III SA/Wa 384/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Joanna Kicińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2012 r. sprawy ze skargi K. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki p o s t a n a w i a umorzyć postępowanie sądowe 1. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...], w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2011 r. nr [...]. Postanowienia te zapadły w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z dnia [...] stycznia 2009 r. wydał decyzję z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...], w której określił Krajowej Izbie Gospodarczej "P." (dalej: ,,Skarżąca") zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 września 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. W decyzji organ pierwszej instancji określił również odsetki za zwłokę od niezapłaconej zaliczki na podatek dochodowy za wrzesień 2005 r. 2. Skarżąca, pismem z dnia [...] lipca 2011 r., wniosła odwołanie od ww. decyzji. 3.Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że wpisana data wystawienia wskazanej decyzji jest błędna. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r. sprostował oczywistą omyłkę, wskazując w uzasadnieniu postanowienia, iż : " Na pierwszej stronie przedmiotowej decyzji błędnie wpisano datę jej wydania: napisano: W., dnia [...].06.2011 r.; winno być: W., dnia [...].07.2011 r." 4. Skarżąca, pismem z dnia [...] września 2011 r., złożyła zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie w całości oraz włączenie wydanego postanowienia wraz z niniejszym zażaleniem do akt sprawy związanej ze złożonym przez Skarżącą odwołaniem od przedmiotowej decyzji. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm. dalej ,,O.p."), poprzez błędne uznanie, że błąd w dacie wydanej decyzji jest oczywistą omyłką i zastosowanie przepisu, który nie może znaleźć zastosowania, art. 215 § 1 w zw. z art. 227 O.p., poprzez błędne uznanie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego ma prawo wydać postanowienie w sprawie sprostowania po skutecznym wniesieniu odwołania przeciw decyzji z dnia [...] czerwca 2011 r. i przekazaniu całości akt sprawy wraz z odwołaniem Dyrektorowi Izby Skarbowej, zgodnie z art. 227 O.p. oraz art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający fundamentalną zasadę zaufania do organów podatkowych, w przypadku, gdy nadrzędny organ stał się jedynym władnym organem do wydania jakichkolwiek aktów w danej sprawie. 4. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] listopada 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał, że okoliczności faktyczne i prawne sprawy przemawiały za zasadnością wydania w trybie art. 215 § 1 O.p. postanowienia z dnia [...] sierpnia 2011 r. Zdaniem organu odwoławczego sprostowanie daty wydania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego należało kwalifikować jako sprostowanie oczywistej omyłki, gdyż nie dotyczyło meritum sprawy, a więc ponownego rozpoznania sprawy co do istoty, co jest celem postępowania odwoławczego. Dlatego też w jego ocenie okoliczność, że dokonanie tej czynności nastąpiło w toku postępowania odwoławczego, nie stanowiła o naruszeniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowień art. 215 § 1 w zw. z art. 227 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył ponadto, że sporządzenie decyzji w określonej dacie nie jest równoznaczne ze związaniem przez organ wydanym przez siebie rozstrzygnięciem, bowiem związanie organu podatkowego własną decyzją wywołuje skutki prawne dopiero w chwili wprowadzenia jej do obrotu prawnego, tj. z chwilą doręczenia jej stronie postępowania o czym stanowi art. 212 O.p., przy czym w przedmiotowej sprawie data wejścia decyzji do obrotu prawnego nie budziła wątpliwości. 5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2011 r. w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego: - art. 215 § 1 O.p., poprzez błędne uznanie, że błąd w dacie wydanej decyzji jest oczywistą omyłką i zastosowanie przepisu, który nie może znaleźć zastosowania; 2) przepisów prawa proceduralnego: - art. 215 § 1 w związku z art. 227 O.p., poprzez błędne uznanie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego ma prawo wydać postanowienie w sprawie sprostowania po skutecznym wniesieniu odwołania przeciw decyzji z dnia [...] czerwca 2011 r. i przekazaniu całości akt sprawy wraz z odwołaniem Dyrektorowi Izby Skarbowej, zgodnie z art. 227 O.p.; - art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający fundamentalną zasadę zaufania do organów podatkowych, w przypadku, gdy nadrzędny organ stał się jedynym władnym organem do wydawania jakichkolwiek aktów w danej sprawie. 