III SA/Wa 3645/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Łukasz Kłosiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2017 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta [...] W. z dnia 16 września 2016 r. nr PE-OP.3120.602.2016.BPO BPE-2-OP/31101/2210/BPO/16 w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę Pismem z dnia 16 listopada 2016 r. F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Prezydenta W. z 16 września 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości. Zaskarżona interpretacja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Wnioskiem z 3 sierpnia 2016 r. Skarżąca wystąpiła do Prezydenta W. (dalej również jako: "organ interpretacyjny") o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny: Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowie obiektów budownictwa mieszkaniowego w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali. W budynkach wznoszonych przez Skarżącą, stanowiących budynki mieszkalne, znajdują się również garaże podziemne stanowiące odrębne lokale użytkowe. Udziały w ich współwłasności są zbywane przez Spółkę na rzecz nabywców lokali mieszkalnych znajdujących się w w/w budynkach, przy czym nabywca udziału we współwłasności lokalu użytkowego uzyskuje prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego znajdującego się w tym lokalu. Do czasu sprzedaży wszystkich udziałów we współwłasności garażu znajdującego się w danym budynku, Spółka pozostaje jego współwłaścicielem. W takiej sytuacji Spółka nie wynajmuje miejsc postojowych w garażu innym podmiotom, ani nie korzysta z nich we własnym zakresie. Mając na uwadze powyższy opis, Skarżąca zapytała: Czy podatek od nieruchomości należny od powierzchni będących współwłasnością Spółki lokali użytkowych – garaży w budynkach mieszkalnych, w których miejsca postojowe są przeznaczone na sprzedaż, w zakresie odpowiadającym udziałowi Spółki we współwłasności tych lokali, powinien być obliczony przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla "budynków lub ich części pozostałych", zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 zez m., dalej: "u.p.o.l.") Zdaniem Skarżącej odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca. Prezydent W. interpretacją indywidualną z 16 września 2016 r., uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Ustawa nie zawiera definicji "części budynku", niemniej jednak w świetle orzecznictwa należy uznać, iż część budynku stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, w sytuacji gdy stanowi odrębny od nieruchomości budynkowej przedmiot opodatkowania (por. wyrok WSA w Łodzi z 15 maja 2012 r, sygn. akt I SA/Łd 449/12). Organ interpretacyjny wskazał, iż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż dla garaży podziemnych prowadzone są odrębne księgi wieczyste, tym samym stanowią one odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ interpretacyjny stwierdził, że art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. określa stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części, różnicując je w zależności od przeznaczenia budynku. Budynek mieszkalny, w którym znajdują się przedmiotowe garaże, stanowiące odrębne przedmioty własności, został wybudowany przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z przeznaczeniem ich na sprzedaż. Tym samym, do momentu sprzedaży stanowiących przedmiot wniosku o interpretację indywidualną garaży, ich posiadaczem jest Spółka, co pozwala przedmiotowe garaże zaliczyć do kategorii budynków (ich części) związanych z działalnością gospodarczą. Prezydent miasta stołecznego Warszawy wskazał, że definicję budynku związanego z działalnością gospodarczą zawiera art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z którym, przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Jednocześnie, stosownie do treści art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. nie zlicza się do przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Organ interpretacyjny uznał, że miejsca postojowe w garażach umiejscowionych w budynkach mieszkalnych, ale stanowiących samodzielne lokale użytkowe nie będą objęte stawką jak za budynki mieszkalne. Nie ma bowiem w tym wypadku znaczenia, że garaż znajduje się w budynku mieszkalnym. Przedmiotem podatku jest lokal stanowiący odrębną nieruchomość, a nie budynek mieszkalny. Zdaniem Prezydenta W. z uwagi na fakt, iż przedmiotowe garaże mieszczą się w kategorii budynków związanych z działalnością gospodarczą, tym samym zastosowanie znajdzie stawka przewidziana w art. 5 ust 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. Po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, Skarżąca wniosła przywołaną na wstępie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą interpretację wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 2a pkt 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i lit. e u.p.o.l. poprzez uznanie, że garaż stanowiący wyodrębniony lokal użytkowy jest odrębną nieruchomością, która stanowi odrębny od innych części budynku mieszkalnego przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w związku z czym, do garaży jako kategorii budynków związanych z działalnością gospodarczą znajdzie zastosowanie stawka przewidziana w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b) u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie, w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Badając zaskarżoną decyzją w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga jest niezasadna. Istotą sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół kwestii czy podatek od nieruchomości od powierzchni będących współwłasnością Spółki lokali użytkowych tj. garaży w budynkach mieszkalnych, w których miejsca postojowe są przeznaczone na sprzedaż w zakresie odpowiadającym udziałowi Spółki we współwłasności tych lokali, powinien być obliczony przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla budynków lub ich części