III SA/Wa 343/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 5 listopada 2020 r. sprawy ze skargi Stowarzyszenia [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.495.2019.2.IZ/KOM w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę 1.1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS") z 10 grudnia 2019 r. dotycząca podatku od towarów i usług. 1.2. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Stowarzyszenie [...] z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Stowarzyszenie") wskazała, że jest dobrowolnym, niezależnym, samorządnym, apolitycznym i charytatywnym stowarzyszeniem działającym w strukturach [...] zgodnie z porządkiem prawnym obowiązującym w Rzeczpospolitej Polskiej oraz w oparciu o Umowę o uznaniu zawartą z [...] (dalej: "[...]"). Stowarzyszenie kieruje się zasadami określonymi w Karcie [...]. Stowarzyszenie podejmuje współpracę z organizacjami, a także instytucjami publicznymi i państwowymi zarówno w kraju, jak i za granicą, które w swojej działalności zajmują się urzeczywistnieniem powyższych zasad. Stowarzyszenie wspiera i promuje dobrobyt dzieci na świecie poprzez wsparcie, w tym materialne, celów, polityki oraz programów [...]. Dochody Stowarzyszenia pochodzą głównie ze składek członkowskich, zbiórek bezpośrednich, wydarzeń promocyjnych, dotacji oraz darowizn. Stowarzyszenie prowadzi także działalność gospodarczą o ściśle określonym charakterze. Dochody z tej działalności służą wyłącznie realizacji celów statutowych i nie mogą być przeznaczone do podziału między jego członków. W celu realizacji swojej misji, Stowarzyszenie wespół z [...] zawiera umowy partnerskie z określonymi podmiotami gospodarczymi. Generalnym celem takiego partnerstwa jest zebranie środków pieniężnych (poprzez darowiznę środków przekazanych bezpośrednio od partnera a także kwot zebranych przez partnera od jego klientów) na rzecz prowadzonych przez [...] programów, a także podnoszenie świadomości na temat działalności [...] (np. wśród klientów, pracowników oraz akcjonariuszy partnera). W ramach partnerstwa z jednym z polskich podmiotów gospodarczych zawarte zostały trzy umowy trójstronne, których stronami jest [...], Stowarzyszenie oraz partner. Na podstawie tych umów partner zobowiązał się do przekazywania środków pieniężnych na rzecz działalności [...] oraz podejmowania ze Stowarzyszeniem określonych inicjatyw. Czynności wykonywane przez Stowarzyszenie w ramach partnerstwa obejmują udzielenie prawa do wykorzystywania nazwy i logo [...] na terytorium kraju, przekazywanie materiałów informacyjnych oraz informowanie o partnerstwie w mediach. Umowa I W ramach umowy, partner oraz Stowarzyszenie zobowiązali się do określonych zachowań. Partner zobowiązał się do dokonania darowizny określonej kwoty (przelewanej w ustalonych transzach) w związku z prowadzonymi przez [...] programami. Dodatkowo, partner oraz Stowarzyszenie podjęli działania zmierzające do realizacji celów [...] (tj. zebrania środków pieniężnych na rzecz prowadzonych programów, a także podniesienia świadomości o działalności [...]), poprzez realizację następujących inicjatyw: • drużyna sportowa partnera nosi koszulki z logo [...], • dwa razy do roku (w sklepach partnera w określonych krajach a także w Internecie) partner przeprowadza akcje komunikacyjne, ukazujące podejmowaną przez [...] działalność na rzecz dzieci (zgodnie z umową, zabronione jest jakiekolwiek promowanie produktów partnera), • w razie konieczności (np. w przypadku kryzysu humanitarnego lub klęski żywiołowej) strony umowy mogą podjąć dodatkowe działania w celu podniesienia świadomości o tych wydarzeniach oraz zebraniu dodatkowych środków finansowych (np. poprzez zbiórkę prowadzoną wśród pracowników i klientów partnera), • strony umowy będą wspólnie szukać rozwiązań w celu dodatkowego zachęcenia pracowników oraz klientów partnera do niesienia pomocy (np. poprzez wprowadzenie mechanizmu automatycznego przelewania na rzecz [...] określonej kwoty z wynagrodzenia danego pracownika). Umowa II W ramach drugiej z umów łączących strony, partner również zobowiązał się do dokonania darowizny określonej kwoty (przelewanej w ustalonych transzach) w związku z prowadzonymi przez [...] programami. W ramach tejże umowy, partner produkuje określoną liczbę ekologicznych papierowych toreb opatrzonych logo [...] celem podnoszenia świadomości na temat działalności [...]. Przedmiotowe torby są następnie dystrybuowane w wybranych sklepach partnera, za darmo lub za symboliczną opłatą, w celu zapakowania nabytych w sklepie partnera produktów. Dodatkowo, partner jest również upoważniony do wyprodukowania koszulek dla personelu opatrzonych logo [...]. Torby, jak i koszulki wykonywane są przez określone podmioty, spełniające wyznaczone przez [...] standardy etyczne. Zgodnie z umową, zabronione jest jakiekolwiek promowanie produktów partnera. Umowa III W ramach trzeciej z umów łączących strony, partner zobowiązał się do wyprodukowania i sprzedaży bransoletek z logo [...]