6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: 7.1 Postępowanie sądowe należało umorzyć. Zgodnie z treścią art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: "P.p.s.a.") sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Wyjaśnić należy, że użycie w art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. zwrotu normatywnego "stało się bezprzedmiotowe" oznacza, że chodzi w nim o przyczynę, która zaistniała dopiero w toku postępowania sądowoadministracyjnego, po wniesieniu skargi do sądu (por. Dauter B., Gruszczyński B., Kabat A., Niezgódka-Medek M.; Komentarz do art.161 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, LEX 2011). Umorzenie postępowania oznacza przerwanie i zakończenie postępowania sądowoadministracyjnego z powodu zaistnienia w jego toku zdarzeń, które uniemożliwiają osiągnięcie jego celu, albo powodują, że dokonanie przez sąd administracyjny kontroli zaskarżonego aktu lub czynności staje się zbędne albo nawet niedopuszczalne (por. T. Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romańska; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2008, s. 579). 7.2. W ocenie Sądu taka sytuacja zaistniała w sprawie niniejszej. Wskazać bowiem trzeba, że od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 września 2005r. do 31 grudnia 2005r. Skarżąca wniosła odwołanie, w wyniku rozpatrzenia którego Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał decyzję z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...], która to z kolei decyzja została zaskarżona przez Skarżącą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 5 października 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 383/12 oddalił skargę Skarżącej. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że ,, decyzją z dnia [...] lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił Krajowej Izbie Gospodarczej "P." z siedzibą w W. ( dalej ,,Skarżąca") zobowiązanie w podatku dochodowego od osób prawnych za 2005r...". Natomiast przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...], którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki we wskazanej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2011 r., W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji stwierdził, że; ,,na pierwszej stronie przedmiotowej decyzji błędnie wpisano datę jej wydania: napisano W., dnia [...].06.2011r. winno być: W., dnia [...].07.2011r." W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedmiotem skargi Skarżącej jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki we wskazanej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2011 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005r., które to decyzje były już przedmiotem kontroli tut. Sądu w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 383/12. W tym miejscu zasadne jest wskazać na postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 1993 r. sygn. akt I SA 1429/92 ( publ. ONSA 1994, nr 1, poz. 39 ) gdzie NSA stwierdził, że; ,,...Sąd ten, badając zgodność takiej decyzji z prawem, jest obowiązany ocenić ją z uwzględnieniem sprostowania dokonanego przez organ administracji na podstawie art. 113 par. 1 Kpa bez względu na to, czy postanowienie organu w tym przedmiocie było czy nie było przedmiotem zaskarżenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie można bowiem oceniać zgodności z prawem decyzji w oderwaniu od jej aktualnej treści. W ten sposób są też w pełni chronione interesy strony." Wprawdzie stwierdzenie powyższe sformułowane zostało na gruncie przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 1960 r. nr 30, poz. 168 ze zm. ), jednakże zachowuje również aktualność w sprawie sprostowania dokonanego przez organ podatkowy na podstawie art. 215 § 1 O.p. Z uwagi na powyższe Sąd stanął na stanowisku, że skoro w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 383/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zbadał zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011 r. i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2011 r. z uwzględnieniem sprostowanej daty decyzji organu pierwszej instancji, to okoliczność ta przekłada się na postępowanie w niniejszej sprawie w ten sposób, iż tworzy w nim zdarzenie - uprzedniej sądowej oceny zgodności z prawem dokonanego sprostowania w zakresie daty decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Powyższe powoduje, że dokonanie przez sąd administracyjny kontroli zaskarżonego aktu tj. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2011r. i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. stało się niedopuszczalne, gdyż kontrola zaskarżonego postanowienia sprowadzałaby się do ponownej kontroli elementu decyzji jaką jest data jej wydania. Zdaniem Sądu nie można ponownie dokonać w niniejszym postępowaniu oceny rozstrzygnięć dotyczących sprostowania daty decyzji będącej już przedmiotem wcześniejszej kontroli sądowej w związku ze złożoną skargą na decyzję ostateczną. 7.3. Zatem postępowanie sądowe w sprawie niniejszej, z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe w związku z czym podlegało umorzeniu. 7.4. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. postanowił jak w sentencji.