeczenia co do istoty sprawy. W uzasadnieniu wskazano, że Skarżący w odwołaniu od decyzji I instancji przedstawił szereg zarzutów, z których każdy mógł stanowić samodzielną podstawę do zmiany decyzji, w szczególności z uwagi na fakt, że z przedłożonych do sprawy dokumentów, w tym wyroku karnego Sądu Rejonowego w J. Wydział [...] z dnia [...] lutego 2007 r. wynika jednoznacznie, że Podatnik utracił na 5 lat prawną możliwość zasiadania w organach spółek kapitałowych, w tym prawo do bycia członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a co za tym idzie nie może ponosić solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, co nie jest sporne pomiędzy stronami, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2016 r. wydana w przedmiocie orzeczenia o solidarnej z M. Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej R. R. za zaległości podatkowe Spółki nie została skutecznie doręczona. W ocenie organu odwoławczego, którą podziela Sąd, Skarżący skutecznie zawiadomił organ podatkowy o zmianie adresu zamieszkania w dniu 4 maja 2016 r. W związku z powyższym nieuwzględnienie powyższej okoliczności przez organ podatkowy pierwszej instancji i doręczenie decyzji z dnia [...] maja 2016 r. wydanej w przedmiocie orzeczenia o solidarnej z M. Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej R. R. za zaległości podatkowe Spółki na nieaktualny adres zamieszkania Skarżącego nie wywołało skutków prawnych związanych z doręczeniem. Ponieważ ww. decyzja nie weszła do obrotu prawnego, nie mogła również w świetle art. 128 O.p. nabrać przymiotu ostateczności. Zgodnie z art. 240 § 1 O.p. wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Jak już Sąd wskazał decyzji z dnia [...] maja 2016 r. wydana w przedmiocie orzeczenia o solidarnej z M. Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej R. R. za zaległości podatkowe Spółki nie miała charakteru ostatecznego – nie weszła do obrotu prawnego - stąd organ odwoławczy zasadnie na podstawie art. 208 O.p umorzył postępowanie wznowieniowe. Postępowanie umarza się, gdy z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w rozpatrywanej sprawie tą przyczyną był brak przymiotu ostateczności decyzji z dnia [...] maja 2016 r. W skardze Skarżący w istocie zarzuca organowi odwoławczemu, że powinien rozpatrzyć sprawę merytorycznie tj. powinien rozpatrzyć również zarzuty wskazujące na niemożliwość orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego. Sąd również w tym zakresie podziała pogląd organu odwoławczego, że rozpatrzenie zarzutów merytorycznych w powyższym rozumieniu na tym etapie postępowania nie było prawnie dopuszczalne. Zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, ponadto dopiero z chwilą doręczenia decyzji wywołuje skutki prawne w sferze praw Skarżącego. Do czasu skutecznego doręczenia decyzji nie można mówić o określonym rozstrzygnięciu sprawy Skarżącego. Zatem, jeżeli zarzut braku skutecznego doręczenia decyzji okazał się zasadny, to zawarte w nieskutecznie doręczonej decyzji rozstrzygnięcie nie wywołało skutku prawnego zarówno dla organu który wydał decyzję, jak i dla Skarżącego. W związku z powyższym organ odwoławczy nie mógł rozstrzygać merytorycznie sprawy Skarżącego i wydać decyzję w sytuacji, gdy decyzja (rozstrzygnięcie) organu podatkowego pierwszej instancji nie weszła do obrotu prawnego. Sąd nie dostrzega również naruszenia interesów podatnika (Skarżącego). W sytuacji ponownego wydania decyzji w przedmiocie orzeczenia o solidarnej z M. Sp. z o.o. odpowiedzialności podatkowej R. R. za zaległości podatkowe Spółki, Skarżący będzie mógł wnieść odwołanie od powyższej decyzji, w ramach którego będzie mógł podnieść zarzuty merytoryczne, które będą rozpatrzone przez organ odwoławczy. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.