. Bransoletki sprzedawane są w sklepach partnera (według ściśle określonych zasad – wystawionych w specjalnych pojemnikach blisko kas, z dala od towarów partnera), a także w Internecie. Pojemniki opatrzone są informacją, z której wynika, że cały dochód z ich sprzedaży trafi na rzecz [...] oraz, że [...] w żaden sposób nie promuje żadnej marki, produktu czy usługi. Środki ze sprzedaży bransoletek (poza należnym podatkiem VAT oraz częścią przeznaczoną na pokrycie kosztów ich produkcji) zostaną przekazane przez partnera w formie darowizny (z tym, że strony ustaliły minimalną kwotę darowizny, która zostanie przekazana nawet w przypadku sprzedaży mniejszej liczby bransoletek). Dodatkowo, w celu promocji akcji sprzedaży bransoletek, partner będzie również upoważniony do wyprodukowania jednej reklamy telewizyjnej ogłaszającej wzajemną współpracę Stowarzyszenia oraz partnera. Reklama nie będzie mogła jednak w żaden sposób promować marki partnera ani jego produktów. Dodatkowo, w reklamie będzie wyraźnie wskazane, że [...] w żaden sposób nie promuje partnera ani jego produktów. Stowarzyszenie wyjaśniło, że w ramach partnerstwa, udziela prawa do wykorzystania nazwy i logo [...] na terytorium kraju. Prawo do wykorzystywania nazwy i logo [...] przyznawane jest wszystkim darczyńcom, których darowizna przekracza odpowiednią wartość pieniężną. Dodatkowo, strony informują o zawartym partnerstwie w mediach społecznościowych. Inicjatywy prowadzone będą zgodnie z zasadą "[...] nie promuje żadnej firmy, marki, produktu lub usługi", które to hasło będzie adresowane do grona odbiorców (m.in. będzie widniało na materiałach promujących współpracę z partnerem oraz zostanie umieszczone w reklamie telewizyjnej – o ile zostanie wyprodukowana). Środki pieniężne (tj. ściśle określone darowizny na podstawie umowy I i II oraz środki pieniężne przekazywane w ramach darowizny w związku ze sprzedażą bransoletek) otrzymywane przez Stowarzyszenie od partnera, są niezwłocznie przekazywane na rzecz [...], który następnie wykorzystuje zebrane środki do realizacji programów pomocowych. Komitetom lokalnym (w tym Stowarzyszeniu) przypisywana jest określona część darowizny (zgodnie z udziałem danego kraju w przyczynieniu się do uzyskania przedmiotowych środków). Przypisanie części darowizny ma jednak charakter wyłącznie techniczny, ponieważ Stowarzyszenie faktycznie nie otrzymuje od [...] żadnych środków. Stowarzyszenie jest uprawnione do zatrzymania 8,5% kwoty darowizny otrzymanej od partnera celem pokrycia wydatków związanych z partnerstwem (koszty koordynacji partnerstwa, wizyt lokalnych itp.). 1.3. W związku ze zdarzeniem przyszłym opisanym we wniosku Stowarzyszenie zapytało: Czy otrzymywane przez Stowarzyszenie w ramach wskazanych umów partnerskich środki pieniężne, które Stowarzyszenie następnie przekazuje na rzecz [...], powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? Zdaniem Stowarzyszenia, otrzymywane środki pieniężne nie powinny podlegać opodatkowaniem podatkiem VAT. W ocenie Stowarzyszenia, czynności wykonywane przez Stowarzyszenie nie stanowią odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w punkcie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), jak również nie stanowią żadnej z czynności wskazanych w pkt 2-5 tego przepisu. Czynności Stowarzyszenia wykonywane w ramach partnerstwa mogą potencjalnie zostać uznane za czynności stanowiące świadczenie w rozumieniu ustawy VAT. Zdaniem Stowarzyszenia, wykonywane przez nie czynności (które mogą zostać uznane za świadczenie oraz są wykonywane na podstawie określonego stosunku zobowiązaniowego – umów partnerskich) nie będą jednak rodziły powstania bezpośredniej korzyści po stronie partnera. Partner nie będzie mógł zostać uznany za bezpośredniego beneficjenta czynności wykonywanych przez Stowarzyszenie, uzyskującego z tego tytułu wyraźną korzyść. Stowarzyszenie podkreśliło, że żadna z podejmowanych w ramach umów partnerskich inicjatyw (noszenie przez drużynę sportową partnera koszulek z logo [...], podejmowanie akcji promocyjnych w sklepach partnera, opatrzenie papierowych toreb oraz koszulek noszonych przez pracowników partnera logo [...], sprzedaż przez partnera bransoletek z logo [...], wyemitowanie reklamy telewizyjnej, przekazanie materiałów informacyjnych o działalności [...]), nie ma na celu promowania marki bądź produktów partnera. W ocenie Stowarzyszenia, podmiotem odnoszącym bezpośrednią korzyść z prowadzenia takich akcji jest de facto [...], jako że akcje te mają na celu jedynie promowanie jego działalności. Stowarzyszenie wskazało, że dana korzyść powinna wynikać bezpośrednio z wykonania określonej czynności (a nie powstawać niejako "przy okazji"). Zdaniem Stowarzyszenia, nawet gdyby uznać, że partnerstwo z [...] może faktycznie spowodować powstanie korzyści po stronie partnera (poprzez wykreowanie w świadomości klientów pozytywnego wizerunku firmy), to nie sposób jednak twierdzić, że taka korzyść będzie bezpośrednio wynikać z wykonywanych przez Stowarzyszenie czynności w szczególności, że w ramach poszczególnych inicjatyw promocyjnych (kierowanych wobec potencjalnych darczyńców) jest wyraźnie wskazywane, że Stowarzyszenie w żaden sposób nie promuje samej