III SA/Wa 4069/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik", "Organ egzekucyjny", "Organ I instancji") wszczął wobec majątku K.K. ("Skarżący", "Zobowiązany", "Strona") postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. ("Wierzyciel") tytułu wykonawczego z dnia 25 października 2016 r., nr [...], obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. w kwocie należności głównej 12 092 zł plus odsetki za zwłokę 7 478, 20 zł. Należność wynikała z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. wydanej dnia [...] września 2016 r. Zawiadomieniami z dnia 2 listopada 2016 r. Naczelnik dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] S.A. i [...] S.A. W odpowiedzi na zajęcia banki powołały się na brak środków. Zawiadomieniem z 2 listopada 2016 r. Naczelnik dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę należnego Zobowiązanemu w H. S.A. Pracodawca, pismem z dnia 8 listopada 2016 r., zawiadomił Organ egzekucyjny, iż K.K. zakończył u niego pracę 30 kwietnia 2015 r. Spółka ta poinformowała, iż aktualnie znajduje się w upadłości likwidacyjnej i posiada zobowiązania wobec K.K. z tytułu niewypłaconego wynagrodzenia. Syndyk przekaże zajętą przez niego część wynagrodzenia Zobowiązanego. Pismem z dnia 22 listopada 2016 r. Skarżący wniósł, na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 8 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, ze zm., dalej zwanej też "upea" lub "ustawą"), zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W jego wyniku Naczelnik wystąpił do Wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie. Wierzyciel, postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r., uznał zarzut zgłoszony przez Zobowiązanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 upea, w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za okres od 11 stycznia 2016 r. do 14 stycznia 2016 r. odsetek od należności głównej, za uzasadniony, w pozostałej części, tj. na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 (wykonanie, wygaśniecie, przedawnienie), pkt 2, pkt 3, pkt 6 i pkt 10 upea, za nieuzasadnione. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G., postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Wierzyciela z dnia [...] maja 2017 r. Naczelnik, postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r., po rozpatrzeniu zarzutów z dnia 22 listopada 2016 r., uznał za uzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt. 1 upea) w zakresie naliczonych za okres od dnia 11 stycznia 2016 r. do 14 stycznia 2016 r. odsetek od należności głównej, oraz oddalił jako niezasadne zarzuty: – wykonania, wygaśnięcia i przedawnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt. 1 upea) wynikającego z ww. tytułu wykonawczego; – braku wymagalności obowiązku (art. 33 § 1 pkt. 2 upea) objętego powyższym tytułem wykonawczym; – określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2016 r. (art. 33 § 1 pkt 3 upea), – niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 6 upea), – zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (art. 33 § 1 pkt 8 upea), – niespełnienia przez tytuł wykonawczy z dnia 25 października 2016 r. wymogów wynikających z art. 27 upea (art. 33 § 1 pkt 10 upea). Skarżący, zażaleniem z dnia 12 września 2017 r., zakwestionował postanowienie Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2017 r. zarzucił, w szczególności, naruszenie: – art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1, 2, 3, 6, 8 i 10 upea, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie; – art. 124 § 1 i § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej jako "Kpa") w zw. z art. 18, art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt. 1, 2, 3, 6, 8 i 10 upea, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na błędnym uzasadnieniu, w którym Organ egzekucyjny bezzasadnie uznał, iż zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie zasługują na uwzględnienie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "Organ II instancji"), postanowieniem z dnia [...] października 2017 r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 Kpa oraz z art. 18, art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 6, pkt 8 i pkt 10 i art. 34 § 1 § 4 i § 5 upea, uchylił postanowienie Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2017 r. w części dotyczącej uznania za zasadny zarzutu nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za okres od 11 stycznia 2016 r. do dnia 14 stycznia 2016 r. odsetek od należności głównej i orzekając co do istoty uznał ten zarzut za zasadny oraz umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Skarżącego w tym zakresie. W pozostałym zakresie Dyrektor utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor wskazał, że w sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia egzekwowany obowiązek to podatek od towarów i usług za grudzień 2010 r., który podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt. 1 upea. Jego wysokość została określona ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2016 r., która utrzymywała w mocy decyzję Wierzyciela z dnia [...] grudnia 2015 r. w części określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010 r. oraz uchylała decyzję Wierzyciela za grudzień 2010 r. w wysokości 38 296 zł i w tym zakresie określała zobowiązanie podatkowe w wysokości 28 497 zł. Od powyższego orzeczenia Strona złożyła skargę do WSA w Gdańsku, jednakże samo wniesienie skargi do Sądu nie wpływało na wykonalność decyzji. Dodatkowo Organ wyjaśnił, iż Dyrektor Izby Skarbowej w G. decyzją z dnia [...] września 2016 r. określił kwotę całego należnego od Skarżącego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. Natomiast wskazana w tytule wykonawczym z dnia 25 października 2016 r. kwota należności głównej, tj. 12 092 zł, obejmuje kwotę należności pieniężnej stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą określoną w decyzji ostatecznej Dyrektora z [...] września 2016 r., tj. 28 497 zł, a kwotą wpłaconą przed Skarżącego do Wierzyciela na podstawie danych zawartych w złożonej deklaracji VAT- 7. Z akt niniejszej sprawy wynika, że Wierzyciel, decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r., określił Skarżącemu kwotę zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, m.in. za grudzień 2010 r. Od ww. decyzji wymiarowej Skarżący wniósł odwołanie. Skoro więc przekazanie przez Wierzyciela odwołania Skarżącego od decyzji wymiarowej nastąpiło siedemnastego dnia, licząc od momentu wpływu tego środka zaskarżania, to Wierzyciel powinien zastosować za okres od 10 stycznia 2016 r. do 14 stycznia 2016 r. przerwę w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. Chociaż Naczelnik, powołując się na wiążące stanowisko Wierzyciela, uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt. 1 upea w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za okres od 10 stycznia 2016 r. do 14 stycznia 2016 r. odsetek, to jednak nie umorzył postępowania egzekucyjnego. Dlatego Dyrektor postanowił, uznając za zasadny zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 upea w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych odsetek od należności głównej, umorzyć postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Skarżącego w części nienależnie naliczonych odsetek. Dyrektor zwrócił uwagę, że, wnosząc zarzut wykonania obowiązku objętego ww. tytułem wykonawczym, Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających fakt wykonania ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Nadto, w ocenie Dyrektora, skoro Naczelnik zawiadomieniami z dnia 2 listopada 2016 r. dokonał skutecznego zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku [...] S.A. i [...] S.A. oraz wynagrodzenia za pracę w H. S.A. (przedmiotowe zawiadomienia zostały odebrane przez Zobowiązanego w dniu 16 listopada 2016 r. i w tym też dniu nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia), to bieg terminu przedawnienia zaczął biec na nowo, tj. od dnia 17 listopada 2016 r., a zobowiązanie nimi objęte jest wymagalne do dnia "17 listopada 2016 r." Tym samym zarzut przedawnienia podniesiony przez Skarżącego jest niezasadny. Za nieuzasadniony, biorąc pod uwagę stanowisko Wierzyciela, uznano również zarzut wygaśnięcia (art. 33 § 1 pkt. 1 upea) zobowiązania podatkowego. Organ egzekucyjny wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wyczerpująco wymienionych przez ustawodawcę w treści art. 59 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm., dalej jako "Op"), tj. zobowiązanie wygasa wskutek: zapłaty, pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta, potrącenia, zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku, zaniechania