III SA/Wa 4070/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2017 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik", "Organ egzekucyjny", "Organ I instancji") wszczął wobec majątku K.K. ("Skarżący", "Zobowiązany", "Strona") postępowanie egzekucyjne na podstawie wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. ("Wierzyciel") tytułu wykonawczego z dnia 2 stycznia 2017 r., nr [...], obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. w kwocie należności głównej 9 808 zł plus odsetki za zwłokę 3 103, 40 zł. Należność wynikała z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. wydanej dnia [...] grudnia 2016 r. Zawiadomieniem z dnia 19 stycznia 2017 r. Naczelnik dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] S.A. W odpowiedzi na zajęcie bank wskazał, że Skarżący nie wykorzystał kwoty wolnej od egzekucji. Na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 8 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, ze zm., dalej "ustawa" lub "upea") Skarżący wniósł zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Pismem z dnia 2 marca 2017 r. Naczelnik wystąpił do Wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Wierzyciel, postanowieniem z dnia 12 maja 2017 r., uznał za uzasadniony zarzut zgłoszony przez Zobowiązanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 upea w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za 2 września 2016 r. odsetek od należności głównej, a zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 (wykonanie, wygaśnięcie, przedawnienie), pkt 2, pkt 3, pkt 6 i pkt 10 upea - za nieuzasadnione. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G., postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Wierzyciela z dnia [...] maja 2017 r. Naczelnik, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r., po rozpatrzeniu zarzutów z dnia 20 lutego 2017 r., uznał za uzasadniony zarzut nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt. 1 upea) w zakresie naliczonych za 2 września 2016 r. odsetek od należności głównej, oraz oddalił jako niezasadne zarzuty: – wykonania, wygaśnięcia i przedawnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt. 1 upea); – braku wymagalności obowiązku (art. 33 § 1 pkt. 2 upea); – określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] grudnia 2016 r. (art. 33 § 1 pkt 3 upea), – niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 6 upea), – zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (art. 33 § 1 pkt 8 upea), – niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów wynikających z art. 27 upea (art. 33 § 1 pkt 10 upea). Skarżący, zażaleniem z dnia 12 września 2017 r., zakwestionował postanowienie Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2017 r. Zarzucił mu naruszenie: – art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1, 2, 3, 6, 8 i 10 upea, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie; – art. 124 § 1 i § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej jako "Kpa") w zw. z art. 18, art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt. 1, 2, 3, 6, 8 i 10 upea, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na błędnym uzasadnieniu, w którym Organ egzekucyjny bezzasadnie uznał, iż zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie zasługują na uwzględnienie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "Organ II instancji"), postanowieniem z dnia [...] października 2017 r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 Kpa oraz z art. 18, art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 6, pkt 8 i pkt 10 i art. 34 § 1 § 4 i § 5 upea, uchylił postanowienie Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2017 r. w części dotyczącej uznania za zasadny zarzutu nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za 2 września 2016 r. odsetek i orzekając co do istoty uznał ten zarzut za zasadny oraz umorzył postępowanie egzekucyjne. W pozostałym zakresie Dyrektor utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Organu I instancji. Dyrektor wskazał, że w sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia egzekwowany obowiązek to podatek od towarów i usług za kwiecień 2013 r., który podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt. 1 upea. Jego wysokość została określona ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] grudnia 2016 r., która utrzymywała w mocy decyzję Wierzyciela z dnia [...] lipca 2016 r. w części określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za, m.in., kwiecień 2013 r. Od powyższego orzeczenia Strona złożyła skargę do WSA w Gdańsku, jednakże samo wniesienie skargi nie wpływało na wykonalność decyzji. Wskazana