marki partnera czy jego produktów. Dodatkowo, umowne postanowienia o braku wykonywania jakichkolwiek czynności promocyjnych znajdują także potwierdzenie w rzeczywistości, bowiem na żadnym etapie partnerstwa nie są podejmowane jakiekolwiek działania, które miałyby promować markę i produkty partnera. W konsekwencji, zdaniem Stowarzyszenia, w analizowanym stanie faktycznym nie można uznać, że partner osiąga bezpośrednią korzyść (w postaci promocji marki czy produktów) z czynności wykonywanych przez Stowarzyszenie, skoro same strony, wyraźnie takiej promocji zaprzeczają. Tym samym, skoro same strony podejmują działania, aby przedmiotowe partnerstwo w żaden sposób nie promowało marki czy produktów partnera, to nie sposób uznać partnera za bezpośredniego beneficjenta czynności wykonywanych przez Stowarzyszenie. Stowarzyszenie wskazało, że środki pieniężne przekazywane przez partnera nie będą pozostawały w bezpośrednim związku z czynnościami wykonywanymi przez Stowarzyszenie. Środki przekazywane przez partnera stanowią darowiznę mającą na celu wspomożenie działalności charytatywnej na rzecz potrzebujących dzieci/programów realizowanych przez [...]. Stowarzyszenie nie wykonuje bowiem żadnych czynności bezpośrednio na rzecz partnera, a na rzecz promowania działalności [...]. Tym samym, środki pieniężne przekazywane przez partnera nie będą miały charakteru wynagrodzenia za usługę (przekazywane są nie z racji tego, że Stowarzyszenie wykonuje dane czynności na rzecz partnera, a z racji chęci wspomożenia działalności charytatywnej). Fakt, że z racji zawartego partnerstwa, Stowarzyszenie wykonuje określone czynności (które zasadniczo sprowadzają się głównie do udostępnienia marki i logo w sposób ściśle określony w zawartym porozumieniu) nie prowadzi do uznania, że przekazana kwota ma bezpośredni związek z wykonywaniem takich czynności (skoro, jak wskazano w stanie faktycznym, udostępnienie marki i logo [...] występuje zawsze w przypadku przekroczenia określonej kwoty darowizny – co ma na celu rozpowszechnienie informacji o zawartym partnerstwie). W ocenie Stowarzyszenia, za brakiem bezpośredniego związku między przekazanymi środkami a czynnościami wykonywanymi przez Stowarzyszenie przemawia także fakt, że zakres czynności wykonywanych w ramach partnerstwa nie został ściśle określony (m.in. strony ustaliły, że w razie konieczności może zostać przeprowadzona dodatkowa zbiórka pieniężna oraz, że obie strony będą dodatkowo szukać rozwiązań w celu zachęcenia pracowników i klientów partnera do niesienia pomocy), podczas gdy kwota przekazywanych środków została ściśle określona i nie będzie podlegać żadnym zmianom. Tak stosunkowo nieprecyzyjnie określony zakres czynności wykonywanych w ramach partnerstwa dodatkowo wskazuje na fakt, że partnerstwo ma charakter charytatywny, a środki pieniężne wypłacane przez partnera nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług. Zdaniem Stowarzyszenia, płatności wykonywane przez partnera nie stanowią świadczenia ekwiwalentnego w stosunku do czynności wykonywanych przez Stowarzyszenie. Wysokość przekazywanych środków pieniężnych w żaden bowiem sposób nie zależy od rodzaju czynności wykonywanych przez Stowarzyszenie. W szczególności nie można stwierdzić, że zakres czynności Stowarzyszenia automatycznie zwiększyłby się, gdyby zwiększona została kwota przekazywanych środków. Dodatkowo, wysokość przekazanych środków została z góry określona (i zasadniczo, nie powinna podlegać zmianom), podczas gdy zakres czynności wykonywanych zarówno przez Stowarzyszenie jak i partnera pozostaje częściowo otwarty. W ocenie Stowarzyszenia, czynności przez nie wykonywane nie będą mogły zostać uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Nie zostały bowiem spełnione wszystkie konieczne warunki dla uznania przedmiotowych czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT, w szczególności, wykonywane czynności nie prowadzą do powstania bezpośredniej korzyści dla ich odbiorcy, a środki pieniężne wypłacane przez partnera nie stanowią wynagrodzenia należnego za wykonanie usług. 1.4. W interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2019 r. Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Dyrektor KIS podał, że w przedstawionym stanie faktycznym istnieje związek prawny pomiędzy Stowarzyszeniem a partnerem, gdyż pomiędzy ww. podmiotami oraz organizacją [...] zawarte zostały trzy trójstronne umowy partnerskie. Na skutek zawarcia ww. umów zarówno partner, jak i Stowarzyszenie zobowiązali się do określonych zachowań i niewątpliwie na skutek zawarcia każdej z ww. umów dochodzi do powstania stosunku zobowiązaniowego. Przede wszystkim czynności, które wykonywane będą przez Stowarzyszenie polegają na udzieleniu prawa do wykorzystywania nazwy i logo organizacji [...]