III SA/Wa 407/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz P. S.A. z siedzibą w G. kwotę 2.000 zł (dwa tysiące złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – powoływana dalej jako "ord. pod.") oraz art. 49 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm. – dalej powoływana jako "ustawa o rehabilitacji"), po rozpatrzeniu odwołania skarżącego P. S.A. w G. od decyzji Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] sierpnia 2007 r. w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Z akt sprawy wynika, iż pismem z dnia [...] maja 2007r. P. S.A. w G. zwróciło się do Prezesa Zarządu PFRON o zwrot kwoty z tytułu wpłat na PFRON w wys.103.441,29 zł., wyegzekwowanej od spółki na podstawie decyzji z dnia [...] maja 2006r. i wystawionych w oparciu o tę decyzję tytułów wykonawczych. W wyniku rozpatrzenia rzeczonego wniosku, organ pierwszej instancji określił stronie wysokość nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w wysokości 3,68 zł, na skutek dokonania wpłat komorniczych. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, iż pismem z dnia 6 lipca 2007r. przesłał stronie stosowne wyjaśnienia odnośnie nadpłaty. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji strona zarzuciła naruszenie: - art. 120, 122 i 123, 201 § 1 pkt 2 ord. pod. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji przez ich niezastosowanie w sprawie; - art. 72 § 1 pkt 1 i 73 § 1 i 75 § 2 pkt b ord. pod. w związku z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji przez ich błędne zastosowanie w sprawie; - art. 62 ord. pod. w związku z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji przez jego błędną wykładnię oraz błędne zastosowanie w sprawie. Skarżąca wyjaśniła, iż decyzją z dnia [...] maja 2006r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych określił wysokość zobowiązania strony skarżącej z tytułu obowiązujących wpłat na PFRON za okres od sierpnia 2001 do grudnia 2001 oraz za styczeń 2003 r. w łącznej kwocie 98.187,83 zł. Na jej podstawie wystawione tytuły wykonawcze nr [...] i [...], które zostały w całości wyegzekwowane. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej uchylił decyzję Prezesa PFRON z dnia [...] maja 2006 r. W tej sytuacji strona zwróciła się do Prezesa PFRON o zwrot wyegzekwowanych na podstawie uchylonej decyzji kwot. Wyegzekwowane kwoty nie zostały zwrócone, gdyż decyzją z dnia [...] lipca 2007 r. Prezes PFRON ponownie określił wysokość zobowiązania na kwotę 98.187,83 zł. W ślad za decyzją strona otrzymała postanowienie Prezesa PFRON z dnia [...] lipca 2007r., którym zaliczono kwoty wyegzekwowane na podstawie powołanych wyżej tytułów wykonawczych na poczet zaległości określonej w decyzji z dnia [...] lipca 2007r. Strona złożyła odwołanie od decyzji z dnia [...] lipca 2007 r., a na postanowienie z dnia [...] lipca 2007 r. w sprawie dokonania zaliczenia - zażalenie. Odwołanie i zażalenie, do dnia złożenia odwołania na decyzję z dnia [...] sierpnia 2007 r., nie zostały rozpatrzone. Mimo, że zażalenie na postanowienie z dnia [...] lipca 2007 r. nie zostało rozpatrzone Prezes PFRON określił stronie skarżącej nadpłatę jedynie w kwocie 3,68 zł, w całości bazując na ustaleniach wskazanych w zaskarżonym postanowieniu i w zaskarżonej decyzji z dnia [...] lipca 2007 r. Zdaniem skarżącej Prezes Zarządu zobowiązany był – po uchyleniu decyzji z dnia [...] maja 2006 r. – do zwrotu stronie skarżącej wyegzekwowanych kwot w całości wraz z należnymi odsetkami. Minister Pracy i Polityki Społecznej w zaskarżonej do Sądu decyzji wyjaśnił, iż uchylenie decyzji organu pierwszej instancji nie oznacza zakończenia postępowania, które trwa nadal, aż do jego zakończenia prawomocną decyzją. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, iż decyzji administracyjnej przysługuje domniemanie legalności, co oznacza, iż do chwili jej uchylenia lub stwierdzenia jej nieważności decyzja może być wykonywana przez stronę uprawnioną. W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, jakie przepisy regulowały zasady obniżania wpłat. Wyjaśnił, iż w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 25 czerwca 1998 r. wprowadzono ograniczenie czasowe, stanowiące, że przysługująca, a niewykorzystana kwota obniżenia wpłat na PFRON może być uwzględniana we wpłatach na Fundusz przez okres nie dłuższy niż 12 miesięcy od dnia jej powstania, czyli że niewykorzystana w tym terminie "nadpłata" ulegała przedawnieniu i nie podlegała zwrotowi. Z tych względów organ uznał za nieuzasadnione stanowisko skarżącej spółki, że ograniczenie wykorzystania "nadpłaty" do 12 miesięcy obowiązywało dopiero po 31 grudnia 1998 r., natomiast przed tą datą, tj. od lipca 1991 r. do 31 grudnia 1998 r. nie było ograniczenia czasowego do wykorzystania powstałej "nadpłaty" nie znajdują uzasadnienia. Wskazuje na to jednoznacznie treść § 2 ust. 4 rozporządzenia z 30 września 1991 r. W przepisie tym jest mowa o tym, że "nadpłaty" mogą być rozliczone w następnych miesiącach, a nie latach. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka zarzuciła organowi drugiej instancji naruszenie: 1. art. 120, 121, 122, 123, 201 § 1 pkt 2 ord. pod. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji - przez ich niezastosowanie w sprawie; 2. art. 72 § 1 pkt 1 art. 73 § 1 i art. 75 §2 pkt b ord. pod. w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji - przez ich nie zastosowanie w sprawie; 3. art. 62 ord. pod. w zw. z art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji przez jego błędne zastosowanie w sprawie; 4. art. 49 ust. 3 ustawy o rehabilitacji przez jego nie zastosowanie w sprawie. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, iż organ pierwszej instancji określił nadpłatę niezgodne z prawem, ponieważ art. 62 ord. pod. odnosi się do dobrowolnie wpłaconych przez podatnika kwot. Przymusowa egzekucja należności może się odbyć - zgodnie z art. 49 ust. 3 ustawy o rehabilitacji jedynie w drodze egzekucji prowadzonej na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Na poczet zobowiązania określonego w nowej decyzji nie można zaliczać kwot przymusowo ściągniętych na poczet innego zobowiązania, określonego w innym orzeczeniu. Na równi z wpłatą dokonaną przez podatnika traktuje się jedynie wpłaty dokonane przez płatnika, inkasenta i osoby trzecie (art. 62 § 5 ord. pod.). Osoby trzecie, o których mowa w art. 62 § 5 ord. pod., to osoby wskazane w art. 107-119 ord. pod. Organ egzekucyjny nie jest żadną z wymienionych tam osób ani też płatnikiem, ani inkasentem. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie, przytaczając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo za nieuzasadniony uznał zarzut skarżącego, iż naruszony został przepis art. 62 ord. pod. Zgodnie z tym przepisem jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Zgodnie z art. 62 § 4 ord. pod., w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Ponieważ spłata zaległości odbyła się w wyniku wpłaty komorniczej, organ pierwszej instancji słusznie dokonał jej zaliczenia na poczet zaległych wpłat wskazanych w tytułach wykonawczych, na podstawie których przeprowadzono egzekucję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych powodów, aniżeli w niej wskazane. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270; z 2004 r. Nr 162, poz. 1692; dalej powoływanej jako "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze, ale mające wpływ na tę ocenę. Orzekając w tak zakreślonych granicach, Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja Prezesa Zarządu PFRON naruszają przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przepis art. 49 ust.1 ustawy o rehabilitacji stanowi, iż do m. in. wpłat na PFRON stosuje się przepisy ord. pod. z tym, że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu PFRON. Jak wynika z akt sprawy P. SA zwróciło się do Prezesa Zarządu PFRON o zwrot kwoty z tytułu wpłat na PFRON w wys.103.441,29 zł., wyegzekwowanej od spółki na podstawie decyzji z dnia [...] maja 2006r. i wystawionych w oparciu o tę