III SA/Wa 35/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2008 r. sprawy ze skargi [...] "P." K. K. na decyzję Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] października 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznych wydanych w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. 1) stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia [...] czerwca 2007 r. nr [...], 2) określa, że decyzje, których nieważność stwierdzono nie mogą być wykonane w całości. Dwunastoma decyzjami z dnia [...] września 2003 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. określił wysokość obciążających Skarżącego P. zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. Od decyzji tych Skarżący nie wniósł odwołania. Skarżący złożył wniosek z 27 września 2006 r. (uzupełniony pismami z 14 października i 16 listopada 2006 r.) o wznowienie postępowania zakończonego wydaniem decyzji powyższych decyzji. Jako podstawę prawną wznowienia wskazał art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Powołał się na postanowienie o umorzeniu śledztwa z 31 sierpnia 2005 r. w sprawie karnej skarbowej, w zakresie dotyczącym ww. decyzji (wniosek o wznowienie postępowania dotyczył także decyzji wydanych wobec "P. sp. z o.o." w G.) potwierdzające nowe okoliczności faktyczne, a mianowicie, że w okresie przebywania przez niego w areszcie (od sierpnia 2002 r. do lutego 2003 r.) miało miejsce włamanie do pomieszczeń biurowych, co zostało potwierdzone przez ABW. Sprawcy podszywając się pod "P." sp. z o.o. w G. (Skarżący był pełnomocnikiem tej firmy) dokonywali przestępstw gospodarczych w okresie, za który naliczono zaległości podatkowe jego firmy. W pomieszczeniu biurowym zabezpieczonym przez CBŚ i komornika odnaleziono częściową dokumentację z 2000 r. Świadek C.N. zeznał, że spółka "A." w G. dokonała badania sprawozdania finansowego m.in. firmy Skarżącego za 2000 r. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2007 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia [...] czerwca 2007 r. odmówił uchylenia 12 decyzji z dnia [...] września 2003 r. określających zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. Wyjaśnił, że Skarżący nie dołączył do wniosku żadnych dokumentów, a na wezwanie organu złożył jedynie oświadczenie, iż dokumentacja prowadzonej przez niego działalności zaginęła. W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał wniosek Skarżącego za bezzasadny. Ujawnione okoliczności lub dowody muszą być nowe, tj. nowo odkryte lub po raz pierwszy zgłoszone przez stronę i być istotne dla rozstrzygnięcia. Dowody takie w sprawie nie pojawiły się. Odnosząc się do wskazanego przez Skarżącego postanowienia o umorzeniu śledztwa organ stwierdził, że postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe jest niezależnym postępowaniem, w którym czynione są ustalenia dotyczące odpowiedzialności za czyny zabronione. Okoliczność ta nie może być uznana za nowy dowód w rozumieniu "art. 245 § 1 pkt 5" Ordynacji podatkowej. Ponadto, w ocenie organu zobowiązania podatkowe za miesiące od stycznia do listopada 2000 r. uległy przedawnieniu. Skarżący złożył pismo 22 czerwca 2007 r., zatytułowane "skarga". Na wezwanie Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej (t. I, k. 42) wyjaśnił, iż pismo to należy potraktować także jako odwołanie od powyższej decyzji (t. I, k. 16). Zarzucił, iż organ I instancji jako materiału dowodowego nie uwzględnił złożonego w 2001 r. w Urzędzie Skarbowym w G. sprawozdania z badania bilansu za 2000 r. Jego zdaniem nowy dowód w postaci "audytu" istniał w dniu wydania decyzji, ale nie był znany organowi, który wydawał decyzję. Ponadto Skarżący ponownie powołał się na postanowienie o umorzeniu śledztwa z 31 sierpnia 2005 r. z uwagi na brak znamion czynu zabronionego, a także na zaświadczenia o niezaleganiu w okresie objętym kontrolą z zapłatą podatków, uznając je za nowe dowody. Skarżący powołał się również na art. 240 § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym – jak wyjaśnił – można wznowić postępowanie także w przypadku, gdy postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub z innych przyczyn określonych w przepisach prawa. Decyzją z dnia [...] października 2007 r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Wyjaśnił, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadą procesową wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja tego postępowania, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną we wskazanym art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, na który powołał się Skarżący, możliwe jest wznowienie postępowania i uchylenie decyzji ostatecznej, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Skarżący, pomimo wezwania, nie przedłożył dokumentacji rozliczeń podatku od towarów i usług. Natomiast