w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r. kwota należności głównej, tj. 9 808 zł, obejmuje kwotę należności pieniężnej stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą określoną w decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w G. z [...] grudnia 2016 r., tj. 66 520 zł, a kwotą wpłaconą przed Skarżącego do Wierzyciela w dniu 24 maja 2013 r., tj. 56 712 zł, na podstawie danych zawartych w złożonej deklaracji VAT- 7. Dyrektor podał, że Wierzyciel, decyzją z dnia [...] lipca 2016 r., określił Skarżącemu kwotę zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, m.in. za kwiecień 2013 r. Od ww. decyzji wymiarowej Skarżący wniósł odwołanie. Skoro więc przekazanie przez Wierzyciela odwołania Skarżącego od decyzji wymiarowej nastąpiło piętnastego dnia, licząc od momentu wpływu tego środka zaskarżania, to Wierzyciel powinien zastosować za 2 września 2016 r. przerwę w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 2013 r. Chociaż Naczelnik, powołując się na wiążące stanowisko Wierzyciela, uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt. 1 upea w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za 2 września 2016 r. odsetek od należności głównej, to jednak nie umorzył postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 2 stycznia 2017 r. Dlatego Dyrektor postanowił, uznając za zasadny zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 upea w części dotyczącej nieistnienia obowiązku w zakresie naliczonych za 2 września 2016 r. odsetek od należności głównej, umorzyć postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Skarżącego, określając jednocześnie wysokość należnych na datę wystawienia tytułu wykonawczego odsetek za zwłokę na kwotę 3 101 zł. Dyrektor zwrócił uwagę, że wnosząc zarzut wykonania obowiązku objętego ww. tytułem wykonawczym Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających fakt wykonania ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Za nieuzasadniony uznano również zarzut wygaśnięcia (art. 33 § 1 pkt. 1 upea) zobowiązania podatkowego wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r. Organ egzekucyjny wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wyczerpująco wymienionych przez Ustawodawcę w art. 59 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm., dalej jako "Op"). Odnosząc się do kolejnego zarzutu, tj. braku wymagalności obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r. (art. 33 § 1 pkt 2 upea), Dyrektor zgodził się z Organem egzekucyjnym i Wierzycielem, że zarzut ten jest również bezzasadny. Dochodzona na podstawie tytułu wykonawczego zaległość za kwiecień 2013 r. z chwilą wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w G. decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2016 r. stała się wymagalna. Nadto Organ egzekucyjny wyjaśnił, iż fakt złożenia przez Zobowiązanego, na podstawie art. 67a § 1 Op, wniosku o ulgę w zapłacie, nie zwalnia od obowiązku podjęcia czynności określonych przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz przepisami wykonawczymi do tej ustawy. O ile złożenie takiego wniosku można uznać za sygnalizację ewentualnej gotowości do uregulowania danej należności w terminie późniejszym, o tyle dopiero pozytywna decyzja przyznająca ulgę stanowi podstawę do odstąpienia od windykacji zaległości. Ustosunkowując się do kolejnego zarzutu, tj. określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia (art. 33 § 1 pkt. 3 upea), Dyrektor podkreślił zasadność stwierdzenia przez Naczelnika, iż w niniejszej sprawie istnieje zgodność między treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] grudnia 2016 r., a obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r., jako podlegającego egzekucji administracyjnej. Z treści kwestionowanego tytułu wykonawczego jasno wynika, iż w części E w polu 2 odnoszącym się do danych dotyczących należności pieniężnych, Wierzyciel prawidłowo wskazał podatek od towarów i usług, natomiast w polach 3, 4 i 5, jako podstawę prawną obowiązku podlegającego egzekucji, podał ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. Nadto w części E1 ww. tytułu wykonawczego Wierzyciel wskazał okres, którego dotyczy należność. Wyjaśniając natomiast różnicę pomiędzy wskazaną w decyzji wymiarowej kwotą dochodzonej należności głównej, tj. 66 520 zł, a podaną przez Wierzyciela w ww. tytule wykonawczym, tj. 9 808 zł, podkreślił, iż wynika ona z wpłaty dokonanej przez Skarżącego w wysokości 56 712 zł, zgodnie ze złożoną deklaracją VAT-7, na poczet ww. zobowiązania podatkowego. Wynika to z założenia, że Wierzyciel nie może domagać się od Zobowiązanego całej kwoty wskazanej w decyzji wymiarowej, tj. 66 520 zł, i naliczać od niej odsetek, gdyż