poboru, przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych, przejęcia własności nieruchomości lub prawa majątkowego w postępowaniu egzekucyjnym, umorzenia zaległości, przedawnienia, zwolnienia z obowiązku zapłaty na podstawie art. 14m Op, nabycia spadku w całości przez Skarb Państwa albo jednostkę samorządu terytorialnego stwierdzonego przez prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku ze skutkiem na dzień otwarcia spadku. Odnosząc się do kolejnego zarzutu, tj. braku wymagalności obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym., (art. 33 § 1 pkt 2 upea), Dyrektor zgodził się z Organem egzekucyjnym i Wierzycielem, że jest on również bezzasadny. Naczelnik wskazał bowiem, iż dochodzona na podstawie ww. tytułu wykonawczego zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. z chwilą wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w G. decyzji ostatecznej z dnia [...] września 2016 r., stała się wymagalna. Nadto Organ egzekucyjny wyjaśnił, iż fakt złożenia przez Zobowiązanego na podstawie art. 67a § 1 Op w dniu 3 lutego 2017 r. wniosku o ulgę w zapłacie, nie zwalnia wierzyciela od obowiązku podjęcia czynności określonych przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz przepisami wykonawczymi do tej ustawy. O ile złożenie takiego wniosku można uznać za sygnalizację ewentualnej gotowości do uregulowania danej należności w terminie późniejszym, o tyle dopiero pozytywna decyzja przyznająca ulgę stanowi podstawę do odstąpienia od windykacji zaległości. Dyrektor zauważył ponadto, iż zarzut braku wymagalności zobowiązania podatkowego Skarżący dodatkowo uzasadnia nieskutecznym, tj. niewywierającym skutków w obrocie prawnym, doręczeniem decyzji wymiarowej oraz brakiem wyjaśnienia kwestii związanych z prawidłowością zabezpieczenia zobowiązań podatkowych z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2010 r., a także kwestii związanych z prawidłowością nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Wierzyciela z dnia [...] grudnia 2015 r. w części dotyczącej zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres: luty, marzec, kwiecień, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010 r. Wobec powyższego Dyrektor wyjaśnił, iż kwestia prawidłowości doręczenia Skarżącemu decyzji Wierzyciela (decyzja wymiarowa), jak również badanie przesłanek uzasadniających konieczność nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, nie może być przedmiotem badania w niniejszym postępowaniu. W postępowaniu egzekucyjnym nie podlegają badaniu i rozstrzyganiu kwestie związane z odrębnym postępowaniem podatkowym, w tym dotyczące doręczenia decyzji podatkowych. Ustosunkowując się do kolejnego zarzutu, tj. określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt. 3 upea), Dyrektor podkreślił zasadność stwierdzenia przez Naczelnika, iż w niniejszej sprawie istnieje zgodność między treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2016 r., a obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 25 października 2016 r., jako podlegającego egzekucji administracyjnej. Z treści kwestionowanego tytułu wykonawczego jasno wynika, iż w części E w polu 2 odnoszącym się do danych dotyczących należności pieniężnych, Wierzyciel prawidłowo, jako rodzaj dochodzonych należności, wskazał podatek od towarów i usług, natomiast w polach 3, 4 i 5 jako podstawę prawną obowiązku podlegającego egzekucji podał ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G., która na dzień wystawienia tytułu wykonawczego była podstawą dochodzenia należności podatkowej w nim określonej. Nadto w części E1 ww. tytułu wykonawczego Wierzyciel wskazał okres, którego dotyczy należność. Wyjaśniając natomiast różnicę pomiędzy wskazaną w decyzji wymiarowej kwotą dochodzonej należności głównej, tj. 28 497 zł, a podaną przez Wierzyciela w ww. tytule wykonawczym, tj. 12 092 zł, podkreślił, iż wynika ona z wpłaty dokonanej przez Skarżącego, zgodnie ze złożoną deklaracją VAT-7, na poczet ww. zobowiązania podatkowego. Wynika to z założenia, że Wierzyciel nie może domagać się od Zobowiązanego całej kwoty wskazanej w decyzji wymiarowej, tj. 28 497 zł, i naliczać od niej odsetek, gdyż część tej należności została przez Stronę uregulowana przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Kwestia badania prawidłowości ostatecznego stanowiska (postanowienia) Wierzyciela