z protokołu zatrzymania rzeczy z 11 sierpnia 2005 r. wynika, iż dokumentacja, na którą się powoływał dotyczyła innego podmiotu, tj. "P." sp. z o.o. w G. Ponadto Skarżący 5 marca 2007 r. złożył oświadczenie, iż nie posiada żadnych dokumentów związanych z prowadzoną działalnością, ponieważ dokumentacja ta zaginęła. Zdaniem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej wskazane przez Skarżącego dowody i okoliczności nie spełniają wymogów określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ponieważ w postępowaniu wznowieniowym dowód w postaci "audytu" nie został przedłożony, a ponadto raport z badania sprawozdania finansowego i bilans może świadczyć o zaewidencjonowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych, jednakże sam w sobie nie jest okolicznością istotną dla sprawy na tyle, aby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast dowód w postaci postanowienia o umorzeniu śledztwa nie istniał w dniu wydania decyzji ostatecznych. Postępowanie podatkowe i postępowanie karne skarbowe mają charakter autonomiczny i oparte są na odmiennych zasadach. Dla postępowania podatkowego nie ma bowiem znaczenia kwestia winy podatnika, która jest podstawowa w postępowaniu karnym skarbowym. Natomiast zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż potwierdzają jedynie, że w chwili ich wydania Skarżący nie zalegał w podatkach. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wyjaśnił, że art. 240 § 3 Ordynacji podatkowej dotyczy wznowienia postępowania z przyczyn określonych w § 1 pkt 1 i 2 tego artykułu, tj. jeżeli dowody na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe oraz decyzja wydana została w wyniku przestępstwa, a te w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły. Skarżący okoliczności takiej nie wykazał. Zauważył, że w decyzji organu I instancji jako podstawę rozstrzygnięcia wskazano również art. 245 § 1 pkt 3b Ordynacji podatkowej, który nie miał w sprawie zastosowania. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 lub art. 70. Natomiast sentencja i uzasadnienie zaskarżonej decyzji wskazują, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości. Zarzucił naruszenie: art. 7 i 77 kodeksu postępowania administracyjnego (k.p.a.) przez brak dokładnego wyjaśnienia podnoszonych przez niego przyczyn wznowienia postępowania, a przede wszystkim braku możliwości zabezpieczenia dokumentacji finansowej firmy w czasie trwania tymczasowego aresztowania jej właściciela i pełnomocnika oraz braku możliwości działania w celu wywiązania się ze zobowiązań podatkowych w podatków od towarów i usług za poszczególne miesiące; art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej przez brak rozważenia przesłanek wznowienia postępowania w sytuacji, gdy organ wiedział o fakcie, że Skarżący w okresie od sierpnia 2002 r. do lutego 2003 r. był tymczasowo aresztowany i nie miał możliwości zabezpieczenia dokumentacji finansowej firmy i dlatego w postępowaniu wznowieniowym nie przedłożył dowodu w postaci audytu. Skarżący zarzucił, że przy wydaniu decyzji pominięto okoliczności podniesione w odwołaniu, tj. że z uwagi na tymczasowe aresztowanie nie mógł zabezpieczyć wymaganej dokumentacji. Jako jedyny argument uzasadniający treść decyzji organ przyjął okoliczność, iż Skarżący nie przedłożył nowych dowodów, pomijając inne powoływane okoliczności. W odpowiedzi na skargę Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Podniósł, że Skarżący dopiero na etapie skargi powołał się na przesłankę przewidzianą w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. iż bez własnej winy nie brał udziału w postępowaniu, dlatego też nie ustosunkowano się do niej w zaskarżonej decyzji. Ponadto wszczęcie postępowania na podstawie ww. przepisu może nastąpić wyłącznie na wniosek strony, co wynika z art. 241 § 2 pkt 1 tej ustawy. Nie mogło dojść do naruszenia art. 7 i art. 77 k.p.a., ponieważ w sprawach podatkowych zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić przez wyeliminowanie z obrotu prawnego obu wydanych w niniejszej sprawie decyzji. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się jednakże na powodach innych niż wskazane przez Skarżącego. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to obowiązek i prawo Sądu zbadania, czy zaskarżony akt administracyjny nie został wydany z naruszeniem prawa, mogącym skutkować stwierdzeniem jego nieważności. Sąd stwierdził, iż do naruszenia takiego doszło w niniejszej sprawie. Zarówno decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, jak i decyzja Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej wydane zostały z rażącym naruszeniem prawa. Decyzje te wydano w postępowaniu wszczętym wnioskiem Skarżącego o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych 12 decyzjami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, określającymi wysokość zobowiązań Skarżącego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000 r. Zgodnie z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli spełniona została jedna z wymienionych w tym przepisie przesłanek wznowienia postępowania. W świetle powyższego przepisu nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości, że wznowienie postępowania może dotyczyć tylko i wyłącznie takiego postępowania, które zakończone zostało decyzją ostateczną. Zgodnie zaś z art. 128 Ordynacji podatkowej ostatecznymi są decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Decyzją ostateczną będzie więc zarówno decyzja wydana przez organ odwoławczy, jak i decyzja organu I instancji, od której nie wniesiono odwołania. Podstawową okolicznością, jaką powinien zatem zbadać organ, do którego wpłynął wniosek o wznowienie postępowania, jest to, czy decyzja wskazana w tym wniosku ma przymiot decyzji ostatecznej. W sprawie niniejszej organy kontroli skarbowej przyjęły, iż decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w przedmiocie podatku od towarów i usług stały się ostateczne, ponieważ Skarżący nie złożył od nich odwołań. Jednakże warunkiem uznania, że niezłożenie odwołania spowodowało taki skutek jest ustalenie, że decyzje organu I instancji doręczone zostały prawidłowo, tj. tak, aby termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg i następnie upłynął bezskutecznie. W rozpatrywanej sprawie tak się jednak nie stało. Z akt sprawy wynika, że organy kontroli skarbowej przyjęły, iż decyzje wymiarowe doręczone zostały Skarżącemu w tzw. trybie zastępczym, tj. zgodnie z art. 150 Ordynacji podatkowej. Zostały one wysłane na adres, pod jakim Skarżący prowadził działalność gospodarczą, co należy uznać za prawidłowe w świetle art. 148 Ordynacji podatkowej. W aktach sprawy (t. II, k. 50) znajduje się pismo Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 7 października 2003 r. skierowane do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. Organ kontroli skarbowej wyjaśnia w nim, że stosownie do art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej doręczenie decyzji "uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu od dnia awizowania przesyłki, tj. od dnia 16.09.2003 r. do 30.09.2003 r., dwukrotnie po upływie 14 dni przechowywania przesyłki przez pocztę. Powtórnie awizowano przesyłkę 23.09.2003 r.". W aktach sprawy znajdowała się również kserokopia potwierdzenia odbioru omawianych decyzji. Na żądanie Sądu Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nadesłał oryginał zarówno potwierdzenia odbioru tych decyzji, jak i zamkniętą kopertę, w której zostały one wysłane. Do potwierdzenia odbioru dołączony był również dowód nadania przesyłki poleconej zawierającej decyzje. Od 1 września 2003 r. art. 150 Ordynacji podatkowej ma następujące brzmienie: "W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę, 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. § 1a. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. § 2. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy". W oparciu o nadesłane przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej wyżej wymienione oryginały dowodów, na podstawie których organy kontroli skarbowej przyjęły, iż decyzje wymiarowe zostały doręczone, Sąd stwierdził, że: - 16 września 2003 r., przyjęty przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej za datę pierwszego awizowania przesyłki, w istocie był dniem, w jakim przesyłka została przez ten organ nadana w urzędzie pocztowym, - najwcześniejsza data zamieszczona na potwierdzeniu odbioru, przy której znajduje się podpis doręczyciela, to 17 września 2003 r. Na potwierdzeniu tym zaznaczono, że przesyłkę zwrócono do nadawcy, gdyż adresat wyprowadził się. Na kopercie zawierającej przesyłkę (w zagięciu dłuższej jej krawędzi) zamieszona została opatrzona tą samą datą adnotacja doręczyciela "Zwrot. Adresat wyprowadził się". Brak jest jakiejkolwiek informacji, aby w dniu tym przesyłka była awizowana, - na potwierdzeniu odbioru decyzji znajduje się również pieczątka "powtórne awizo" opatrzona datą 23 września 2003 r. (taka sama pieczątka znajduje się również na kopercie), - na potwierdzeniu odbioru (ani też na kopercie) doręczyciel nie zaznaczył, aby zostawił awizo w skrzynce odbiorczej lub w jakimkolwiek innym miejscu. Przesyłka nie została przez adresata odebrana i zwrócono ją nadawcy 1 października 2003 r. Pieczątka urzędu pocztowego z tą datą znajduje się na potwierdzeniu odbioru, a także na kopercie zawierającej przesyłkę, przy czym na kopercie obok pieczątki z tą datą znajduje się również pieczątka o treści "Zwrot. Nie podjęto w terminie". Porównanie powyższych okoliczności faktycznych z treścią art. 150 Ordynacji podatkowej świadczy, iż brak