. Stowarzyszenie zastrzega, że umowy zawarte w ramach partnerstwa powodują, że "Partner jest uprawniony do wykorzystywania nazwy i logo (...) tylko w ściśle określony sposób i tylko w ramach inicjatyw ustalonych przez strony", jednak "Prawo do wykorzystywania nazwy i logo (...) przyznawane jest wszystkim darczyńcom, których darowizna przekracza odpowiednią wartość pieniężną." Powyższe, zdaniem Dyrektora KIS, prowadzi do wniosku, że przekazanie (zapłata) na rzecz Stowarzyszenia określonej kwoty powoduje przyznanie dla podmiotu, który jej dokona, uprawnienia do wykorzystywania powyższych dóbr. Partner natomiast zobowiązał się do przelania określonych kwot w ustalonych transzach na rzecz Stowarzyszenia. W tym przypadku, w ocenie Dyrektora KIS, zachodzi wzajemność świadczeń, co prowadzi do wniosku, że mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usługi, nie zaś z darowizną. Dyrektor KIS podkreślił, że gdyby miała miejsce darowizna, jak to sugeruje Stowarzyszenie, to przekazaniu środków pieniężnych, o które pyta, nie towarzyszyłoby zobowiązanie ze strony Stowarzyszenia. Dyrektor KIS zwrócił ponadto uwagę, że Stowarzyszenie działa w imieniu organizacji [...], która jest dobrze znana i pozytywnie postrzegana oraz posiada wysoki poziom zaufania społecznego. W tej sytuacji partner na skutek realizacji przez Stowarzyszenie postanowień zawartych umów otrzymuje świadczenia ze strony Stowarzyszenia takie jak: upoważnienie do posługiwania się nazwą i logo [...], przekazywanie materiałów informacyjnych i informowanie o partnerstwie w mediach (w tym upoważnienie do wyemitowania reklamy telewizyjnej). Również w mediach społecznościowych strony informują o zawartym partnerstwie. W ocenie Dyrektora KIS, takie działania ze strony Stowarzyszenia należy uznać za świadczenie na rzecz partnera, które powodować będzie realizację celów marketingowych partnera, takich jak: wyróżnienie się na rynku, wzmacnianie wizerunku firmy partnera, wzrost zaufania na rynku, co bezpośrednio przekłada się na wzrost sprzedaży i udziału w rynku i dotarcie do nowych grup klientów, ponieważ klienci chętniej wybierają produkty i usługi firm, które są zaangażowane społecznie. Dyrektor KIS zwrócił uwagę, że wprawdzie w opisie sprawy Stowarzyszenie kilkakrotnie podkreśla, że zgodnie z umową zabronione jest jakiekolwiek promowanie produktów partnera, to jednak w treści wniosku wskazał też, że strony informują o zawartym partnerstwie w mediach społecznościowych, co niewątpliwie stanowi rozpowszechnianie informacji na temat firmy partnera jako takiej. Zdaniem Dyrektora KIS, w przedmiotowej sprawie istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi i jednocześnie na skutek realizacji umów partnerstwa po stronie Stowarzyszenia (jako świadczącego usługę) niewątpliwie występuje korzyść w postaci uzyskania wpłat na jego rzecz w postaci kwot określonych w umowach. Sama odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, gdyż środki pieniężne przekazywane są przez partnera w konkretnych wartościach i w określonym czasie. Partner nie uzyskałby wymienionych powyżej świadczeń ze strony Stowarzyszenia, gdyby nie wpłacił określonych w umowach kwot wyrażonych w pieniądzu. Zdaniem Dyrektora KIS, kwot wpłaconych przez partnera na rzecz Stowarzyszenia, wynikających z zawartych pomiędzy ww. podmiotami umów partnerskich I-III, nie można uznać za darowiznę. Przedmiotowe środki pieniężne stanowią zapłatę za usługi świadczone przez Stowarzyszenie w zakresie marketingu, polegające na promowaniu firmy partnera, gdyż wszelkie czynności wykonywane przez Stowarzyszenie powodują powstanie wyraźnej korzyści po stronie partnera, która ma wpływ na działalność gospodarczą partnera i może w wymierny sposób przełożyć się na zwiększenie sprzedaży. Opisane we wniosku czynności wykonywane w ramach zawartych umów partnerskich I-III stanowią zatem odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. 2. Nie zgadzając się z powyższą interpretacją Skarżąca wniosła skargę do sądu administracyjnego, w której zarzuciła zaskarżonej interpretacji: - naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 8 ustawy VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że czynności wykonywane przez Skarżącą w ramach zawartych umów partnerskich, stanowią odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;  2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 w zw. z art. 121 § 1 w zw. art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 dalej: "O.p."), poprzez brak odniesienia się do argumentów powołanych przez Stowarzyszenie oraz całości stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), oraz do wydania interpretacji z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. 3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 4.2. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawa została skierowana do rozpoznania w powyższym trybie na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału z dnia 14 października 2020 r., na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374). 4.3. Sąd zauważa, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), skarga, na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny w przypadku tego rodzaju skargi jest związany jej zarzutami oraz powołaną podstawą prawną. W świetle powołanego przepisu, granice rozpoznania przez sąd sprawy zainicjowanej skargą na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wyznaczają zarzuty skargi. Dokonując kontroli legalności interpretacji indywidualnej, w zakresie wyznaczonym skargą, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w stopniu, który uzasadniałby jego eliminację z obrotu prawnego. 