III SA/Wa 3606/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2015 r. sprawy ze skargi K. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia dodatkowymi kosztami postępowania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K.R. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wszczął kontrolę podatkową u K.R. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") w zakresie ustalenia istnienia obowiązku podatkowego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług za lata 2011 - 2012 oraz sprawdzenia zgodności danych rejestracyjnych ze zgłoszeniem rejestracyjnym. W toku prowadzonej kontroli podatkowej Skarżący oświadczył, że w latach 2011 - 2012 dokonywał sprzedaży militariów wojskowych za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...], wykorzystując nicki swojej córki: [...], [...], [...]. Pismami z dnia 8 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wezwał Stronę do udzielenia wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli oraz do przedłożenia pełnej dokumentacji źródłowej za w/w okres, związanej z zakresem prowadzonej kontroli podatkowej, oraz do udzielenia pisemnej odpowiedzi dotyczącej posiadanej domeny internetowej, a także odpowiedzi na temat sprzedaży w formie sklepu internetowego lub przy pomocy portali aukcyjnych. Skarżący w dniu 15 stycznia 2014 r. przedłożył kontrolującym historię rachunku bankowego, na który wpływały wszystkie należności otrzymywane od nabywców towarów, nie dostarczył jednak zestawienia sprzedaży z portalu aukcyjnego [...]. Strona została poinformowana o konieczności wystąpienia do właściciela portalu aukcyjnego [...] o sporządzenie zestawienia dotyczącego sprzedaży militariów wojskowych dokonywanej za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...] za lata 2011 - 2012. Ponadto podczas rozmowy telefonicznej przeprowadzonej w dniu 28 stycznia 2014 r. kontrolująca ustaliła, że Strona nie sporządziła przedmiotowego zestawienia, jak również nie wystąpiła do Grupy [...] z wnioskiem o udostępnienie danych z archiwum portalu aukcyjnego [...]. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. do G.Sp. z o.o. pisma z dnia 28 stycznia 2014 r., z dnia 30 stycznia 2014 r. i z dnia 11 lutego 2014 r. z prośbą o udostępnienie danych zawartych w zbiorach systemowych firmy G. Sp. z o.o. dotyczących kont użytkowników [...], [...], [...] w zakresie ilości transakcji zawieranych przez Skarżącego z wykorzystaniem portalu aukcyjnego [...] w latach 2011-2012 oraz zestawienia transakcji zawartych w w/w okresie obejmujących jednakowe wartości sprzedaży, daty ich dokonania, nazwy towarów itp. Pismem z dnia 13 marca 2014 r. G. Sp. z o.o. poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. o opracowaniu niezbędnych działań celem pozyskania zarchiwizowanych danych dotyczących Skarżącego oraz konieczności poniesienia kosztów za te dane. Pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. G. Sp. z o.o. przekazała w formie elektronicznej zapis transakcji sprzedaży zrealizowanych za pośrednictwem nicków: [...], [...], [...] w latach 2011-2012 oraz kwoty prowizji zapłaconych w w/w okresie z tytułu wystawienia i sprzedaży przedmiotów za pośrednictwem portalu aukcyjnego. W związku z przekazanymi informacjami G. Sp. z o.o. obciążyła Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. kosztami związanymi z nakładami pracy poniesionymi w celu sporządzenia odpowiedzi na skierowane pisma, wystawiając fakturę z dnia 14 kwietnia 2014 r. na łączną kwotę brutto 369 zł. Postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. działając na podstawie art. 265 § 2 O.p., art. 267 § 1 O.p., art. 269 O.p. oraz art. 268 §1 i 3 O.p. w związku z art. 292 O.p., obciążył Skarżącego dodatkowymi kosztami postępowania w kwocie 369 zł. Skarżący w dniu 30 maja 2014 r., złożył zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 267 § 1 pkt 1 O.p. i wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu wskazał, iż zebranie dowodów w postępowaniu kontrolnym prowadzonym z urzędu obciąża organ podatkowy albowiem ten organ z tych dowodów może wyciągnąć ewentualne skutki w zakresie obowiązku podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 267 § 1 pkt 1 O.p. oraz odwołał się do zagadnienia kosztów postępowania uregulowanych w Rozdziale 23 Działu IV O.p. i wskazał, że w myśl art. 264 O.p. w sytuacji, gdy dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Z treści tego przepisu wynika, że kosztami postępowania podatkowego obciążony jest organ prowadzący to postępowanie, zaś strona ponosi tylko te koszty postępowania, które określone zostały w dalszych przepisach Rozdziału 23, a w szczególności w art. 267 O.p. Ustawodawca w tym przepisie wprowadził zamknięty katalog kosztów postępowania podatkowego, które obciążają stronę tego postępowania. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wezwał Stronę pismem z dnia 8 stycznia 2014 r. do osobistego stawienia się w siedzibie urzędu skarbowego w celu m.in. przedłożenia zestawienia sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem portalu aukcyjnego. Strona zarówno w wyznaczonym terminie, jak i do dnia zakończenia kontroli podatkowej tj. do dnia 26 maja 2014 r., nie przedłożyła żądanego zestawienia sprzedaży, a także stosownego dokumentu potwierdzającego wystąpienie do G. Sp. z o.o. Strona nie poinformowała również organu pierwszej instancji o wystąpieniu do właściciela portalu aukcyjnego. Wobec braku dokumentacji księgowej w zakresie ustalenia istnienia obowiązku podatkowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego oraz w podatku od towarów i usług za lata 2011 - 2012, a także sprawdzenia zgodności danych rejestracyjnych ze zgłoszeniem rejestracyjnym, w interesie Strony było dostarczenie kontrolującym, w celu rzetelnego wyjaśnienia sprawy, zestawienia sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...]. Zgodnie bowiem z przepisami art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle powyższego organ drugiej instancji uznał, że w sprawie nie naruszono art. 267 § 1 pkt 1 O.p. Pismem z dnia 20 października 2014 r. Skarżący wniósł skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie: 1) art. 267 O.p. przez jego błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie, 2) art. 120 O.p, art. 122 O.p., art. 180 O.p., art. 187 O.p., art. 191 O.p., art. 192 O.p., art. 194 O.p. przez wydanie decyzji, która ma wady w zakresie ustalenia stanu faktycznego, 3) art. 210 O.p. przez wydanie decyzji pozbawionej pełnego uzasadnienia prawnego. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że w sprawie koniecznym było, ale tylko z przyczyn leżących po stronie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., zwrócenie się do serwisu [...]. W ocenie Skarżącego nie została spełniona żadna z przesłanek wynikających z art. 267 § 1 pkt 1 O.p. pozwalająca na obciążenie strony kosztami postępowania (określonymi w art. 265 § 1 i § 2 tejże ustawy). Ponadto Skarżący podkreślił, że organy podatkowe nie wykazały w jakim interesie faktycznym strony poniesione zostały przedmiotowe koszty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasowe postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a." sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne lub postanowienia, co oznacza, że tylko stwierdzenie, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy). W rozpoznanej sprawie kwestią sporną jest obciążenie Skarżącego dodatkowymi kosztami postępowania związanymi z poniesieniem przez G. Sp. z o.o. nakładów pracy w celu pozyskania zarchiwizowanych danych dotyczących Skarżącego. Zgodnie z zasadą ustanowioną w art. 264 O.p. koszty postępowania podatkowego, czyli koszty związane z wszczęciem, prowadzeniem i zakończeniem postępowania podatkowego w danej sprawie, ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina – w zależności od tego, który organ prowadzi postępowanie. Odstępstwa od tej zasady zawarte są w art. 267 i art. 268 O.p. i polegają na obciążeniu tymi kosztami stron bądź uczestników postępowania. Ma to na celu zdyscyplinowanie stron postępowania i zabezpieczenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa. Katalog kosztów postępowania zawiera art. 265 O.p. Wyliczenie kosztów w § 1 tego przepisu ma przy tym charakter przykładowy, gdyż w jego § 2 określono, że organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki. Zaskarżone postanowienie powołuje jako podstawę prawną obciążenia strony spornymi kosztami art. 267 § 1 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem stronę obciążają koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Warunkiem koniecznym jest zatem w takim przypadku kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek – po pierwsze koszty poniesione zostały w interesie strony albo na jej żądanie, a po drugie nie wynikają one z ustawowego obowiązku organu prowadzącego postępowanie. Należy podkreślić, iż odnośnie pierwszej przesłanki, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2001 r., sygn. akt I SA/Lu 109/01, wskazano, iż nie wystarczy samo powołanie się, że określone koszty poniesione zostały w interesie strony, lecz należy ten interes faktycznie wykazać (Monitor Podatkowy z 2003r. nr 1, s.45). Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. wystąpił do G. Sp. z o.o. w wnioskiem o udostępnienie danych zwartych w zbiorach systemowych firmy G. Sp. z o.o. dotyczących kont użytkowników [...], [...], [...] w zakresie transakcji zawieranych przez Skarżącego z wykorzystaniem, portalu aukcyjnego [...] w latach 2011 – 2012 oraz zestawienia transakcji zawartych w ww. okresie obejmujących jednakowe wartości sprzedaży, daty ich wykonania, nazwy towarów itp. Natomiast pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. G. Sp. z o.o. przekazała w formie elektronicznej zapis transakcji sprzedaży oraz kwoty prowizji zapłaconych ww. okresie z tytułu wystawienia i sprzedaży przedmiotów za pośrednictwem portalu [...]. W związku z powyższym G. Sp. z o.o. obciążyła Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. kosztami związanymi z nakładami pracy poniesionymi w celu sporządzenia odpowiedzi na skierowane pisma. Następnie zaś Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. na podstawie art. 267 § 1 O.p. obciążył tymi kosztami Skarżącego. Nie budzi wątpliwości, że w niniejszej sprawie przekazany przez G. Sp. z o.o. w formie elektronicznej zapis transakcji sprzedaży zrealizowany za pośrednictwem nicków: [...], [...], [...] w latach 2011 – 2012 oraz kwoty prowizji zapłaconych w ww. okresie z tytułu wystawienia i sprzedaży przedmiotów za pośrednictwem portalu aukcyjnego, nie zostały sporządzona na wniosek Skarżącego, a tym samym koszty związane z nakładami pracy poniesionymi w celu sporządzenia ww. dokumentacji nie zostały poniesione na żądanie Skarżącego. Organ podatkowy stwierdził jednakże, że koszty te poniesione zostały w interesie Skarżącego, bowiem to w interesie Skarżącego było dostarczenie kontrolującym, w celu rzetelnego wyjaśnienia sprawy, zestawienie sprzedaży za pośrednictwem portalu aukcyjnego [...]. Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe postępowanie dotyczyło ustalenia istnienia obowiązku podatkowego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług za lata 2011 – 2012 oraz sprawdzenia zgodności danych rejestracyjnych ze zgłoszeniem rejestracyjnym, stwierdzić należy, iż z pewnością nie toczyło się ono w interesie podatnika. Organy obu instancji twierdziły, iż faktycznie koszty związane ze sporządzeniem dokumentacji przez G. poniesione zostały w interesie strony. Z zaskarżonego postanowienia nie wynika jednak jaki interes prawny czy faktyczny miała strona w tym, aby przeprowadzić dodatkowe badania. W ocenie Sądu w postanowieniu o obciążeniu strony kosztami na podstawie, ww. art. 267§1 pkt 1 O.p. nie wystarczy powołanie się, że określone koszty poniesione zostały w interesie strony, lecz należy ten interes faktycznie wykazać. Takie rozstrzygnięcie organu pozwoli jednocześnie stwierdzić, iż koszty powyższe nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Organy działały z urzędu i zgodnie z art. 122 O.p. zobowiązane były do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Oznacza to, iż koszty ww. wynikały z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie, a w związku z tym nie spełniona została również ta przesłanka art. 267 § 1 pkt 1 O.p. Nie można także zgodzić się ze stanowiskiem organu, iż w interesie strony przeprowadzany jest każdy dowód zmierzający do ustalenia prawdy obiektywnej. Przyjmując takie stanowisko za słuszne, należałoby stwierdzić, iż w każdym postępowaniu strony byłyby obciążane wszystkimi kosztami przeprowadzonego postępowania dowodowego. W konsekwencji powyższego, zdaniem Sądu, organ naruszył art. 267 §1 pkt 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, co miało wpływ na wynik sprawy. Stwierdzone uchybienie związane jest z wadliwym przyjęciem przez organ, że koszty poniesione zostały w interesie strony. Mając na względzie powyższe Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy.