III SA/Wa 3864/16

Dnia 28 kwietnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: , Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J. L. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie zawiadomienia o terminie zakończenia kontroli podatkowej postanawia odrzucić skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej "Naczelnik US") postanowieniem z dnia [...] września 2016 r., działając na podstawie art. 284b § 2 i art. 216 w zw. z art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613; dalej "O.p.") zawiadomił J.L. (dalej zwana "Skarżącą"), że kontrola podatkowa w zakresie rzetelności rozliczeń z budżetem w podatku od towarów i usług za lipiec 2015 r. nie zostanie zakończona do dnia 30 września 2016 r. z uwagi na podjęte przez organ podatkowy dodatkowe działania w celu uzyskania informacji niezbędnych do oceny materiału dowodowego zgromadzonego podczas prowadzonej kontroli podatkowej (art. 122 O.p.), tj. wystąpienie do innego organu podatkowego o zweryfikowanie rzetelności i prawidłowości transakcji z kontrahentem. W treści postanowienia zawiadomił, że kontrola podatkowa zostanie zakończona w przewidywanym terminie do dnia 31 marca 2017 r. Skarżąca pismem z dnia 6 października 2016 r. wezwała Naczelnika US do usunięcia naruszenia prawa polegającego na uzasadnieniu podstaw prawnych przedłużenia terminu zwrotu, spełniające wymogi wynikające z art. 121, art. 124, art. 217, art. 125 O.p. Naczelnik US w odpowiedzi na to wezwanie, udzielonej pismem z 9 listopada 2016 r., za bezzasadne uznał stanowisko Skarżącej w kwestii naruszenia ww. przepisów prawa. W skardze z 19 listopada 2016 r. Skarżąca, wnosząc o uchylenie postanowienia Naczelnika US z dnia [...] września 2016 r., zarzuciła naruszenie art. 121, art. 124, art. 125, art. 180 § 1, art. 194 § 1 i 2, art. 217 O.p., art. 13 ust. 1 i 2, art. 41 ust. 1 i 3 w zw. z art. 42 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej: "u.p.t.u."), art. 2 w zw. z art. 20, art. 31 ust. 3, art. 217 Konstytucji RP, a także Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006r. Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.). W odpowiedzi na skargę Naczelnik US wniósł o oddalenie skargi w całości z uwagi na bezzasadność zarzutów w niej zawartych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga podlega odrzuceniu. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej: "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 3 § 2 P.p.s.a., w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r., poz. 658, dalej "ustawa nowelizująca"), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie między innymi w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2) oraz inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267, z późn. zm.) oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z póżn. zm.) oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw (art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a.). Brzmienie tego przepisu wyklucza możliwość wnoszenia skarg na innego rodzaju postanowienia, niż w nim wskazane. Z akt sprawy wynika, że zaskarżone postanowienie o zawiadomieniu o terminie zakończenia kontroli podatkowej zostało wydane w toku kontroli podatkowej w ramach postępowania, o którym mowa w dziale VI ustawy Ordynacja podatkowa. Postanowienie wydane na podstawie art. 284b § 2 O.p. zostało wyłączone z mocy art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. z aktów podlegających kontroli sądu administracyjnego. Natomiast prawidłowość postępowania kontrolnego i dokonywanych w jego toku czynności może być przedmiotem badania przez sąd administracyjny przy ocenie legalności aktu kończącego to postępowanie i wywołanych przez niego skutków prawnych, o ile akt ten podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Nie może być natomiast przedmiotem odrębnej skargi. Co więcej, art. 284b § 2 O.p., będący podstawą prawną zaskarżonego postanowienia stanowi, że o każdym przypadku niezakończenia kontroli w terminie wskazanym w upoważnieniu, o którym mowa w art. 283 tej ustawy, kontrolujący obowiązany jest zawiadomić na piśmie kontrolowanego, podając przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazując nowy termin jej zakończenia. Przepisy powyższe określają zatem kompetencje i obowiązki organów administracji, a nie uprawnienia i obowiązki podmiotów kontrolowanych, te bowiem wynikają z przepisów o konkretnym rodzaju postępowania kontrolnego i co do zasady mają charakter procesowy, a nie materialny. Zwrócić również należy uwagę, że zaskarżone postanowienie nie jest ani postanowieniem wydanym w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, ani postanowieniem kończącym postępowanie, ani postanowieniem rozstrzygającym sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a.). Ponadto możliwość poddania zaskarżonego postanowienia kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne nie wynika także z żadnego przepisu szczególnego w rozumieniu art. 3 § 3 P.p.s.a. – w szczególności z żadnego z przepisów O.p., ani ustawy o podatku od towarów i usług. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 P.p.s.a., Sąd postanowił jak w sentencji.