4.4. Istota sporu w sprawie dotyczy tego, czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym środki otrzymane przez Skarżącą od partnera stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Zdaniem Skarżącej, czynności przez nią wykonywane nie będą mogły zostać uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Nie zostały bowiem spełnione wszystkie konieczne warunki dla uznania przedmiotowych czynności za odpłatne świadczenie usług, w szczególności, wykonywane czynności nie prowadzą do powstania bezpośredniej korzyści dla ich odbiorcy, a środki pieniężne wypłacane przez partnera nie stanowią wynagrodzenia należnego za wykonanie usług. W ocenie natomiast Dyrektora KIS, opisane we wniosku czynności wykonywane w ramach zawartych umów partnerskich I-III stanowią odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W niniejszym sporze rację należało przyznać Dyrektorowi KIS. 4.5. Przypomnieć w tym miejscu należy, że ze stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację wynika, że w ramach zawartych umów partner zobowiązuje się do przekazania na rzecz Skarżącej określonej w umowie kwoty pieniężnej (umowa I i II) lub środków ze sprzedaży bransoletek oznaczonych logo [...], jednak w wysokości nie mniejszej niż określona w umowie (umowa III). Z kolei drużyna sportowa partnera nosi koszulki z logo [...], dwa razy do roku (w sklepach partnera a także w Internecie) partner przeprowadza akcje komunikacyjne, ukazujące podejmowaną przez [...] działalność na rzecz dzieci, w razie konieczności (np. w przypadku kryzysu humanitarnego lub klęski żywiołowej) strony umowy mogą podjąć dodatkowe działania w celu podniesienia świadomości o tych wydarzeniach oraz zebraniu dodatkowych środków finansowych (np. poprzez zbiórkę prowadzoną wśród pracowników i klientów Partnera), strony umowy będą wspólnie szukać rozwiązań w celu dodatkowego zachęcenia pracowników oraz klientów partnera do niesienia pomocy (np. poprzez wprowadzenie mechanizmu automatycznego przelewania na rzecz [...] określonej kwoty z wynagrodzenia danego pracownika) (umowa I). Partner produkuje określoną liczbę ekologicznych papierowych toreb opatrzonych logo [...]. Przedmiotowe torby są następnie dystrybuowane w wybranych sklepach partnera, za darmo lub za symboliczną opłatą, w celu zapakowania nabytych w sklepie partnera produktów. Dodatkowo, partner jest również upoważniony do wyprodukowania koszulek dla personelu opatrzonych logo [...] (umowa II). Partner zobowiązuje się do wyprodukowania i sprzedaży bransoletek z logo [...]. Bransoletki sprzedawane są w sklepach partnera (według ściśle określonych zasad – wystawionych w specjalnych pojemnikach blisko kas, z dala od towarów partnera), a także w Internecie. Pojemniki opatrzone są informacją, z której wynika, że cały dochód z ich sprzedaży trafi na rzecz [...]. Dodatkowo, w celu promocji akcji sprzedaży bransoletek, partner będzie również upoważniony do wyprodukowania jednej reklamy telewizyjnej ogłaszającej wzajemną współpracę Stowarzyszenia oraz partnera. Reklama nie będzie mogła jednak w żaden sposób promować marki partnera ani jego produktów. Dodatkowo, w reklamie będzie wyraźnie wskazane, że [...] w żaden sposób nie promuje partnera ani jego produktów (umowa III). Stowarzyszenie wyjaśniło, że w ramach partnerstwa, udziela prawa do wykorzystania nazwy i logo [...] na terytorium kraju. Prawo do wykorzystywania nazwy i logo [...] przyznawane jest wszystkim darczyńcom, których darowizna przekracza odpowiednią wartość pieniężną. Dodatkowo, strony informują o zawartym partnerstwie w mediach społecznościowych. Inicjatywy prowadzone będą zgodnie z zasadą "[...] nie promuje żadnej firmy, marki, produktu lub usługi". Środki pieniężne otrzymywane przez Stowarzyszenie od partnera, są niezwłocznie przekazywane na rzecz [...], który następnie wykorzystuje zebrane środki do realizacji programów pomocowych. Komitetom lokalnym (w tym Stowarzyszeniu) przypisywana jest określona część środków. Stowarzyszenie jest uprawnione do zatrzymania 8,5% kwoty otrzymanej od partnera celem pokrycia wydatków związanych z partnerstwem (koszty koordynacji partnerstwa, wizyt lokalnych itp.). 4.6. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi z kolei art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Jak wynika z przytoczonych powyżej regulacji, w podatku od towarów i usług przyjęto generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy przyjąć, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "czynność odpłatna", jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem oceny dokonywanej przez TSUE. W wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 (ECR 1994/3/I-743) Trybunał zauważył, że świadczenie usług jest realizowane za "wynagrodzeniem" w rozumieniu art. 2 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE.L z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr 145, poz. 1 z późn. zm.) i podlega w związku z tym opodatkowaniu tylko i wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego można mówić o wzajemnym świadczeniu polegającym na tym, że wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę za usługę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę świadczoną na rzecz usługobiorcy. Z powyższego wynika, że dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Zauważyć przy tym należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca (konsument), odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. A zatem – jak słusznie podkreślono w zaskarżonej interpretacji indywidualnej – czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymaną płatnością i świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Posiłkując się także wskazówkami zawartymi w orzeczeniach TSUE (np. wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80 czy w sprawie C- 276/97, C-358/97 i 408/97) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których: - istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, - wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy, - istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, - odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, - istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. 4.7. Przekładając powyższe na stan faktyczny opisany we wniosku o interpretację uznać należy, że w relacji pomiędzy Skarżącą a partnerem występują wszystkie elementy typowe dla świadczenia usług za wynagrodzeniem. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że Skarżąca nie kwestionuje tego, że w stanie faktycznym sprawy istnieje stosunek zobowiązaniowy łączący strony oraz że czynności Stowarzyszenia wykonywane w ramach partnerstwa (obejmujące udzielnie prawa do wykorzystania nazwy i logo [...], przekazywanie materiałów reklamowych, informowanie o partnerstwie w mediach) mogą zostać uznane za stanowiące "świadczenie" w rozumieniu ustawy o VAT. W jej ocenie jednak, czynności te nie będą rodziły bezpośredniej korzyści po stronie partnera, tj. partner nie będzie mógł być uznany za beneficjenta tego świadczenia. Skarżąca argumentowała bowiem, że inicjatywy podejmowane w ramach umów partnerskich nie mają na celu promowania marki bądź produktów partnera. Promują one wyłącznie działalność [...]. Odnośnie do odpłatności za świadczenie, jak wskazała Skarżąca, nie ulega wątpliwości, że jest ono wyrażone w pieniądzu. Przy czym, zdaniem Skarżącej, środki pieniężne przekazywane przez partnera na rzecz Skarżącej nie będą pozostawały w bezpośrednim związku z czynnościami wykonywanymi przez Skarżącą. Stowarzyszenie nie wykonuje bowiem żadnych czynności bezpośrednio na rzecz partnera, ale na rzecz promowania działalności [...]. Z kolei środki pieniężne przekazywane przez partnera nie mają charakteru wynagrodzenia za usługę, a wspomożenia działalności charytatywnej. Ponadto, w ocenie Skarżącej, nie jest spełniony warunek ekwiwalentności wynagrodzenia bowiem wysokość przekazywanych środków nie jest uzależniona od zakresu czynności. Wysokość przekazywanych środków została z góry określona (i zasadniczo nie powinna ulegać zmianom), z kolei zakres czynności wykonywanych zarówno przez Skarżącą jak i partnera pozostaje częściowo otwarty. Zdaniem Sądu, wbrew argumentacji Skarżącej, ze stanu faktycznego przedstawianego we wniosku o interpretację wynika, że po stronie partnera powstaje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść w związku ze świadczeniem ze strony Stowarzyszenia. Z kolei środki pieniężne wypłacane na rzecz Stowarzyszenia pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami wykonywanymi przez Skarżącą. Ponadto, w ocenie Sądu, związek pomiędzy otrzymaną płatnością i świadczeniem na rzecz partnera ma charakter na tyle wyraźny, że można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zauważyć w związku z powyższym należy, że jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego pomiędzy Stowarzyszeniem, partnerem oraz organizacją [...] zawarte zostały trzy trójstronne umowy partnerskie. Na skutek zawarcia ww. umów zarówno partner, jak i Stowarzyszenie zobowiązali się do określonych zachowań i niewątpliwie na skutek zawarcia każdej z ww. umów dochodzi do powstania stosunku zobowiązaniowego. Jak słusznie wskazał Dyrektor KIS, czynności, które wykonywane będą przez Stowarzyszenie polegają na udzieleniu prawa do wykorzystywania nazwy i logo organizacji [...]. Stowarzyszenie zastrzega, że umowy zawarte w ramach partnerstwa powodują, że "Partner jest uprawniony do wykorzystywania nazwy i logo (...) tylko w ściśle określony sposób i tylko w ramach inicjatyw ustalonych przez strony", jednak "Prawo do wykorzystywania nazwy i logo (...) przyznawane jest wszystkim darczyńcom, których darowizna przekracza odpowiednią wartość pieniężną." Powyższe, prowadzi do wniosku, że przekazanie (zapłata) na rzecz Stowarzyszenia określonej kwoty powoduje przyznanie dla podmiotu, który jej dokona, uprawnienia do wykorzystywania powyższych dóbr. Partner natomiast zobowiązał się do przelania określonych kwot w ustalonych transzach na rzecz Stowarzyszenia. Co istotne świadczenie ze strony Skarżącej (prawo do wykorzystywania nazwy i logo [...]) związane jest dokonaniem przez partnera określonej (a nie jakiejkolwiek) wpłaty. Ponadto, za tę wpłatę partner otrzymuje konkretne świadczenie. Skarżąca nie udostępnia natomiast nazwy i logo [...], każdemu podmiotowi gospodarczemu, który wesprze [...]