decyzję tytułów wykonawczych. W świetle tak sformułowanego wniosku organ uznając, iż wniosek podatnika jest niezasadny, winien wydać decyzję odmawiającą zwrotu wnioskowanej kwoty W rozpoznawanej sprawie organ określił natomiast spółce wysokość nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON w wys. 3,68 zł. Rozstrzygnął zatem niezgodnie z wnioskiem strony, która wnosiła o zwrot, a nie o stwierdzenie nadpłaty. Dodatkowo Prezes Zarządu PFRON określając w decyzji z dnia [...] sierpnia 2007r. wysokość nadpłaty, nie dokonał w jej uzasadnieniu jakiejkolwiek analizy deklaracji i wpłat na PFROPN, nie przedstawił żadnych wyliczeń, w oparciu o które stwierdził istnienie rzeczonej nadpłaty. Zgodnie z art. 210 §4 ord. pod. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej z przytoczeniem przepisów prawa. Nie może być uznane za spełniające powyższe wymogi uzasadnienie sprowadzające się do lakonicznego stwierdzenia, iż organ dokonał analizy wpłat i odsyłające w tym zakresie do pisma z dnia 6 lipca 2007r. "zawierającego stosowne wyjaśnienia odnośnie nadpłat". Za prawidłowe nie może być także uznane uzasadnienie zaskarżonej do Sądu decyzji Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Skarżąca miała prawo oczekiwać, iż podniesione przez nią w odwołaniu zarzuty zostaną rozpatrzone, a ocena ich zasadności i znaczenia dla sprawy znajdzie odzwierciedlenie w decyzji organu odwoławczego. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji pozwala stwierdzić, iż organ nie odniósł się do większości wskazanych w odwołaniu zarzutów. Co więcej znaczna cześć uzasadnienia, dotycząca zasad obniżania wpłat na PFRON, nie przystaje w ogóle do treści odwołania, jak i okoliczności rozpoznawanej sprawy. Zupełnie niezrozumiały dla Sądu jest fragment uzasadnienia, w którym organ polemizuje z wnioskami strony zawartymi rzekomo w odwołaniu, co do możliwości rozliczenia przysługujących, a nie wykorzystanych kwot obniżenia wpłat na PFRON, w sytuacji, gdy kwestie te nie były w ogóle podnoszone w odwołaniu. Wskazane wyżej naruszenia w szczególności związane z brakiem należytego uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji, jak również związane z nieustaleniem stanu faktycznego sprawy (art. 122 ord. pod.) sprawiają, iż Sąd nie jest w stanie skontrolować ich merytorycznej prawidłowości. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 14 grudnia 1999r., sygn. akt III SA 1756/99 " Brak podania w decyzji motywów rozstrzygnięcia z jednej strony uniemożliwia Sądowi dokonanie oceny ich legalności, a z drugiej może być powodem zaskarżenia do Sądu decyzji nie zawierających prawidłowego uzasadnienia wobec niemożności poznania motywów takiego, a nie innego rozstrzygnięcia". W sprawie doszło także do naruszenia zawartej w art. 121 §1 ord. pod., zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Odnosząc się do wskazanego w skardze zarzutu naruszenia art. 62 ord. pod. stwierdzić należy, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Zgodnie z art. 62 § 1 ord. pod., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Zdaniem Sądu w sytuacji, gdy racjonalny ustawodawca nie sprecyzował, iż przepis ten ma zastosowanie tylko i wyłącznie do wpłat dobrowolnych dokonanych przez podatnika, należy przyjąć, iż obejmuje on wpłaty wszelkiego rodzaju. Także wykładnia celowościowa prowadzi do wniosku, iż wprowadzając ten przepis ustawodawca dążył do zapewnienia sprawnego i jednolitego systemu rozliczania wpłaconych kwot. Ponownie rozpatrując sprawę organy zobowiązane będą mieć na uwadze przepis art. 77 ord. pod., w szczególności § 3 i 4 tego przepisu, określające zasady i terminy zwrotu nadpłaty w sytuacjach wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wymiarowej i wydania nowej decyzji w tej samej sprawie. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. Zakres w jakim uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu określono stosownie do art. 152 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na mocy art. 200 p.p.s.a.