było podstaw do przyjęcia, że skierowane do Skarżącego decyzje wymiarowe zostały mu doręczone w sposób prawidłowy, tj. określony tym przepisem. Oznacza to, że nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. I tak: Przesyłka nie była dwukrotnie awizowana. Awizowano ją jedynie 23 września 2003 r. Zdaniem Sądu świadczy o tym brak stosownej informacji o awizowaniu przesyłki w innej dacie, a w szczególności 17 września 2003 r., oraz pochodząca z tej właśnie daty informacja doręczyciela, że adresat się wyprowadził. Użyte przy tym przez doręczyciela sformułowanie "Zwrot" wskazuje, iż nie widział on potrzeby awizowania przesyłki w miejscu, w którym adresat już nie przebywał. Sąd zauważa, że gdyby nawet przyjąć (mimo braku stosownej adnotacji), że pierwsze awizowanie przesyłki miało miejsce 17 września 2007 r., to dokonanie powtórnego awizo 23 września 2003 r. nastąpiło bez zachowania 7-dniowego terminu od daty niepodjęcia przesyłki, w jakim to terminie powtórne awizo mogło nastąpić zgodnie z art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej. Powtórne awizo mogłoby być dokonane 25 września 2003 r. Ponadto z potwierdzenia odbioru nie wynika, aby pod adresem doręczenia pozostawiono zawiadomienie (awizo) o pozostawaniu pisma w urzędzie pocztowym miejscu określonym w § 1. Żadne z wymienionych na druku potwierdzenia odbioru możliwych miejsc pozostawienia awiza nie zostało przez doręczyciela zaznaczone jako właściwe. Nie został również spełniony wymóg przechowywania przysyłki w placówce pocztowej przez okres 14 dni. Termin ten należało liczyć od 18 września 2003 r., tj. od dnia następnego po dniu, w którym doręczyciel podjął nieskuteczną próbę doręczenia przesyłki. Wtedy to bowiem wystąpiła "niemożność doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149". Zgodnie zaś z art. 12 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Brak jest przy tym jakichkolwiek podstaw, aby termin ten liczony był od daty nadania przesyłki, jak to uczynił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej. Tymczasem przesyłkę zwrócono nadawcy 1 października 2003 r., a zatem czternastego dnia, kiedy to jeszcze powinna być ona dostępna dla adresata w urzędzie pocztowym. W świetle powyższego brak było podstaw do przyjęcia, iż spełnione zostały warunki konieczne, aby doręczenie Skarżącemu decyzji wymiarowych w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej mogło być uznane za skuteczne. W rezultacie Sąd uznał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wznowił postępowanie, które nie zostało zakończone decyzjami ostatecznymi. W istocie postępowanie to w ogóle nie zostało zakończone, ponieważ Skarżącemu nie doręczono skutecznie decyzji podjętych w tym postępowaniu, co oznacza, że nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. W świetle jednoznacznej treści art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie może być wznowione w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, Sąd uznał, że zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z rażącym naruszeniem tego przepisu. Nie sposób bowiem inaczej określić naruszenia prawa polegającego na wznowieniu postępowania i podjęciu w tym trybie decyzji odnoszących się do decyzji wymiarowych, które nie tylko nie były ostateczne, ale nawet nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego. Wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa stanowi przesłankę stwierdzenia jej nieważności na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Wznowienie postępowania w rozpatrywanej sprawie było niedopuszczalne, a to z uwagi na brak w obrocie prawnym decyzji ostatecznej. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej obowiązany był zatem odmówić wznowienia postępowania w drodze decyzji, jak to stanowi art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając jednakże okoliczność, że organ ten postanowieniem z dnia 6 lutego 2007 r. wznowił postępowanie, właściwym jego zakończeniem będzie wydanie decyzji o umorzeniu postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to jest bowiem bezprzedmiotowe z uwagi na nieistnienie w obrocie prawnym decyzji ostatecznych, a brak jest podstaw, aby podjąć rozstrzygnięcie na podstawie art. 246 Ordynacji podatkowej. Przyczyna stwierdzenia nieważności decyzji wydanych w rozpatrywanej sprawie zbędną i niedopuszczalną czyni wypowiedź Sądu co do merytorycznej prawidłowości stanowiska organów kontroli skarbowej oraz zasadności zarzutów skargi. Sąd stwierdził nieważność obu decyzji wydanych w rozpatrywanej sprawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., Zakres, w jakim decyzje te nie mogą być wykonane określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Skarżący został zwolniony z obowiązku uiszczenia wpisu. Reprezentował go pełnomocnik wyznaczony z urzędu.