III SA/Wa 3454/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2009 r. sprawy ze skargi J. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od spadków i darowizn oddala skargę W piśmie z [...] kwietnia 2008 r. zatytułowanym "Odwołanie" i skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w W. za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego S., Skarżący – J. T. podniósł, że we wcześniejszym okresie bez efektu występował o umorzenie obciążającej go zaległości podatkowej na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskutek wyroku sądu administracyjnego Skarżący zaległość tę spłacał w ratach. Obecnie renta Skarżącego wynosi 808,23 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował Skarżącego, iż potrącano z niej 200 zł, mimo że raty były płacone. Skarżący podniósł również, że wzrosły koszty utrzymania i po opłaceniu mieszkania, elektryczności, wody, telefonu itp. wystarcza mu na "przewegetowanie" i – z pomocą Opieki Społecznej – na częściowe leczenie. Skarżący wyjaśnił, że przez 15 lat opiekował się osobą, która zmarła w wieku 91 lat. Od 30 lat jest rencistą II grupy z padaczką i urwanym mięśniem prawej ręki. Naczelnik Urzędu Skarbowego S. uznając, iż wniosek dotyczy umorzenia zaległości w podatku od spadku i darowizn należnym z tytułu otrzymanego przez Skarżącego spadku po S. N., wystąpił do Urzędu Miasta. W. o zajęcie stanowiska, zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 z późn. zm.), dalej "u.d.j.s.t.". Na wezwanie Organu Skarżący 24 czerwca 2008 r. złożył oświadczenie o stanie majątkowym. Wykazał, iż jego jedynym miesięcznym dochodem jest renta w kwocie 808,23 zł, a stałe koszty utrzymania wynoszą do 450 zł. Skarżący posiada mieszkanie o powierzchni 47 m2 ale stan jego zdrowia wymaga zamieszkiwania w oddzielnym pokoju. W piśmie z 27 czerwca 2008 r., do którego załączył zawiadomienie płatnicze ze wspólnoty mieszkaniowej, Skarżący wskazał, że opłaty czynszowe wzrosły do kwoty 383,94 zł. Postanowieniem z [...] lipca 2008 r. Prezydent miasta W. nie wyraził zgody na umorzenie zaległości w podatku w kwocie 26.061,25 zł (wraz z odsetkami w kwocie 11.506 zł) należnym od spadku po zmarłej S.N.. Wyjaśnił wyjątkowy charakter art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, pozwalającego na umorzenie zaległości podatkowych. Stwierdził, że Skarżący znając postanowienie sądu o stwierdzeniu nabyciu spadku powinien był liczyć się z konsekwencjami prawnymi, w tym koniecznością opłacenia podatku. Prezydent m. W. wskazał również, że Skarżący ma możliwość zamiany lokalu na mniejszy, odpowiadający jego możliwościom finansowym. W piśmie z 23 lipca 2008 r. Skarżący powołał się na problemy zdrowotne. Wyjaśnił, że z renty nie był w stanie odłożyć środków na podatek i że nie może liczyć na pomoc swoich dzieci. Decyzją z [...] sierpnia 2008 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego S. odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej z tytułu spadku otrzymanego po zmarłej S. N. w kwocie 26.061,25 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.506 zł. Stwierdził, że w skład spadku wchodził lokal mieszkalny o pow. 45,72 m2, położony w W. na ul. [...], który Skarżący odziedziczył w całości. Organ I instancji opisał przebieg postępowania w sprawie oraz charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowych, podkreślając jej uznaniowy charakter. Wyjaśnił, iż ma ona zastosowanie jedynie w sytuacjach nadzwyczajnych, gdy istnieje zdarzenie nagłe, niespodziewane, niezależne od woli podatnika, co – w ocenie Organu – nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Skarżący wielokrotnie występował z wnioskami o udzielenie ulg podatkowych. Odmawiano mu umorzenia zaległości, natomiast decyzją z [...] marca 2004 r. spłatę rozłożono na 36 rat. Naczelnik Urzędu Skarbowego podniósł ponadto, że zgodnie z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. związany był negatywnym stanowiskiem Prezydenta m. W. co do umorzenia zaległości i bez jego zgody nie mógł podjąć innej decyzji. W odwołaniu od tej decyzji Skarżący ponownie powołał się na stan swojego zdrowia oraz na trudną sytuację materialną wyjaśniając, iż na życie i leczenie dysponuje w istocie kwotą 200 zł. Skarżący przez 10 lat był sądowym kuratorem dla nieletnich i inspektorem w Sądzie Opiekuńczym. Wyjaśnił, że nie był w stanie spłacać rat określonych na 50 zł miesięcznie. Jego zdaniem sytuacja, w jakiej się znalazł jest wyjątkowa i spełnia warunki zastosowania art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Decyzją z [...]listopada 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzję organu I instancji utrzymał w mocy. Podkreślił, że Prezydent miasta W. nie wyraził zgody na udzielenie wnioskowanej przez Skarżącego ulgi i odmowa udzielenia zgody wiązała organ I instancji. Z akt sprawy nie wynikało, aby Skarżący zaskarżył postanowienie Prezydenta miasta W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 i art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej "p.p.s.a.", po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Dlatego też Dyrektor Izby Skarbowej uznał decyzję organu I instancji za zgodną z przepisami prawa. W jego ocenie trudna sytuacja finansowa, czy też zdrowotna, nie stanowi samoistnej przesłanki do przyznania ulgi podatkowej. Ważny interes podatnika, będący jedną z przesłanek uzasadniających przyznawanie ulg w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie może być utożsamiany z dążeniem do całkowitego uwolnienia się od regulowania zobowiązań finansowych. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący podniósł, że sprawa umorzenia zaległości ciągnie się już czwarty rok, przy rosnących odsetkach od zaległości. Powołał się na swoją trudną sytuację materialną i zdrowotną (trwająca od 30 lat nieuleczalna choroba), ponownie opisując świadczące o tym okoliczności. Skarżący wyjaśnił, że starał się żyć uczciwie i pomagać innym. Opiekował się zmarłą S.N. i nie przewidział, że musi odkładać pieniądze na spłacenie należności podatkowej. Dlatego zwrócił się o pomoc do Sądu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił, że spłatę przedmiotowej zaległości rozłożono na 36 rat, z których dobrowolnie Skarżący spłacił jedynie dwie raty, koncentrując się na składaniu wniosków o umorzenie zaległości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 lutego 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1604/04 oddalił skargę na decyzję ratalną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działania administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Kontroli Sądu poddana została decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego S. odmawiającą umorzenia obciążającej Skarżącego zaległości w podatku od spadków i darowizn. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych wyżej kryteriów Sąd uznał, iż została ona wydana zgodnie z przepisami prawa. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b [bez znaczenia w sprawie – wyj. Sądu], w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2). Przepisy te mają zastosowanie do podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego z mocy art. 18 ust. 1 u.d.j.s.t. Rację mają organy podatkowe podkreślając wyjątkowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowej, wynikający między innymi z faktu, iż jej zastosowanie oznacza definitywną rezygnację z dochodzenia należności budżetowych. Charakter ten przejawia się również w oparciu decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości na tzw. uznaniu administracyjnym. Oznacza ono, że nawet w przypadku wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości, organ podatkowy nie jest zobligowany do udzielenia tej ulgi. Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru - interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Ustawodawca pozostawił więc organom swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w przepisie dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, a więc na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych ma również ten skutek, że niezależnie od tego czy oddala czy uwzględnia skargę, Sąd nie jest władny nakazać organowi podatkowemu podjęcia rozstrzygnięcia o określonej treści, np. o umorzeniu zaległości. W przypadku podatku od spadków i darowizn, należącego do dochodów gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1) lit. a) u.d.j.s.t.), podstawowe znaczenie na zasadnie wskazywane przez organy podatkowe ograniczenie możliwości umorzenia zaległości podatkowych wprowadzone w art. 18 ust. 2 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, a wniosek lub zgoda (...) są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Użyty w tym przepisie zwrot "wyłącznie na wniosek lub za zgodą" jednoznacznie przesądza, że wynikające z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, uprawnienia do udzielania ulg w spłacie podatków stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego mogą być realizowane przez organy podatkowe z uwzględnieniem stanowiska organu jednostki samorządu terytorialnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lipca 2002 r. sygn. akt III RN 135/01, OSNP 2003/13/300). Oznacza to, że brak zgody tego organu wyłącza możliwość pozytywnego dla podatnika rozstrzygnięcia wniosku o udzielenie ulgi. Obowiązek działania na podstawie przepisów prawa nakładał zatem na Naczelnika Urzędu Skarbowego w pierwszej kolejności podjęcie czynności celem uzyskania zgody Prezydenta miasta W. na umorzenie zaległości Skarżącego. Organ I instancji uczynił to przedkładając Prezydentowi wniosek Skarżącego. Postanowieniem z [...] lipca 2008 r. Prezydent miasta W., w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, nie wyraził zgody na umorzenie zaległości Skarżącego w podatku od spadków i darowizn. W świetle powyższego stwierdzić należy, że w stosunku do tej zaległości organy podatkowe mogły jedynie podjąć decyzję o odmowie jej umorzenia, bez względu na ocenę zasadności argumentacji podnoszonej przez Skarżącego. Sąd podkreśla, że zasadność wyrażonego w postanowieniu organu jednostki samorządu terytorialnego stanowiska o odmowie wyrażenia zgody na udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych może być kwestionowana tylko przez stronę, a nie organ podatkowy. Właściwym trybem jest złożenie skargi na takie postanowienie do sądu administracyjnego, po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa. Związanie stanowiskiem organu jednostki samorządu terytorialnego sprawia, że nawet w przypadku, gdy w ocenie organów podatkowych sytuacja podatnika uzasadnia przyznanie ulgi – nie mogą one jej udzielić, jeżeli zgody na to nie wyraził organ jednostki samorządu terytorialnego. W tym stanie rzeczy podniesione przez Skarżącego okoliczności dotyczące jego sytuacji materialnej i zdrowotnej, a także postawy życiowej, nie mogły mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia zarówno organów podatkowych, jak i Sądu, który stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów obowiązującego prawa. Sąd za zasadne uznał zwrócenie uwagi na okoliczność, że przepisy prawa nie ograniczają możliwości wielokrotnego składania wniosku o przyznawanie ulg podatkowych. Wniosek taki Skarżący może ponowić, jeżeli pojawią się nowe, nadzwyczajne okoliczności, które nie były już przedmiotem oceny organów podatkowych w innym postępowaniu w przedmiocie wniosku o udzielenie ulgi podatkowej. Ponieważ odmowa udzielenia wnioskowanej przez Skarżącego ulgi znajduje oparcie w stanowisku Prezydenta m. W., Sąd uznał, że decyzje organów podatkowych zawierają prawidłowe rozstrzygnięcie – jedyne możliwe do podjęcia przez nie w tej sytuacji. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.