nie może być przedmiotem rozpatrzenia w niniejszym postępowaniu. Dyrektor wskazał, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie podlegają badaniu i rozstrzyganiu kwestie związane z odrębnym postępowaniem, jakim jest postępowanie przed Wierzycielem. Prowadziłoby to do traktowania organu egzekucyjnego jako swoistej trzeciej instancji rozpatrującej przedmiotową sprawę. Nadto organ egzekucyjny, w myśl art. 34 § 1 upea, nie może ingerować w treść stanowiska wierzyciela, ponieważ nie jest on organem odwoławczym w stosunku do wierzyciela. Organ II instancji w pełni podzielił stanowisko Naczelnika zawarte w postanowieniu z dnia 31 sierpnia 2017 r. co do bezzasadności zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt. 6 upea, tj. niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowanego środka egzekucyjnego. Wobec powyższego Dyrektor wyjaśnił, iż przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w wyżej przytoczonej normie prawnej, mają charakter formalny, a nie merytoryczny, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt. 1 i 2 upea, tzn., że warunkują ważność i prawidłowość postępowania w świetle obowiązującego prawa. Organ II instancji podkreślił, że w sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia egzekwowany obowiązek to podatek od towarów i usług za grudzień 2010 r., którego wysokość została określona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2016 r. Obowiązek ten podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 upea. Tytuł wykonawczy został wystawiony przez uprawniony podmiot (art. 5 § 1 pkt 1 upea) oraz spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 upea. Wobec powyższego egzekucję administracyjną należało uznać za dopuszczalną i przystąpić do niej. W ocenie Dyrektora zastosowane przez Naczelnika środki egzekucyjne, tj. zajęcie wynagrodzenia za pracę oraz zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, zostały przewidziane w art. 1a pkt 12 lit a tiret 2 i 4 upea i opisane w dziale II, rozdział 2 i 4, art. 72 - 78 i art. 80 - 88 powyższego aktu normatywnego. Ponadto, odnosząc się do zagadnienia niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego, Dyrektor stwierdził, iż Naczelnik w postanowieniu z dnia 31 sierpnia 2017 r. prawidłowo uznał zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt. 6 upea za niezasadny. Dyrektor zakwestionował zarzut Skarżącego zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt. 8 upea), wskazując że sama egzekucja, będąca przymusowym wykonaniem zobowiązań, jest dla dłużnika niedogodnością. Stosowanie środków egzekucyjnych przez organy egzekucyjne stanowi uciążliwość dla zobowiązanego, jednakże podjęcie postępowania egzekucyjnego jest spowodowane brakiem dobrowolnego realizowania przez Stronę zobowiązań podatkowych. Organ II instancji podał, że Skarżący, podnosząc zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, nie wskazał, na czym konkretnie ta uciążliwość polega. Powyższy zarzut Skarżący uzasadnił jedynie stwierdzeniem, iż jednoczesne zastosowanie kilku środków egzekucyjnych jest dla niego nadmierną i niczym nieuzasadnioną dolegliwością. Zdaniem Dyrektora zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego stanowi jeden z najmniej uciążliwych środków egzekucyjnych. Zastosowany środek egzekucyjny stanowić powinien wypadkową zasady stosowania jak najmniej uciążliwego dla zobowiązanego środka oraz konieczności sprawnego i szybkiego osiągnięcia celu postępowania. Skarżący zdaje się natomiast pomijać okoliczność, że egzekucja zobowiązań pieniężnych, jest z definicji uciążliwa. Tej "nadmierności" uciążliwości nie należy jednak utożsamiać z uciążliwością w ogóle. Każda egzekucja wierzytelności jest przecież z definicji uciążliwa. Niemniej równie istotną wartością są uprawnione roszczenia fiskalne Państwa, które wymagają ochrony, i które nie mogą automatycznie ustępować interesom ekonomicznym Zobowiązanego. Organ II instancji za nieuzasadniony uznał zarzut polegający na naruszeniu art. 33 § 1 pkt 10 upea, poprzez wskazanie przez Wierzyciela w tytule wykonawczym nieprawidłowej treści podlegającego egzekucji obowiązku, a także błędnej wysokości zaległości podatkowej i odsetek. Dyrektor wyjaśnił przy tym, że wszystkie wymagania formalne, jakie musi spełniać tytuł wykonawczy, zostały określone przez Ustawodawcę w art. 27 § 1 upea. W