pozostałych, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. czy też przy zastosowaniu stawki przewidzianych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. W ocenie Skarżącej, w opisanym stanie faktycznym podatek od nieruchomości powinien być obliczony przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla budynków lub ich części pozostałych zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Zdaniem natomiast organu Miejsca postojowe w garażach umiejscowionych w budynkach mieszkalnych ale stanowiących samodzielne lokale użytkowe nie będą objęte stawką jak za budynki mieszkalne. Przedmiotowe garaże mieszczą się w kategorii budynków związanych z działalnością gospodarczą i tym samym zastosowanie znajdzie stawka przewidziana w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. Przystępując do rozważań należy przede wszystkim wskazać, że spór co do wykładni i zastosowania właściwej stawki podatkowej w stosunku do garaży wielostanowiskowych był przedmiotem uchwały podjętej w składzie siedmiu sędziów przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 27 lutego 2012r. , sygn. akt II FPS 4/11 (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej stwierdzono, że garaż może stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego, albo może stanowić odrębną własność lokalową. W pierwszej z tych sytuacji, nie będzie stanowił odrębnego, od samodzielnego lokalu mieszkalnego, przedmiotu opodatkowania. W rezultacie będzie podlegał opodatkowaniu tak jak lokal mieszkalny. Dotyczy to wszystkich tych sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej. W sytuacji, gdy garaż został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu całego budynku (w tym także mieszkalnego). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie rozpatrującym niniejszą skargę podziela stanowisko wyrażone w tej uchwale. Dodatkowo należy wskazać, że dla potrzeb kwalifikacji przedmiotu opodatkowania w postaci odrębnej własności lokalowej garażu, niezbędne jest ustalenie, czy ma on charakter mieszkalny, czy też takiego charakteru nie można mu przypisać. Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w uchwale garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji, gdy stanowi on odrębny od innych wyodrębnionych jako nieruchomości części budynku, staje się samodzielnym przedmiotem opodatkowania. Tym samym nie dzieli on losu innych części tego budynku (np. lokali mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. W konsekwencji NSA uznał w powołanej uchwale, iż garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., tj. stawki przewidzianej dla budynków lub ich części pozostałych. W niniejszej sprawie, budynek mieszkalny, w którym znajdują się garaże stanowiące odrębne przedmioty własności (co wynika z odrębnej księgi wieczystej), został wybudowany przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej z przeznaczeniem ich na sprzedaż. Tym samym, do momentu sprzedaży przedmiotowych garaży, ich posiadaczem jest Spółka, co pozwala przedmiotowe garaże zaliczyć do kategorii budynków (ich części) związanych z działalnością gospodarczą. Nie ulega bowiem wątpliwości, że udziały w garażu stanowiącym odrębną nieruchomość, są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zob. wyrok NSA z dnia 10 lutego 2015r., sygn. akt II FSK 29/13 "Posiadane zatem przez Spółkę udziały w garażu stanowiącym odrębną nieruchomość związane są bezpośrednio z jej zarobkową działalnością wytwórczą i budowlaną polegającą na budowie nieruchomości, w tym stanowiących lokale będące garażami, które następnie oferowane są do sprzedaży. Spełniony zatem jest warunek, zgodnie z którym część budynku (lokal stanowiący garaż) na co wskazuje art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., znajduje się we współposiadaniu przedsiębiorcy (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.), który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy budynków, a w tym także znajdujących się w nich lokali, stanowiących odrębne nieruchomości, które zarobkowo sprzedaje w sposób zorganizowany i ciągły ( art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.s.d.g.). Za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie będą mogły być uznane wyłącznie te części budynku, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkalne, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez Spółkę do korzystania osobom trzecim dla zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych (zajęcie na cele mieszkalne), nastąpiło w ramach gospodarczej działalności Spółki (np. komercyjnego najmu). Zastrzeżenie to nie mogło zaś dotyczyć posiadanych udziałów w odrębnym lokalu stanowiącym garaż". Zatem Skarżąca jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą zobowiązana jest do zapłacenia podatku według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dotyczy to zarówno powierzchni lokalu jak i gruntu. Nie ma przy tym znaczenia, fakt, że garaż znajduje się w budynku mieszkalnym. Przedmiotem podatku jest lokal stanowiący odrębną nieruchomość, a nie budynek mieszkalny. W związku z tym zarówno udział we własności lokalu jak i gruntu jest w posiadaniu przedsiębiorcy, przez co jest traktowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie można było zatem uwzględnić zarzutów skargi. Organ bowiem nie naruszył żadnych wskazanych w skardze przepisów. W szczególności nie naruszył art. 5 ust 1 pkt 2 lit b) i e). Prawidłowo bowiem uznał, że do opodatkowania powierzchni będących własnością Spółki lokali użytkowych – garaży w budynkach mieszkalnych, w których miejsca postojowe są przeznaczone na sprzedaż, Spółka powinna zastosować stawkę przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. tj. od budynków i ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd nie dopatrzył się również żadnych innych naruszeń przepisów prawa wobec czego uznał zarzuty skargi za niezasadne, a zaskarżoną interpretację indywidualną za prawidłową. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) oddalił skargę jako niezasadną