III SA/Wa 3532/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, asesor WSA Maciej Kurasz (spr.),, asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Konrad Aromiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2006 r. sprawy ze skargi N sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2005 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia wniosku o doręczenie decyzji i odmowy przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. oddala skargę Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że pismem z dnia 16 czerwca 2005 r. Spółka z o.o. "N. " z siedzibą w W. reprezentowana przez pełnomocnika wystąpiła do Izby Skarbowej w L. z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] czerwca 2004 r. Nr [...]w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1998. Spółka wniosła także o doręczenie ww. decyzji. W przedmiotowym wniosku pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że spółka z o.o. "N." powzięła wiadomość o wydanych w jej sprawie decyzjach podatkowych dopiero w dniu 20 maja 2005 r. Pełnomocnik skarżącej podniósł ponadto, że doręczenie decyzji w trybie zastępczym kuratorowi ustanowionemu w sprawie było niedopuszczalne. W ocenie pełnomocnika ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – powoływana dalej jako ustawa Ordynacja podatkowa, nie przewiduje takiej możliwości. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu wniosku strony postępowania postanowieniem z dnia [...] października 2005 r. nr [...] odmówił uwzględnienia wniosku o doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wydanej w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1998 i odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od wskazanej powyżej decyzji. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśniono, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej została wysłana pod trzy adresy: adres miejsca, w którym zgodnie z oświadczeniem spółki prowadzona była działalność gospodarcza (L. ul. [...]), adres siedziby spółki z o.o. "N." wynikający z aktualnego odpisu z rejestru przedsiębiorców (W. ul. [...]), oraz adres kuratora spółki (W. ul. [...]). Organ podatkowy wyjaśnił, że na wniosek Urzędu Kontroli Skarbowej Sąd Rejonowy W. [...] Wydział Rodzinny i Nieletnich postanowieniem z dnia [...] września 2001 r. Sygn. akt [...] ustanowił dla spółki z o.o. "N." kuratora w osobie radcy prawnego A.M., prowadzącego Kancelarię Radcy Prawnego ul. [...] celem reprezentowania spółki w postępowaniu kontrolnym. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że z funkcji kuratora spółki z o.o. "N." kurator w osobie radcy prawnego A.M. został zwolniony postanowieniem Sądu Opiekuńczego [...] Wydziału Rodzinnego i Nieletnich z dnia [...] maja 2004 r. Organ podatkowy przyznał, że w chwili zastępczego doręczenia decyzji z dnia [...] czerwca 2004 r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. p. A.M. nie pełnił już funkcji kuratora i doręczenie mu decyzji wymiarowej było nieskuteczne. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł także, że z uwagi na fakt, iż adres siedziby spółki tj. W. ul. N. ujawniony w aktualnym Rejestrze Przedsiębiorców był adresem fikcyjnym przedmiotowa decyzja została wysłana także na adres w L. , ul. [...] tj. do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę, w którym zgodnie z oświadczeniem przedstawicieli spółki przechowywano księgi handlowe. Przesyłka pocztowa wróciła do organu podatkowego z adnotacją "adresata nie zastałem"- awizowano 5 lipca 2004 r., awizowano powtórnie w dniu 12 lipca 2004 r. Urząd Pocztowy w L. zwrócił przesyłkę nie podjętą w terminie w dniu 20 lipca 2004 r. Za dzień doręczenia przedmiotowej decyzji uznano zatem dzień doręczenia decyzji na adres miejsca prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej tj. dzień 19 lipca 2004 r. (patrz. przesyłka pocztowa TOM XI 13 karta akt sprawy nr 1992). Organ podatkowy wskazał ponadto, że w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 162 § i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa uprawniające do przywrócenia terminowi do wniesienia odwołania. Zdaniem organu odwoławczego spółka nie uprawdopodobniła braku swojej winy w rozumieniu art. 162 ustawy Ordynacja podatkowa, a wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony po upływie terminu określonego w ww. przepisie. Na powyższe postanowienie spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której na podstawie art. 3 § 2 pkt l, art. 13 § 2, art. 52, art. 53 § l i art. 54 § l, art. 145 § l pkt l lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia i przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z doręczeniem decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L.. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów art. 144, art. 145, art. 146, art. 148 § 2, art. 150, art. 160 oraz art.120, art. 121 § l o art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca zarzuciła, że Urząd Kontroli Skarbowej przedmiotowej decyzji nigdy nie wysłał na właściwy adres prokurenta spółki W.G. tj. L. , ul. [...], który to adres zdaniem pełnomocnika skarżącej spółki Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej doskonale znał. Nadto pełnomocnik skarżącej wskazał, że w dniu 15 marca 2002 r. kurator p. A.M. poinformował w piśmie Sąd i Urząd Kontroli Skarbowej, że rejestrowy adres siedziby spółki jest nieaktualny i właściwym adresem spółki z o.o. "N." jest adres [...] skrytka pocztowa Nr [...]. W ocenie strony skarżącej jedyną osobą uprawnioną do podejmowania i prowadzenia korespondencji z Urzędem Skarbowym był kurator spółki A.M.. Przesyłanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji podatkowych do dnia 19 lipca 2004 r. na inne adresy niż ten, który przedstawił kurator A.M. w Urzędzie Kontroli Skarbowej, nie mogło być traktowane jako skuteczne doręczone stronie, a tym samym nie może działać na jej niekorzyść. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Odnośnie zarzutu, iż prawidłowym adresem kuratora była skrzynka pocztowa Nr [...] w Urzędzie Pocztowym W. organ podatkowy wskazał, że korespondencja wysyłana na ten adres wróciła z adnotacją urzędu pocztowego, iż kurator A.M. nie posiada skrzynki pocztowej w ww. urzędzie pocztowym. W związku z tym organ podatkowy wystąpił do Sądu o informację o adresie kuratora. Z odpowiedzi Sądu Rejonowego z dnia 21 maja 2003 r. wynikało, że jedynym znanym adresem kuratora jest adres ulica K. w [...], na który skutecznie doręczone były przesyłki pocztowe. W związku z tym organ wysyłał przesyłki na wskazany przez sąd cywilny adres kuratora. W kwestii zarzutu dotyczącego wskazanego przez pełnomocnika nowego adresu prokurenta organ wyjaśnił, że adres ten czyli L. , ul. [...] nie był wskazany jako adres do doręczeń dla spółki z o.o. "N. ". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Sąd zwraca również uwagę na dyspozycję art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona skarżąca nie podnosi w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji lub postanowienia organu podatkowego. Ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu administracyjnego. Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. W związku z niemożnością nawiązania kontaktu z organami statutowymi spółki z o.o. "N. ", w celu przeprowadzenia postępowania kontrolnego z udziałem upoważnionego przedstawiciela przedmiotowej spółki, organ kontroli skarbowej zgodnie z przepisem art. 138 ustawy Ordynacja podatkowa wystąpił do właściwego Sądu Rejonowego W. o ustanowienie kuratora dla przedmiotowej spółki. Sąd Rejonowy dla miasta W. [...] Wydział Rodzinny i Nieletnich postanowieniem z dnia [...] września 2001 r. Sygn. akt [...] ustanowił kuratora w osobie radcy prawnego A.M. prowadzącego Kancelarię Radcy Prawnego w W. przy ul. [...] celem reprezentowania spółki w postępowaniu kontrolnym. Pismem z dnia 9 lipca 2004 r. (data wpływu do organu podatkowego – 19 lipca 2004 r. Sąd Gospodarczy poinformował organ podatkowy, że postanowieniem z dnia [...] maja 2004 r. Sąd Opiekuńczy [...] Wydział Rodzinny i Nieletnich zwolnił p. A.M. z funkcji kuratora spółki "N.". Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że od dnia ustanowienia w sprawie przedstawiciela spółki przez sąd cywilny do dnia jego zwolnienia z tej funkcji jedyną osobą uprawnioną do podejmowania i prowadzenia korespondencji z organami podatkowymi był kurator radca prawny A.M.. Wskazana okoliczność nie jest sporna między stronami postępowania sądowoadministracyjnego. Należy zatem przyjąć, że doręczenie kuratorowi spółki decyzji wydanych przez organ kontroli po dacie 20 maja 2004 r. było nieskuteczne. Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że organy podatkowe przesyłały korespondencję również na adres siedziby spółki z o.o. "N. ", oraz wskazany przez spółkę adres do korespondencji w L. ul. [...] Z uwagi, iż adres siedziby spółki wynikający z aktualnego na dzień doręczenia decyzji organów podatkowych odpisu z Rejestru Przedsiębiorców tj. adres w W. ul. [...] był adresem fikcyjnym, organy podatkowe przyjęły, iż doręczenie zastępcze dokonane na adres miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę tj. adres w L. , ul. [...] było skuteczne. Organ kontroli uznał, że doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. w trybie określonym w art. 150 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa nastąpiło z dniem 19 lipca 2004 r. Zdaniem Sądu doręczenie zastępcze dokonane w niniejszej sprawie na adres prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę miało skutek prawny. Abstrahując od powyższego należy stwierdzić, że przedmiotem zaskarżonego postanowienia jest odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zatem w tej sprawie mają zastosowanie normy wynikające z przepisów art. 162 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności dla której był określony termin. W powołanym powyżej przepisie ustawodawca przewidział cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenie terminu. Przesłanki te muszą być spełnione kumulatywnie. Pierwszą przesłanką jest uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy. Drugą wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu. Trzecią to dochowanie siedmiodniowego terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu — od dnia ustania przyczyny jego uchybienia. Czwartą przesłanką uprawniającą przywrócenie terminu jest dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że zasadniczą przesłanką przywrócenia terminu jest brak winy w jego uchybieniu. Wystarczy, że przesłanka ta zostanie uprawdopodobniona. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych (W. Siedlecki: Zarys postępowania cywilnego, Warszawa 1968, s. 247). Przy ocenie, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swej winy, bierze się pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i ocenia winę według obiektywnych mierników staranności. Zgodnie z poglądami doktryny "kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa" (B. Adamiak. J. Borkowski. R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, UNIMEX Oficyna Wydawnicza, wyd. 1). Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (wyrok NSA z dnia 1 marca 1999 r. II SA/Wa 45/99). Ponadto Sąd zauważa, że kryterium braku winy, o jakim mowa w art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa należy wiązać z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych, niewielkie nawet niedbalstwo wyklucza możliwość uwzględnienia żądania o przywrócenie uchybionego terminu. Z akt sprawy wynika, że wielokrotne próby organów podatkowych skontaktowania się władzami spółki ujawnionymi w aktualnym na dzień doręczenia pism Rejestrze Przedsiębiorców okazały się bezskuteczne. Należy zauważyć, że w toku postępowania kontrolnego, po zwolnieniu z funkcji kuratora radcy prawnego A.M., żaden z przedstawicieli spółki w tym w szczególności prokurent spółki p. W.G. nie zawiadomiła organów podatkowych o zmianie adresu do doręczeń dla przedmiotowej spółki. W ocenie Sądu pismo kuratora dotyczące możliwości przesyłania korespondencji w sprawie kontroli podatkowej na prywatny adres prokurenta spółki, na które powoływał się przed sądem pełnomocnik skarżącej, przesłane do Urzędu Kontroli Skarbowej w L. w dacie 28 sierpnia 2003 r. tj. w okresie, gdy kurator spółki pełnił funkcję przedstawiciela dla spółki "N. " nie mogło stanowić zawiadomienia o zmianie adresu spółki w rozumieniu art. 146 ustawy Ordynacja podatkowa. Na podkreślenie zasługuje także to, iż we wskazanym powyżej okresie jedyną osobą uprawnioną do odbioru i prowadzenia korespondencji z organami administracji był kurator spółki, a nie prokurent spółki p.W.G.. Brak skutecznego zawiadomienia organów podatkowych przez prokurenta o zmianie adresu do korespondencji dla spółki z o.o. "N." po wygaśnięciu legitymacji do występowania w imieniu spółki przez p. A.M. po dniu 20 maja 2004 r. spowodowało, iż doręczenie pism pod dotychczasowym adresem spółki, tj. w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej było skuteczne i miało skutek prawny. Mając na uwadze powyższe Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że skarżąca nieuprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi. Nadto Sąd wskazuje, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika także, iż prokurent skarżącej spółki p. W.G. oficjalnie powzięła wiadomość o wydaniu decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w dniu 20 maja 2005 r. Należy zatem wskazać, że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z dnia 16 czerwca 2005 r. został złożony z uchybieniem siedmiodniowego terminu określonego w art. 162 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Mając na względzie powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.