część tej należności została przez Stronę uregulowana przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Kwestia badania prawidłowości ostatecznego stanowiska (postanowienia) Wierzyciela, nie może być przedmiotem rozpatrzenia w niniejszym postępowaniu. Dyrektor wskazał, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie podlegają badaniu i rozstrzyganiu kwestie związane z odrębnym postępowaniem, jakim jest postępowanie przed Wierzycielem. Prowadziłoby to do traktowania organu egzekucyjnego jako swoistej trzeciej instancji rozpatrującej przedmiotową sprawę. Nadto organ egzekucyjny, w myśl art. 34 § 1 upea, nie może ingerować w treść stanowiska wierzyciela, ponieważ nie jest on organem odwoławczym w stosunku do wierzyciela. Organ II instancji w pełni podzielił stanowisko Naczelnika zawarte w postanowieniu z dnia 21 sierpnia 2017 r. co do bezzasadności zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt. 6 upea, tj. niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowanego środka egzekucyjnego. Przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w wyżej przytoczonej normie prawnej, mają charakter formalny, a nie merytoryczny, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt. 1 i 2 upea, tzn. warunkują ważność i prawidłowość postępowania w świetle obowiązującego prawa. Tytuł wykonawczy został wystawiony przez uprawniony podmiot (art. 5 § 1 pkt 1 upea) oraz spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 i § 2 upea. Wobec powyższego, egzekucję administracyjną należało uznać za dopuszczalną i przystąpić do niej. W ocenie Dyrektora zastosowany przez Naczelnika środek egzekucyjny, tj. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, został przewidziany w art. 1a pkt 12 lit a tiret 4 upea i opisany w dziale II, rozdział 4, art. 80 - 88 ustawy. Ponadto, odnosząc się do zagadnienia niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego, Dyrektor stwierdził, iż Naczelnik w postanowieniu z dnia [...] sierpnia 2017 r. prawidłowo uznał zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt. 6 upea za niezasadny. Dyrektor zakwestionował zarzut Skarżącego zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt. 8 upea), wskazując, że sama egzekucja, będąca przymusowym wykonaniem zobowiązań, jest dla dłużnika niedogodnością. Stosowanie środków egzekucyjnych przez organy egzekucyjne stanowi uciążliwość dla zobowiązanego, jednakże podjęcie postępowania egzekucyjnego jest spowodowane brakiem dobrowolnego realizowania przez Stronę zobowiązań podatkowych. Organ II instancji podał, że Skarżący, podnosząc zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, nie wskazał, na czym konkretnie ta uciążliwość polega. Powyższy zarzut Skarżący uzasadnił jedynie faktem jednoczesnego wszczęcia kilku nowych postępowań egzekucyjnych, mimo że pismem z dnia 3 lutego 2017 r. wystąpił do Wierzyciela o rozłożenie na raty wszystkich zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Zdaniem Dyrektora zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, stanowi w świetle upea jeden z najmniej uciążliwych środków egzekucyjnych. Działanie organu egzekucyjnego wiąże się z uciążliwością dla zobowiązanego. Zastosowany środek egzekucyjny stanowić powinien wypadkową zasady stosowania jak najmniej uciążliwego dla zobowiązanego środka oraz konieczności sprawnego i szybkiego osiągnięcia celu postępowania. Skarżący zdaje się natomiast pomijać okoliczność, że egzekucja zobowiązań pieniężnych jest z definicji uciążliwa. Tej "nadmierności" uciążliwości nie należy jednak utożsamiać z uciążliwością w ogóle. Każda egzekucja wierzytelności jest przecież z definicji uciążliwa. Niemniej równie istotną wartością są uprawnione roszczenia fiskalne Państwa, które wymagają ochrony, i które nie mogą automatycznie ustępować interesom ekonomicznym Zobowiązanego. Organ II instancji za nieuzasadniony uznał zarzut polegający na naruszeniu art. 33 § 1 pkt. 10 upea, poprzez wskazanie przez Wierzyciela w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r. nieprawidłowej treści podlegającego egzekucji obowiązku, a także błędnej wysokości zaległości podatkowej i odsetek. Dyrektor wyjaśnił przy tym, że wszystkie wymagania formalne, jakie musi spełniać tytuł wykonawczy, zostały określone przez Ustawodawcę w art. 27 § 1 upea. W sprawie będącej przedmiotem kontroli ww. tytuł wykonawczy został sporządzony według wzoru ustalonego dla danego rodzaju druków w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych (Dz. U. z 2014 r. poz. 650), zmienionym następnie rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1305). W myśl § 2 ww. rozporządzenia, wzory tytułów wykonawczych stanowiących załącznik do zmienionego