sprawie będącej przedmiotem kontroli ww. tytuł wykonawczy został sporządzony według wzoru ustalonego dla danego rodzaju druków w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych (Dz. U. z 2014 r. poz. 650), zmienionym następnie rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej z dnia 8 sierpnia 2016 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1305). W myśl § 2 ww. rozporządzenia, wzory tytułów wykonawczych stanowiących załącznik do zmienionego rozporządzenia z dnia 16 maja 2014 r., mogą być stosowane nie dłużej niż 12 miesięcy od dnia wejścia w życie zmieniającego rozporządzenia, a więc do dnia 6 września 2017 r. Wyżej wymieniony tytuł wykonawczy zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 27 § 1 upea, w tym również zawarte w pkt. 3 powyższej normy prawnej elementy. W ocenie Dyrektora fakt, że w tytule wykonawczym z dnia 25 października 2016 r. powinna być wskazana inna kwota odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., nie świadczy o tym, że ww. tytuł wykonawczy nie zawiera elementów określonych w art. 27 § 1 upea. Przy czym kwestia wadliwego naliczenia odsetek od należności głównej była już przedmiotem rozpatrzenia w niniejszym postępowaniu. Skarżący podniósł bowiem zarzut nieistnienia zobowiązania wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 25 października 2016 r. co do wysokości naliczonych odsetek, który został uznany za zasadny. Odnosząc się natomiast do zarzutu Skarżącego, iż zastosowane w przedmiotowym postępowaniu środki egzekucyjne w postaci zajęć (w formie elektronicznej) wierzytelności z rachunków bankowych w [...] S.A i Banku [...] S.A są nieprawidłowe pod względem formalnym, gdyż nie zawierają pieczęci i podpisu pracownika organu egzekucyjnego, Dyrektor wyjaśnił, iż powyższe nie może być przedmiotem rozpatrzenia w trybie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, lecz powinno być przedmiotem rozpatrzenia w trybie skargi na czynność egzekucyjną. W ocenie Dyrektora nie zasługuje również na uwzględnienie podniesiony w zażaleniu zarzut naruszenia przez Naczelnika art. 124 § 1 i § 2 Kpa w związku z art. 18, art. 34 § 1, § 4, § 5 w związku z art. 33 § 1 punkty 1, 2, 3, 6, 8. i 10 upea, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uzasadnieniu, w którym Organ egzekucyjny bezzasadnie uznał zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego za niezasadne. Zarzucając naruszenie tych przepisów Skarżący zdaje się mylić ocenę zasadności nieuwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne z wymogami dotyczącymi aktu, jakim jest postanowienie. Zaskarżone postanowienie spełnia, zdaniem Organu II instancji, wymogi art. 124 § 1 i § 2 Kpa. Naczelnik w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] sierpnia 2017 r. przedstawił stan faktyczny niniejszej sprawy, wyjaśnił istotę środka zaskarżenia w formie zarzutów przewidzianych w art. 33 § 1 upea oraz ustosunkował się do wszystkich podnoszonych przez Stronę zarzutów. Strona, w skardze na powyższe postanowienie Dyrektora z dnia [...] października 2017 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika, zarzuciła naruszenie: – art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 Kpa w zw. z art. 18 upea, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na jedynie częściowym uchyleniu postanowienia Organu I instancji, podczas gdy zarzuty i argumenty zawarte w zażaleniu świadczyły o konieczności uchylenia w całości postanowienia Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2017 r.; – art. 34 § 1, § 4, § 5 upea w zw. z art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 8 i 10 upea, gdyż w niniejszej sprawie brak jest prawidłowego ostatecznego stanowiska Wierzyciela, poprzedzającego wydanie zarówno przez Organ egzekucyjny, jak i Organ II instancji, rozstrzygnięć w przedmiocie wniesionych zarzutów; – art. 124 § 1 i § 2 Kpa w zw. z art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt. 1, 2, 3, 6, 8 i 10 oraz art. 18 upea, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przez Organy obydwu instancji wszystkich zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż nie została jeszcze rozpatrzona przez WSA w Gdańsku skarga na decyzję ostateczną będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego z dnia 25 października 2016 r. Zdaniem Zobowiązanego w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego obowiązki objęte ww. tytułem wykonawczym nie były wymagalne, ponieważ pismem z dnia 21 grudnia 2015 r. zostało wniesione odwołanie od decyzji Wierzyciela z dnia [...] grudnia 2015 r. Nadto prawidłowe rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymaga uprzedniego wyjaśnienia kwestii związanych z prawidłowością zabezpieczenia zobowiązań podatkowych z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2010 r. oraz kwestii związanych z prawidłowością nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Wierzyciela z dnia [...] grudnia 2015 r. w części dotyczącej zobowiązań w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010 r. Skarżący wskazał przy tym, że prowadzenie w niniejszej sprawie egzekucji jest bezpodstawne, gdyż postanowienie Wierzyciela z dnia [...] grudnia 2015 r. zostało wydane z naruszeniem przepisów art. 218 w zw. z art. 145 § 1 w zw. z art. 211 Op, poprzez jego nieprawidłowe doręczenie. Dodatkowo Strona wskazała, iż egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Wierzyciela z dnia [...] grudnia 2015 r., która została w części uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2016 r. Egzekucja administracyjna i zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne ze względu na wady tytułu wykonawczego i wstrzymanie z mocy prawa wykonania decyzji wymiarowej na skutek wniesienia od niej odwołania i nieskutecznego doręczenia postanowienia o nadaniu rygory natychmiastowej wykonalności. Zdaniem Zobowiązanego egzekucja administracyjna została wszczęta po wygaśnięciu zobowiązania wymienionego w treści ww. tytułu wykonawczego. Dodatkowo Strona wskazała, iż egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, tj. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2016 r., gdyż Wierzyciel wskazał tam zawyżoną kwotę zaległości podatkowej i zawyżoną kwotę odsetek. W ocenie Skarżącego, Organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu zastosował zbyt uciążliwy środek egzekucyjny. Nadto tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów wynikających z art. 27 upea, gdyż wskazuje nieprawidłową treść podlegającego egzekucji obowiązku, a także błędną wysokość zaległości podatkowej i odsetek. Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej "Ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Niezasadny okazał się sformułowany w skardze wniosek o zawieszenie postępowania sądowego z uwagi na toczące się przed NSA postępowania ze skarg kasacyjnych od wyroków WSA w Gdańsku i w Warszawie, toteż Sąd nie przychylił się do tego wniosku. Sprawy ze skarg na postanowienia wydane w tych postępowaniach (na postanowienie o nadaniu decyzji wymiarowej Naczelnika rygoru natychmiastowej wykonalności oraz na postanowienia wydane w trybie skargi na czynności egzekucyjne) nie pozostają w żadnym koniecznym związku z niniejszym postępowaniem sądowym. Warunkiem prowadzenia postępowania egzekucyjnego jest istnienie w obrocie prawnym obowiązku podlegającego egzekucji, zaś to, czy i jakie wyroki wydał sąd administracyjny w postępowaniu sądowym ze skarg na akty ustalające ten obowiązek, akt nadający decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności lub akt oceniający skargę wniesioną w trybie art. 54 ustawy egzekucyjnej, nie ma znaczenia dla oceny legalności egzekucji – aż do czasu, gdy sąd administracyjny prawomocnie zakwestionuje akt warunkujący egzekucję. O ile więc właściwy sąd administracyjny prawomocnie uchyli np. postanowienie nadające nieostatecznej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy zastosowanie środka egzekucyjnego przerywającego bieg terminu przedawnienia oparte zostało o to postanowienie, to taki wyrok nie pozostanie bez wpływu na ocenę legalności egzekucji. W niniejszej sprawie jednak żaden taki wyrok nie zapadł – Sądy administracyjne w Gdańsku i w Warszawie oddaliły skargi Skarżącego, dlatego nadal obowiązuje domniemanie legalności rozstrzygnięć wydanych w sprawie egzekucji prowadzonej wobec Skarżącego m.in. w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. Niezależnie od tego trzeba jednak podkreślić, że tamte postępowania dotyczą egzekucji w zakresie innych miesięcy 2010 r., niż grudzień tego roku. Skarżący sformułował kilka lakonicznych, choć zawiłych zarzutów do prowadzonej egzekucji administracyjnej. Sąd zobowiązany jest odnieść się do każdego z nich w świetle argumentacji zastosowanej w zaskarżonym postanowieniu. Należy więc wyjaśnić, że: 1. W sprawie istnieje ostateczne stanowisko wierzyciela. Zostało ono zawarte w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2017 r., utrzymanym w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z [...] lipca 2017 r. Okoliczność, czy postanowienia te są prawidłowe, podlega ocenie w niniejszym postępowaniu sądowym, dlatego Skarżący w skardze powinien sformułować konkretne, merytoryczne zastrzeżenia do tych postanowień, a nie deklarować jedynie, że są one nieprawidłowe i stosować w tym celu argumentację polegającą na zgłaszaniu prawie wszystkich istniejących w ustawie zarzutów egzekucyjnych. 2. Prawidłowe rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wcale nie wymaga uprzedniego wyjaśnienia kwestii związanych w prawidłowością zabezpieczenia zobowiązań podatkowych z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2010 r., ani kwestii związanych z prawidłowością nadania decyzji Naczelnika rygoru natychmiastowej wykonalności. Przedmiotem egzekucji w niniejszym postępowaniu była konkretna zaległość - chodzi o zaległość w VAT za grudzień 2010 r. Termin płatności podatku za ten okres przypadał w styczniu 2011 r., zatem przedawnienie zobowiązania nastąpić mogło z końcem 2016 r. W 2016 r. zastosowano wobec Skarżącego środki egzekucyjne, o których został on poinformowany. Tym samym bieg terminu przedawnienia zobowiązania za grudzień 2010 r. został przerwany, i biegnie on na nowo aż do 2021 r. (a nie, jak prawdopodobnie wskutek oczywistej omyłki pisarskiej wskazano w zaskarżonym postanowieniu, do 17 listopada 2016 r.). Ponowić należy uwagę, że w razie zakwestionowania legalności nadania decyzji Naczelnika rygoru, o ile tylko na podstawie tego postanowienia o rygorze zastosowano środek egzekucyjny, Skarżący zyskałby istotny argument na rzecz stanowiska, że zobowiązanie uległo przedawnieniu. Niemniej z akt wynika, że tytuł wykonawczy będący podstawą prowadzonej egzekucji pochodzi właśnie z 2016 r. (z 25 października 2016 r.), w tym też roku doręczono tytuł Skarżącemu, na jego podstawie zastosowano środki egzekucyjne oraz sformułowano zawiadomienie o zastosowaniu środków do dłużników wierzytelności i do Skarżącego. Wszystkie uwagi Skarżącego co do zależności oceny legalności postanowień Organów, wydanych w postępowaniu egzekucyjnym, od oceny legalności postanowienia w przedmiocie rygoru, są chybione, gdyż w tym postanowieniu nadano rygor w zakresie poszczególnych miesięcy do listopada 2010 r., podczas gdy w niniejszej sprawie chodzi o egzekucję zaległości za grudzień 2010 r. Z tego samego względu chybiony (bezprzedmiotowy) jest zarzut, że postanowienie o rygorze nie zostało skutecznie doręczone Skarżącemu, i że z powodu rzekomego niedoręczenia postanowienia o rygorze zastosowane środki egzekucyjne były zbyt uciążliwe. 3. Egzekwowany obowiązek określono zgodnie z decyzją Dyrektora IAS w G. z [...] września 2016 r. Kwota 12 092 zł jest różnicą pomiędzy wysokością zobowiązania wskazaną w decyzji Dyrektora (28 497 zł), a kwotą wpłaconą przez Skarżącego przed wszczęciem egzekucji. 4. Niedopuszczalność egzekucji w rozumieniu art. 33 § 1 pkt 6 ustawy może wynikać ze względów przedmiotowych lub podmiotowych, a nie ze względu na ewentualne wady tytułu. Skarżący nie wskazał na żadne takie względy przedmiotowe lub podmiotowe. Z kolei zastosowane środki egzekucyjne są dopuszczalne jako wymienione w ustawie. 5. Jak wyżej Sąd wspomniał, Skarżący bezpodstawnie łączy zarzucaną uciążliwość środków egzekucyjnych z ewentualnym niedoręczeniem postanowienia o rygorze. Niezależnie od tego Skarżący nie wskazał, na czym ta uciążliwość polega, zaś za trafną należy uznać ocenę Organu, że zajęcie pieniędzy na rachunku bankowym i wynagrodzenia za pracę nie jest środkiem zbyt uciążliwym. Mogą być też one stosowane równolegle, o ile jest to konieczne dla zapewnienia skuteczności egzekucji. W niniejszej sprawie było to konieczne. 6. Tytuł wykonawczy zawiera wszelkie elementy wymagane przez art. 27 § 1 upea. Odrębną kwestią jest to, czy elementy te są merytorycznie poprawne. Tę kwestię można jednak badać w ramach innego zarzutu, niż wymieniony w art. 33 § 1 pkt 10 ustawy. Z tych względów, na podstawie art. 151 Ppsa, skarga podlegała oddaleniu. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 Ppsa.