III SA/Wa 3602/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Monika Kawa-Ogorzałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2007 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. w Z. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. Znak[...], Minister Finansów na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, ze zm. - powoływanej jako Kpa) oraz art. 18, art. 23 § 5 i art. 54 § 5 w związku z art. 166b ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. - zwanej dalej u.p.e.a.) utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2005 r. Nr [...] oddalające skargę na czynności egzekucyjne A. sp. z o.o. - zwanej Skarżącą. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż decyzją z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. dokonał zabezpieczenia przybliżonego zobowiązania w podatku od osób prawnych za 1998 r. w kwocie 132.978,00 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 210.832,10 zł. Następnie wierzyciel wystawił w dniu [...] września 2004 r. zarządzenie zabezpieczenia nr [...] oraz skierował do organu egzekucyjnego wniosek o dokonanie zabezpieczenia zobowiązania. W toku prowadzonego postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny zastosował środek zabezpieczający w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącej w [...] S.A. Zawiadomienie o w/w zajęciu z dnia [...] września 2004 r. nr [...] wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia zostało doręczone skarżącej w dniu 6 października 2004 r. W wyniku kolejnych czynności organ egzekucyjny dokonał również zajęcia wierzytelności z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług. Zajęcie to okazało się skuteczne. Pismem z dnia 12 października 2004 r. [...] Bank S.A. poinformował, iż kwota wymieniona w zawiadomieniu o zajęciu została zabezpieczona. Organ egzekucyjny pismem z dnia 26 października 2004 r. uchylił zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego skarżącej, wskazując w uzasadnieniu, iż inny zastosowany środek zabezpieczający (zajęcie zwrotu w podatku od towarów i usług) zaspokaja wierzyciela co do wysokości zabezpieczanej kwoty. Zastosowane wobec skarżącej zajęcie zabezpieczające uległo następnie przekształceniu na mocy przepisu art. 154 § 4 u.p.e.a w zajęcie egzekucyjne. W dniu 24 grudnia 2004 r. wierzyciel wysławił tytuły wykonawcze, na poczet których zarachowano zabezpieczone kwoty. Odpisy przedmiotowych tytułów wykonawczych zostały doręczone skarżącej w dniu 16 lutego 2005 r. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zawiadomieniem z dnia 01 marca 2005 r. Nr [...] dokonał zajęcia egzekucyjnego wierzytelności z rachunku bankowego skarżącej. Zawiadomienie o dokonanym zajęciu zostało doręczone skarżącej w dniu 10 marca 2005 r. Pismem z dnia 22 marca 2005 r. pełnomocnik skarżącej wniósł skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dokonaną zawiadomieniem z dnia 1 marca 2005 r. Nr [...] na podstawie tytułów wykonawczych o nr[...], [...],[...]. Zasadność skargi uzasadnił powołaniem się na fakt prowadzenia egzekucji podczas gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, gdyż jak wskazuje we wniosku do dnia 31 grudnia 2004 r. nie doręczono skarżącej decyzji organu drugiej instancji, tym samym zobowiązanie przedawniło się. Jednocześnie Skarżąca zaznaczyła, iż nie wystąpiła żadna z przesłanek skutkujących przerwaniem biegu przedawnienia. Postanowieniem z dnia [...] maja 2005 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. oddalił skargę uzasadniając to prawidłowym zastosowaniem środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego zaznaczając jednocześnie, że sprawa dotycząca przedawnienia zobowiązania jest przedmiotem postępowania w ramach złożonego zarzutu. Ponadto w uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego może nastąpić w przypadku uznania przez właściwy organ zasadności tegoż zarzutu. Na w/w postanowienie pełnomocnik skarżącej wniósł zażalenie z dnia 19 maja 2005 r., w którym powtórzył argumentację przytoczoną w skardze na czynności egzekucyjne, postulując o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Ponadto podniósł, iż wystawione przez organ egzekucyjny zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego nie zawiera terminu płatności należności oraz kwota zaległych odsetek została określona w kwotach zawyżonych. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. Nr [...] Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W.. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ przytoczył brzmienie art. 7 § 1, art. 1a pkt 2 i pkt 12 lit. a, art. 54, art. 80 u.p.e.a. i stwierdził, iż powyższe przepisy dopuszczają zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Ponadto dodał, że przedmiotowy środek egzekucyjny został zastosowany zgodnie z przepisami, a fakt nie ujęcia terminu płatności zobowiązania nie stanowi przesłanki negatywnej zastosowania tegoż środka egzekucyjnego. Zaznaczył, iż termin płatności został wskazany w decyzji określającej. Natomiast odnosząc się do zarzutu przedawnienia, organ drugiej instancji stanął na stanowisku, że kwestia ta nie może być przedmiotem skargi na czynności egzekucyjne. Zdaniem organu z materiału dowodowego wynika, że kwestia ta była przedmiotem odrębnych postępowań. Na postanowienie Ministra Finansów pełnomocnik skarżącej wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc w niej o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie od organu koszów postępowania wg. norm przepisanych. Ponadto w skardze pełnomocnik skarżącej wskazał, iż postanowienie Ministra Finansów zostało wydane z naruszeniem przepisów art. 67 § 2 pkt 5 oraz art. 29 § 1 i 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Uzasadniając powyższe żądanie pełnomocnik powtórzył argumentację przedstawioną w zażaleniu na postanowienie utrzymane w mocy zaskarżonym postanowieniem. Zdaniem pełnomocnika niedopuszczalne jest zajęcie prawa majątkowego na podstawie zawiadomienia nie spełniającego ustawowych przesłanek oraz określenie w zawiadomieniu wysokości odsetek od zaliczek na podatek dochodowy w kwocie zawyżonej, a także dokonanie czynności egzekucyjnej pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem prowadzonego postępowania. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Rozstrzygnięcia poddane kontroli Sądu w niniejszej sprawie, podjęte zostały na skutek złożenia przez Skarżącą Spółkę skargi na czynność egzekucyjną, a mianowicie naruszenie art. 67 § 1 i § 1 pkt 4 u.p.e.a., poprzez zajęcie prawa majątkowego na podstawie zawiadomienia nie spełniającego ustawowych przesłanek: - art. 67 § 2 pkt 5 u.p.e.a. w związku z art. 53a ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez określenie w zawiadomieniu o zajęciu prawa majątkowego wysokości odsetek od zaliczek na podatek dochodowy w kwocie zawyżonej, - art. 29 § 1, art. 59 § 1 pkt 5 u.p.e.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez dokonanie czynności egzekucyjnej pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego, będącego przedmiotem prowadzonego postępowania egzekucyjnego, które podlegało umorzeniu z urzędu. O zasadności tej skargi, a w rezultacie o prawidłowości dokonania zakwestionowanej przez Skarżącą czynności egzekucyjnej, orzekał Dyrektor Izby Skarbowej, a następnie Minister Finansów. Zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Skarga na czynność egzekucyjną jest więc instytucją postępowania egzekucyjnego, celem którego jest przymusowe ściąganie wymagalnej należności obciążającej zobowiązanego. Służy zaś kontroli prawidłowości stosowania w tym postępowaniu środków egzekucyjnych, zmierzających bezpośrednio do wyegzekwowania należności. W ramach skargi na czynność egzekucyjną, ocenie Sądu, podlegają działania organu egzekucyjnego (egzekutora), który na zlecenie wierzyciela (organu podatkowego) egzekwuje należność (zobowiązanie podatkowe) wskazane przez niego w tytule wykonawczym. Postępowanie podatkowe oraz postępowanie egzekucyjne są odrębnymi postępowaniami prowadzonymi na podstawie odmiennych unormowań prawnych. W przypadku zobowiązań podatkowych wierzyciel (organ podatkowy) może być jednocześnie organem egzekucyjnym, co oznacza np. że ten sam Naczelnik Urzędu Skarbowego wydając decyzję wymiarową (w przypadku Skarżącej był to Naczelnik Urzędu Skarbowego W.) jako organ egzekucyjny prowadzi egzekucję należności z tej decyzji. Powstanie zobowiązania podatkowego oraz jego wysokość ustala się w postępowaniu podatkowym a nie egzekucyjnym. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] września 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Skarżącej Spółce przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od osób prawnych za 1998 r. w kwocie 132.978,00 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 210.832,10 zł. Następnie wierzyciel wystawił w dniu 28 września 2004 r. zarządzenie zabezpieczające oraz skierował do organy egzekucyjnego wniosek o dokonanie zabezpieczenia zobowiązania. W toku prowadzonego postępowania zabezpieczającego, organ egzekucyjny zastosował środek zabezpieczający w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Skarżącej Spółki w [...] S.A. Zawiadomienie o zajęciu z dnia 29 września 2004 r. wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia zostało doręczone Skarżącej w dniu 6 października 2004 r. W wyniku podjęcia kolejnych czynności organ egzekucyjny dokonał również zajęcia wierzytelności z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług. Ponieważ zajęcie to okazało się skuteczne, pismem z dnia 12 października 2004 r. Bank [...] S.A. poinformował wierzyciela, iż kwota wymieniona w zajęciu została zabezpieczona. Wobec tego organ egzekucyjny, pismem z dnia 26 października 2004 r., uchylił zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Skarżącej, wskazując w uzasadnieniu, iż zajęcie zwrotu w podatku VAT zaspokaja wierzyciela co do wysokości zabezpieczonej kwoty. Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych następuje stosownie do przepisu art. 33 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa w trybie przepisów u.p.e.a. Celem postępowania zabezpieczającego jest stworzenie warunków umożliwiających wykonanie zobowiązania podatkowego. Zawsze będzie ono poprzedzać postępowanie egzekucyjne. Zabezpieczenie jest uzależnione od wydania i doręczenia decyzji rozstrzygającej wysokość zobowiązania podatkowego. Z chwilą wydania i doręczenia jej podatnikowi ustaje byt prawny decyzji o zabezpieczeniu - staje się ona bezprzedmiotowa. W rozpatrywanej sprawie decyzja rozstrzygająca wysokość zobowiązania podatkowego została wydana dnia 31 października 2005 r., a doręczona Skarżącej dnia 4 listopada 2005 r. Z momentem doręczenia decyzji podatkowej następuje przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne pod warunkiem, że zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 154 § 4 u.p.e.a. Stosownie do jego postanowień dokonane zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu, pod warunkiem, że wierzyciel wystawi tytuł wykonawczy nie później niż przed upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji lub od dnia doręczenia upomnienia, jeżeli doręczenie to było wymagane. W rozpatrywanej sprawie w dniu 24 grudnia 2004 r. wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze, na poczet których zarachowano zabezpieczone kwoty. Odpisy przedmiotowych tytułów, zostały doręczone Skarżącej w dniu 16 lutego 2005 r. Następnie celem całkowitej realizacji tytułów wykonawczych Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zawiadomieniem z dnia 1 marca 2005 r. dokonał zajęcia egzekucyjnego wierzytelności z rachunku bankowego Skarżącej. Zawiadomienie o dokonanym zajęciu zostało doręczone Skarżącej w dniu 10 marca 2005 r. Pismem z dnia 22 marca 2005 r. pełnomocnik Skarżącej Spółki wniósł skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, dokonana zawiadomieniem z dnia 1 marca 2005 r. Z akt sprawy wynika, że Skarżąca skorzystała z przewidzianej w art. 33 u.p.e.a. możliwości złożenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Jest to instytucja pozwalająca zobowiązanym kwestionować m.in. istnienie i wymagalność obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym. Po przeprowadzeniu kontroli postępowania prowadzonego w trybie art. 54 u.p.e.a., Sąd stwierdza, że w postępowaniu prowadzonym w w/w trybie mogą być rozpatrywane jedynie zarzuty dotyczące zakwestionowanej czynności egzekucyjnej. W skardze na czynności egzekucyjne można podnieść okoliczności, które nie są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia. Celem skargi jest bowiem wyeliminowanie uchybień występujących podczas realizacji określonej czynności egzekucyjnej oraz nieprawidłowości spowodowanych przewlekłym prowadzeniem postępowania egzekucyjnego. Jak wynika z akt sprawy, kwestia istnienia obowiązku poddanego egzekucji i zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie mogą być skutecznie podnoszone w postępowaniu prowadzonym w wyniku złożenia skargi na czynności egzekucyjne. Tego typu zarzuty można natomiast podnosić składając zarzuty na prowadzone podstępowanie egzekucyjne. Kwestie te były przedmiotem rozstrzygnięć organów egzekucyjnych oraz kontroli sądowej. Sąd podkreśla, że kontrola czynności i aktów podejmowanych w postępowaniu egzekucyjnym nie może - wbrew oczekiwaniu Skarżącej - sprowadzać się do kontroli zgodności z prawem decyzji merytorycznych, którymi nałożone zostały na Skarżącą konkretne obowiązki podatkowe (zobowiązanie w podatku dochodowy od osób prawnych za 1998 r.) Rozpatrując zatem skargę na dokonaną czynność egzekucyjną polegającą na zastosowaniu środka egzekucyjnego jakim jest zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Skarżącej, Sąd oceniał czy została ona dokonana zgodnie z art. 80 u.p.e.a. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zawiadomieniem z dnia 1 marca 2005 r. dokonał zajęcia rachunku bankowego Skarżącej, przesyłając jej odpis zawiadomienia o dokonanym zajęciu Skarżącej. Zajęcie to było, jak to określa organ egzekucyjny zajęciem "uzupełniającym" dokonanym na podstawie tytułów wykonawczych nr[...], [...], [...], gdyż środki uzyskane w wyniku zajęcia zabezpieczającego nie wystarczyły na zaspokojenie całej zaległości wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego dokonane jest z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego, co w rozpatrywanej sprawie nastąpiło dnia 7 marca 2005 r. O zastosowaniu powyższego środka Skarżąca została prawidłowo poinformowana. Zgodnie z brzmieniem art. 67 u.p.e.a. z zastrzeżeniem art. 68 § 1, podstawę zastosowania środka egzekucyjnego, o którym mowa w art. 1a pkt 12 lit a u.p.e.a. stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego. W § 2 w/w przepisu wymienione zostały elementy, które powinno zawierać to zawiadomienie. Wśród wymienionych elementów jest także termin płatności zobowiązania. Sąd stwierdza, iż istotnie w treści zakwestionowanego zawiadomienia nie ujęto takiej informacji. Sąd w tym względzie popiera pogląd organów, iż wada ta nie powoduje, że w/w zawiadomienie nie może stanowić podstawy do zastosowania środka egzekucyjnego. Należy przyznać rację Ministrowi Finansów, iż termin płatności zobowiązania zawarty jest w decyzji określającej, będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, a doręczonej Skarżącej dnia 14 grudnia 2005 r. Organ egzekucyjny podając w zawiadomieniu rodzaj odsetek, stawkę odsetek, podstawę (kwotę) od której należy liczyć odsetki, oraz kwotę odsetek wyliczoną na dzień wystawienia zawiadomienia, nie pozostawił wątpliwości co do sposobu ich naliczania przez dłużnika zajętej wierzytelności jak i zobowiązanego. Należy też przyznać rację Ministrowi Finansów, iż druk zawiadomienia nie służy co do istoty, kontroli prawidłowości ustalenia wysokości wskazanych w nim odsetek, ale wskazuje dłużnikowi zajętej wierzytelności kwotę należną do przekazania na konto organu egzekucyjnego. Jak już Sąd wcześniej podkreślił, czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, dokonana została zgodnie z przepisami ustawy u.p.e.a. Wszystkie pozostałe zarzuty, a w szczególności okoliczności związane z przedawnieniem obowiązku objętego tytułami wykonawczymi oraz zawyżenie kwoty odsetek nie mogły być przedmiotem postępowania wszczętego skargą na czynność egzekucyjną. Zgodnie z art. 134 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1279 ze zm.) powoływaną dalej jako p.p.s.a. Sąd rozstrzygał w granicach danej sprawy. Granice te wyznacza Strona Skarżąca wskazując zaskarżony akt. Zatem rozstrzygnięcie organu, na które Skarżąca wniosła skargę do Sądu wyznacza granice sprawy, w ramach której Sąd orzeka. Skarżąca wniosła skargę na postanowienie w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną, a zatem tylko to postanowienie i poprzedzające jego wydane postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. mogą być przedmiotem rozpoznania Sądu w niniejszej sprawie. Oznacza to, że Sąd - tak jak i organy orzekające - nie mógł w niniejszej sprawie badać prawidłowości wszystkich działań i czynności organu egzekucyjnego zajmującego rachunek bankowy. Z powyższych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w wyroku.