rozporządzenia z dnia 16 maja 2014 r., mogą być stosowane nie dłużej niż 12 miesięcy od dnia wejścia w życie zmieniającego rozporządzenia, a więc do dnia 6 września 2017 r. Wyżej wymieniony tytuł wykonawczy zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 27 § 1 upea, w tym również zawarte w pkt. 3 powyższej normy prawnej elementy. W ocenie Dyrektora fakt, że w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r. powinna być wskazana inna kwota odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. (powinno być "za kwiecień" 2013 r.), nie świadczy o tym, że ww. tytuł wykonawczy nie zawiera elementów określonych w art. 27 § 1 upea. Przy czym kwestia wadliwego naliczenia odsetek od należności głównej była już przedmiotem rozpatrzenia w niniejszym postępowaniu. Skarżący podniósł bowiem zarzut nieistnienia zobowiązania wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 2 stycznia 2017 r. co do wysokości naliczonych odsetek, który został uznany za zasadny, zaś postępowanie egzekucyjne w części błędnie naliczonych odsetek zostało umorzone. W ocenie Dyrektora nie zasługuje również na uwzględnienie podniesiony w zażaleniu zarzut naruszenia przez Naczelnika art. 124 § 1 i § 2 Kpa w związku z art. 18, art. 34 § 1, § 4, § 5 w związku z art. 33 § 1 punkty 1, 2, 3, 6, 8. i 10 upea, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnym uzasadnieniu, w którym Organ egzekucyjny bezzasadnie uznał zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego za niezasadne. W ocenie Dyrektora zarzucając naruszenie tych przepisów Skarżący zdaje się mylić ocenę zasadności nieuwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne z wymogami dotyczącymi aktu, jakim jest postanowienie. Zaskarżone postanowienie spełnia, zdaniem Organu II instancji, wymogi art. 124 § 1 i § 2 Kpa. Naczelnik w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] sierpnia 2017 r. przedstawił stan faktyczny niniejszej sprawy, wyjaśnił istotę środka zaskarżenia w formie zarzutów przewidzianych w art. 33 § 1 upea oraz ustosunkował się do wszystkich podnoszonych przez Stronę zarzutów. Strona, w skardze na powyższe postanowienie Dyrektora z dnia [...] października 2017 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika, zarzuciła naruszenie: – art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 Kpa w zw. z art. 18 upea, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na jedynie częściowym uchyleniu postanowienia Organu I instancji, podczas gdy zarzuty i argumenty zawarte w zażaleniu świadczyły o konieczności uchylenia w całości postanowienia Naczelnika z dnia [...] sierpnia 2017 r.; – art. 34 § 1, § 4, § 5 upea w zw. z art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 8 i 10 upea, gdyż w niniejszej sprawie brak jest prawidłowego ostatecznego stanowiska Wierzyciela, poprzedzającego wydanie zarówno przez Organ egzekucyjny, jak i Organ II instancji, rozstrzygnięć w przedmiocie wniesionych zarzutów; – art. 124 § 1 i § 2 Kpa w zw. z art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 § 1 pkt. 1, 2, 3, 6, 8 i 10 oraz art. 18 upea, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przez Organy obydwu instancji wszystkich zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, iż nie została jeszcze rozpatrzona przez WSA w Gdańsku skarga na decyzję ostateczną będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego z dnia 2 stycznia 2017 r. Zdaniem Zobowiązanego egzekucja administracyjna i zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne, ponieważ decyzja wymiarowa wymieniona w tytule wykonawczym nie jest prawomocna, a egzekucja została wszczęta po wygaśnięciu zobowiązania wymienionego w treści ww. tytułu wykonawczego. Dodatkowo Strona wskazała, iż egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, tj. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] grudnia 2016 r., gdyż Wierzyciel wskazał tam zawyżoną kwotę zaległości podatkowej i zawyżoną kwotę odsetek. W ocenie Skarżącego Organ egzekucyjny w prowadzonym postępowaniu zastosował zbyt uciążliwy środek egzekucyjny. Nadto tytuł wykonawczy z dnia 2 stycznia 2017 r. nie spełnia wymogów wynikających z art. 27 upea, gdyż wskazuje nieprawidłową treść podlegającego egzekucji obowiązku, a także błędną wysokość zaległości podatkowej i odsetek. Dodatkowo Zobowiązany poinformował, iż pismem z dnia 3 lutego 2017 r. wystąpił do Wierzyciela o rozłożenie na raty wszystkich zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Dyrektor w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej "Ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Skarżący sformułował kilka lakonicznych, choć zawiłych zarzutów do prowadzonej egzekucji administracyjnej. Sąd zobowiązany jest odnieść się do każdego z nich w świetle argumentacji zastosowanej w zaskarżonym postanowieniu. Należy więc wyjaśnić, że: 1. W sprawie istnieje ostateczne stanowisko wierzyciela. Zostało ono zawarte w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] maja 2017 r., utrzymanym w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z [...] lipca 2017 r. Okoliczność, czy postanowienia te są prawidłowe, podlega ocenie w niniejszym postępowaniu sądowym, dlatego Skarżący w skardze powinien sformułować konkretne, merytoryczne zastrzeżenia do tych postanowień, a nie deklarować jedynie, że są one nieprawidłowe i stosować w tym celu argumentację polegającą na zgłaszaniu prawie wszystkich istniejących w ustawie zarzutów egzekucyjnych. 2. Dla prowadzenia egzekucji nie było konieczne rozpoznanie przez WSA w Gdańsku skargi na decyzję Dyrektora IS w G. z [...] grudnia 2016 r. Egzekucji podlegają decyzje ostateczne, zaś taki przymiot ostateczności posiada decyzja organu odwoławczego. 3. Nie wiadomo, dlaczego Skarżący upatruje w sprawie sądowo – administracyjnej dotyczącej nadania rygoru wykonalności decyzji Naczelnika US w B. z [...] lipca 2016 r. (sprawa w WSA w Gdańsku o sygn. I SA/Gd 560/17) jakiegokolwiek związku ze sprawą niniejszą. W tamtym postępowaniu Sąd w Gdańsku badał zasadność nadania rygoru z zakresie zaległości za poszczególne miesiące roku 2011, podczas gdy w niniejszej sprawie chodzi o zaległość za kwiecień 2013 r. Decyzji Naczelnika nie nadano rygoru w zakresie dotyczącym zobowiązania za kwiecień 2013 r., gdyż nie było ku temu potrzeby. Egzekucja tego zobowiązania miała swoją podstawę w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w G., wydanej przed upływem przedawnienia zobowiązania za kwiecień 2013 r. Tylko marginalnie można więc dodać, że WSA w Gdańsku oddalił skargę Skarżącego na postanowienie o nadaniu rygoru decyzji z [...] lipca 2016 r. 4. Trafnie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, że Skarżący nie podał żadnej przesłanki, z powodu której wygasnąć miałoby jego zobowiązanie za kwiecień 2013 r. Sąd także takiej przesłanki nie zauważył. 5. Prawidłowo wskazano w zaskarżonym postanowieniu, że obowiązek określony w tytule wykonawczym odpowiada obowiązkowi wynikającemu z decyzji wymiarowej. Kwota wymieniona w tytule jest różnicą pomiędzy wartością wymienioną w decyzji ostatecznej, a kwotą uiszczoną przez Skarżącego przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Z kolei, co do odsetek, to ich wysokość została skorygowana in minus, gdyż wszystkie Organy zauważyły błąd co do ich naliczania za dzień 2 września 2016 r. W tym zakresie zarzut Skarżącego został uwzględniony, a postępowanie egzekucyjne umorzono. Prawidłowe było umorzenie postępowania egzekucyjnego w tym niewielkim zakresie. 6. Niedopuszczalność egzekucji lub środka egzekucyjnego, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 upea, wynikać może z powodów przedmiotowych lub podmiotowych, co trafnie wyjaśniono w zaskarżonym postanowieniu. Taka niedopuszczalność nie ma żadnego związku z "prawomocnością" decyzji wymiarowej. Zresztą w Ordynacji podatkowej nie występuje pojęcie "prawomocność" w odniesieniu do decyzji, a jeśli Skarżący rozumie pod tym pojęciem decyzję, której legalność potwierdził sąd administracyjny, to ponownie należy wyjaśnić, że samo wniesienie skargi do sądu nie ma wpływu na możliwość egzekucji decyzji. Z kolei zastosowany środek egzekucyjny jest dopuszczalny jako wymieniony w ustawie. 7. Za trafną należy uznać ocenę Organu, że zajęcie pieniędzy na rachunku bankowym nie jest środkiem zbyt uciążliwym. Środki egzekucyjne mogą być też stosowane równolegle, o ile jest to konieczne dla zapewnienia skuteczności egzekucji. W niniejszej sprawie było to konieczne. Zawnioskowanie o udzielenie ulgi w spłacie zaległości nie ma wpływu na ocenę, czy dany środek egzekucyjny jest nadmiernie uciążliwy. 8. Tytuł wykonawczy zawiera wszelkie elementy wymagane przez art. 27 § 1 upea. Odrębną kwestią jest to, czy elementy te są merytorycznie poprawne. Tę kwestię można jednak badać w ramach innego zarzutu, niż wymieniony w art. 33 § 1 pkt 10 ustawy. 9. Zaskarżone postanowienie jest prawidłowo uzasadnione. Wskazuje ono powody uznania zarzutów za niezasadne, podaje, w jakim zakresie Dyrektor, a wcześniej Naczelnik, był związany stanowiskiem Wierzyciela, wyjaśnia podstawę prawną i faktyczną wydanego postanowienia. Z tych względów Sąd ocenił, że zaskarżone postanowienie, a także postanowienie Naczelnika, Wierzyciela i Dyrektora IAS w G., są zgodne z prawem. Dlatego, na podstawie art. 151 Ppsa, skarga podlegała oddaleniu. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 Ppsa.