. Dlatego też, zdaniem Sądu, mamy tu do czynienia ze wzajemnością świadczeń, a nie darowizną. Nie sposób również zgodzić się ze Skarżącą, że jedyny cel, który przyświeca zawartym umowom to cel charytatywny. Oczywiście, jednym z elementów tej współpracy jest wspieranie działalności [...], niemniej jednak niewątpliwie, zachętą dla partnera do przekazywania środków o określonej wielkości jest możliwość wykorzystania nazwy i logo [...], informowanie klientów o współpracy ze Stowarzyszeniem, a tym samym poprawa wizerunku w celach marketingowych. Jak zasadnie bowiem zwrócił uwagę Dyrektor KIS, Stowarzyszenie działa w imieniu organizacji [...], która jest dobrze znana i pozytywnie postrzegana oraz posiada wysoki poziom zaufania społecznego. W tej sytuacji partner na skutek realizacji przez Stowarzyszenie postanowień zawartych umów otrzymuje świadczenia ze strony Stowarzyszenia takie jak: upoważnienie do posługiwania się nazwą i logo [...], przekazywanie materiałów informacyjnych i informowanie o partnerstwie w mediach (w tym upoważnienie do wyemitowania reklamy telewizyjnej). Również w mediach społecznościowych strony informują o zawartym partnerstwie. Zdaniem Sądu, takie działania ze strony Stowarzyszenia należy uznać za świadczenie na rzecz partnera, które powodować będzie realizację celów marketingowych partnera, takich jak: wyróżnienie się na rynku, wzmacnianie wizerunku firmy partnera, wzrost zaufania na rynku, co bezpośrednio przekłada się na wzrost sprzedaży i udziału w rynku i dotarcie do nowych grup klientów, ponieważ klienci chętniej wybierają produkty i usługi firm, które są zaangażowane społecznie. Wprawdzie w opisie stanu faktycznego Skarżąca kilkakrotnie podkreśla, że zgodnie z umową zabronione jest jakiekolwiek promowanie produktów partnera, to jednak w treści wniosku wskazała, że strony informują o zawartym partnerstwie w mediach społecznościowych, reklamie, ponadto logo [...] znajduje się na koszulkach klubowych i innych gadżetach dystrybuowanych przez partnerów, co niewątpliwie stanowi zarówno rozpowszechnianie informacji na temat firmy partnera jak i wpływa na poprawę jego wizerunku, tj. realizuje cele marketingowe. W ocenie Sądu, wyróżnienie się na rynku, poprawa wizerunku, wzrost zaufania to wymierna korzyść partnera wynikająca z zawartych umów. To, że powstaje ona niejako równolegle ze wspólnymi działaniami na rzecz [...], nie zmienia jej ekonomicznego wymiaru. Sąd podziela stanowisko Dyrektora KIS, że w przedmiotowej sprawie istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi i jednocześnie na skutek realizacji umów partnerstwa po stronie Stowarzyszenia (jako świadczącego usługę) niewątpliwie występuje korzyść w postaci uzyskania wpłat na jego rzecz w postaci kwot określonych w umowach. Powyższej oceny nie zmienia argumentacja Skarżącej, że przekazywane środki pieniężne pozostają bez związku z zakresem czynności wykonywanych przez Skarżąca, bowiem zakres czynności nie został ścisłe określony np. możliwa jest dodatkowa zbiórka pieniężna, Zdaniem Sądu, wbrew argumentacji skargi, odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, gdyż środki pieniężne przekazywane są przez partnera w konkretnych wartościach, w określonym czasie, w związku z konkretną umową i świadczeniem wzajemnym ze strony Skarżącej. Partner nie uzyskałby wymienionych powyżej świadczeń ze strony Stowarzyszenia, gdyby nie wpłacił określonych w umowach kwot wyrażonych w pieniądzu. Przedmiotowe środki pieniężne stanowią zapłatę za usługi świadczone przez Stowarzyszenie w zakresie marketingu, polegające na promowaniu firmy partnera. Czynności wykonywane przez Stowarzyszenie (w ramach umowy I, II i III) powodują powstanie korzyści po stronie partnera (wyróżnienie się na rynku, wzmacnianie wizerunku firmy partnera, wzrost zaufania na rynku), która ma wpływ na działalność gospodarczą partnera i może w wymierny sposób (tak jak inne działania marketingowe) przełożyć się na zwiększenie sprzedaży. W tym miejscu wskazać chociażby należy na pogląd wyrażony m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1609/13, w którym to NSA (powołując się szeroko na stosowne poglądy judykatury) wskazał, że usługą będzie takie świadczenie, przy którym jest bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Jak już wskazywano, niewątpliwie w związku z zawartymi umowami trójstronnymi, partner taką korzyść uzyskuje. Tym samym Sąd podziela stanowisko Dyrektora KIS, że opisane we wniosku czynności wykonywane w ramach zawartych umów partnerskich stanowią odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji niezasadny okazał się podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 8 ustawy o VAT. 4.8. Podobnie należało ocenić zarzut naruszenia przepisów postępowania. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący ocenia tylko i wyłącznie stan faktyczny (lub zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez wnioskodawcę oraz wyrażoną przez niego ocenę prawną – art. 14b § 3 O.p. Nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Uzasadnienie to musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd zasługuje lub nie zasługuje, na uwzględnienie. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zaskarżona interpretacja pod względem formalnym została wydana prawidłowo. Dyrektor KIS wydał interpretację na tle stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą. Organ odmawiając uznania stanowiska Skarżącej za prawidłowe, właściwie i wystarczająco zaprezentował stanowisko prawne, wypełniając tym samym dyspozycję art. 14c § 1 i 2 O.p. Wbrew twierdzeniom skargi, obowiązujące przepisy nie nakładają na organ interpretujący obowiązku zwalczania argumentów wnioskodawcy, czy polemiki z jego stanowiskiem, lecz wskazują że ma ono zawierać ocenę tego stanowiska (czy jest prawidłowa lub nieprawidłowa) wraz z uzasadnieniem prawnym. Także brak szczegółowego odniesienia się organu do wszelkich okoliczności stanu faktycznego, nie może świadczyć o nieprawidłowym sporządzeniu interpretacji, jeżeli w wydanej interpretacji organ dokonał prawidłowej oceny stanowiska Skarżącej i wykładni przepisów prawa materialnego. Dodatkowo, w sytuacji negatywnej oceny (tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie) interpretacja powinna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Analiza zaskarżonej do Sądu interpretacji niewątpliwie wskazuje, że organ odmawiając słuszności stanowisku Skarżącej, właściwie zaprezentował stanowisko prawne oraz wystarczająco je uzasadnił. To, że organ nie podzielił poglądów Skarżącej, nie oznacza, że zaprezentowane stanowisko jest niepełne. Taki sposób uzasadnienia zaskarżonej interpretacji nie może być postrzegany jako naruszający, wynikającą z art. 121 O.p., zasadę zaufania do organów podatkowych. Niezależnie od powyższego zauważyć należy, że w zaskarżonej interpretacji organ stwierdził, że w okolicznościach faktycznych wskazanych przez Skarżącą świadczenie na rzecz partnera (udzielenie prawa do wykorzystywania nazwy i logo organizacji [...], w tym informacja o współpracy w mediach społecznościowych, reklama ogłaszająca wzajemną współpracę) wpływa na jego promocję, wizerunek (promowanie marki i produktów). Odmienne twierdzenia przedstawiła we wniosku Skarżąca, podkreślając, że zgodnie z zawartymi umowami zabronione jest promowanie produktów partnera. Ponadto Skarżąca podtrzymywała, że środki przekazywane przez partnera stanowiły darowiznę. Z powyższym nie zgodził się Dyrektor KIS stając na stanowisku, że jest to wynagrodzenie za wyświadczoną usługę udzielenia prawa do wykorzystywania nazwy i logo organizacji [...]. W ocenie Sądu, kwestia wpływu świadczonych usług na rozpoznawalność marki, czy produktów partnera oraz charakter przekazanych środków pieniężnych nie są kwestią podstawowych elementów stanu faktycznego, lecz oceny skutków wynikających z tych podstawowych faktów. Zgodzić się należy z tezą przedstawioną w wyroku NSA z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2626/14, że o ile niewątpliwie organ interpretujący jest związany opisem zdarzenia przyszłego lub stanu faktycznego, o tyle wszelkie stwierdzenia zawarte w stanowisku własnym wnioskodawcy podlegają jego ocenie. Bowiem to nie własne stanowisko wnioskodawcy wyznacza granicę rozpoznania wniosku interpretacyjnego, tylko opis zdarzenia przyszłego albo stan faktyczny. Nie jest przy tym istotne czy od strony redakcyjnej to stanowisko własne znajduje się w tej części wniosku o wydanie interpretacji, którą sam wnioskodawca, określa jako stanowisko własne, czy też w tej części, która określona jest jako opis stanu faktycznego. Istotna jest rzeczywista treść tego elementu wniosku o wydanie interpretacji. Gdyby uznać, że wiążące dla organu jest stanowisko, że świadczenie Skarżącej nie ma żadnego wpływu na promocję marki i produktów partnera, a przekazanie środków stanowi darowiznę, to wówczas brak jest podstawowego zagadnienia podlegającego interpretacji prowadzącej do odpowiedzi na pytanie zadane przez Skarżącą. Słusznie zatem organ dokonał w tym zakresie własnej oceny. I w tym zakresie –wbrew zarzutom skargi – wziął pod uwagę wszystkie fakty, które były istotne w kontekście rozważanego zagadnienia prawnego i uwzględnił je zgodnie z opisem stanu faktycznego podanego przez Skarżącą we wniosku, odnosząc się również w wystarczającym zakresie do argumentacji Skarżącej. W ocenie Sądu, organ interpretacyjny prawidłowo zinterpretował treść przywołanych w zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisów i odniósł się do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia elementów stanu faktycznego wskazanego we wniosku. Dlatego też za niezasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 14c § 1 w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14 O.p. 4.9. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.