III SA/Wa 4162/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Sędziowie asesor WSA Alojzy Skrodzki, asesor WSA Sylwester Golec, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2005 r. oddala skargę Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] października 2006 r. Znak [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta Z. z dnia [...] kwietnia 2006 r. Nr [...] odmawiającą J. G. (powoływanemu dalej jako Skarżący), umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż w dniu [...] grudnia 2005 r. Skarżący złożył do Burmistrza Miasta Z. wniosek o umorzenie podatku od nieruchomości za 2005 rok w wysokości 571,60 zł wraz z odsetkami. W uzasadnieniu wniosku podniósł, że jego sytuacja materialna znana jest Urzędowi Miasta i pozostaje ona bez zmian. Do wniosku J. G. załączył kopię decyzji z [...] maja 2004r. w sprawie przyznania zasiłku stałego w wysokości 418 zł miesięcznie. Burmistrz Miasta Z. decyzją z dnia [...] kwietnia 2006r., po ponownym rozpoznaniu sprawy na skutek uchylenia jego wcześniejszej decyzji z dnia [...] stycznia 2006 r. przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., odmówił umorzenia zaległości podatkowych za 2005r. W uzasadnieniu organ wskazał, że pismem z dnia [...] lutego 2006r. wezwał J. G. do złożenia dodatkowych informacji o zdarzeniach losowych lub innych zdarzeniach uznanych za wyjątkowe, których skarżący nie mógł przewidzieć lub im zapobiec. Wskazał również, że Skarżący został przesłuchany w charakterze strony w trybie art. 199 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z póź. zm.) - dalej Ordynacja podatkowa. Ze sporządzonego protokołu przesłuchania wynikało, że J. G. nie pracuje i utrzymuje się z zasiłku przyznanego przez Ośrodek Pomocy Społecznej. Skarżący oświadczył w trakcie przesłuchania, że mógłby podjąć pracę w miarę swoich możliwości ale jej bezskutecznie szuka, przy czym nie jest zarejestrowany i nie posiada statusu osoby bezrobotnej. Wyjaśnił, że w celu polepszenia swe sytuacji finansowej próbował sprzedać udziały nieruchomości położonej w K., lecz bezskutecznie. Wyjaśnił też, iż podejmował próby wynajmu nieruchomości a jeżeli idzie o sytuacje losowe których nie potrafił przewidzieć, to wskazał na podwyżki podatku od nieruchomości za 2005r. która sięgnęła 100%. Organ wskazał również, że skarżący nie zgodził się na oględziny swojej nieruchomości w Z. Odnosząc się do okoliczności przedstawionych przez skarżącego w toku postępowania Burmistrz Miasta Z. uznał, że podwyższenia stawek podatku od nieruchomości nie można uznać za zdarzenie losowe, którego skarżący nie mógł przewidzieć. Organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że w latach 2000-2003 J. G. otrzymał pomoc finansową w postaci umorzeń należności podatkowych na łączną kwotę 1013,10 zł z uwagi na swoją trudną sytuację finansową. Zdaniem organu, dalsze umarzanie należności stanowiłoby naruszenie interesu publicznego, o którym mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej. Burmistrz Miasta Z. wskazał również, że położna w Z. nieruchomość, której właścicielem jest skarżący jest dużą działką położoną w atrakcyjnej okolicy i istnieje możliwość jej podziału i zbycia, także za pośrednictwem profesjonalnego pośrednika. Zdaniem organu podatkowego takie działanie umożliwiłoby wnioskodawcy godne życie oraz spełnienie obowiązku podatkowego. Organ wskazał również, że podobne skutki mogłoby mieć powierzenie nieruchomości innej osobie. Z tych względów organ nie znalazł podstaw do umorzenia objętej wnioskiem zaległości i na podstawie art. 67a § 1 ust. 3 Ordynacji podatkowej odmówił jej umorzenia. W odwołaniu od powyższej decyzji J. G. zarzucił, że jest ona sprzeczna z ogólnie przyjętym orzecznictwem NSA. Wskazał, że przy jej wydawaniu nie dokonano prawidłowych ustaleń co do zdolności płatniczych podatnika oraz warunków jego egzystencji. Żadnego znaczenia, według skarżącego, nie miał fakt posiadania 3/40 udziałów w nieruchomości na terenie sąsiedniej gminy. W przedmiotowej decyzji zdaniem skarżącego organ nie skoncentrował się na meritum sprawy, naruszając tym samym treść art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 187 cyt. ustawy. W dalszej części uzasadnienia wniesionego odwołania skarżący zarzucił nieprawidłowości w udzielaniu ulg płatniczych przez Burmistrza Miasta Z. oraz funkcjonowaniu Urzędu Miasta. Skarżący stwierdził też, że nie wypowiedział się w sprawie co do zgromadzonego materiału dowodowego, ponieważ po stresującym przesłuchaniu w dniu [...] marca 2006 r. rozchorował się. Nie wyraził też zgody na oględziny nieruchomości z tego względu, że mieszka w budynku gospodarczym czego się wstydzi. Po wniesieniu odwołania skarżący wnioskiem z dnia [...] lipca 2006 r. wystąpił o przeprowadzenie dowodu z akt podatkowych podatników, którym umorzono podatek od nieruchomości za lata 2004-2005, wymienionych w liście stanowiącej załącznik do odwołania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] października 2006 r. wskazało, że w toku postępowania przeprowadzonego przez organ I instancji wyjaśniono w sposób jasny i pełny wszelkie okoliczności mające wpływ na rozstrzygnięcie wniosku skarżącego, w tym wezwano go do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym oraz ewentualnego jego uzupełnienia. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego organ odwoławczy odniósł się do interpretacji pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz uznaniowego charakteru decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych. Stwierdził, że skoro okoliczność ważnego interesu podatnika organ I instancji utożsamił z ciężką sytuacją życiową o charakterze wyraźnie wpadkowym (losowym) i uznał na podstawie przedstawionych dowodów, że taka sytuacja nie zachodzi, to odmowa umorzenia ze wskazaniem na brak tej przesłanki w przypadku skarżącego była uzasadniona. Podobnie organ II instancji ocenił powołanie się w ocenianej decyzji na argument, iż ciągłe umarzanie należności podatkowych skarżącego mogłoby skutkować całkowitym zwolnieniem go od obowiązku podatkowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wyjaśniło również, że wskazane przez skarżącego przypadki umorzeń podatków innym osobom nie mają znaczenia w niniejszej sprawie, bowiem postępowanie odwoławcze ich nie dotyczy, a mogłyby być badane jedynie wobec zaskarżenia przez uprawnione strony. Dlatego też organ odwoławczy nie uwzględnił wniosku dowodowego skarżącego, uznając akta zgromadzone w rozpoznawanej sprawie za kompletne. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Podniósł, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest lakoniczne i szablonowe oraz nie odnosi się do jego wniosku dowodowego z dnia [...] lipca 2006 r. Nie uwzględnienie wniosku, w ocenie skarżącego, było celowym działaniem, bowiem występując o wskazane akta organ odwoławczy dowiedziałby się o korupcji jakiej dopuścili się Burmistrz i Skarbnik Miasta Z. Skarżący wskazał również, że nie uwzględnienie jego wniosku pozbawiło go prawa do obrony i naruszyło dyspozycję art. 240 kk. W dalszej części uzasadnienia skarżący podtrzymał argumentację wyrażona w odwołaniu od decyzji organu I instancji wskazując, że zaskarżona decyzja jest niesprawiedliwa i stronnicza na rzecz Burmistrza Miasta Z. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej P.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję jeżeli stwierdzi, że wydano ją z naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c). Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wniosek skarżącego dotyczący umorzenia zaległości podatkowej za 2005 rok organ I instancji miał obowiązek rozpatrzyć w kontekście przesłanek wynikających z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią organ podatkowy, na wniosek podatnika - z zastrzeżeniem art. 67b cyt. ustawy dotyczącym podatników prowadzących działalności gospodarczą - może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użyte w treści powyższego przepisu słowo "może" wskazuje, że decyzja w tym zakresie ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ administracyjny przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru jednego spośród kilku wariantów rozstrzygnięć. O tym, czy podatek powinien, czy nie powinien być umorzony, nie rozstrzyga sąd, lecz organ administracji, który, w razie istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, może – ale nie musi – umorzyć zaległości podatkowe. Ponieważ decyzje wydane na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej mają charakter uznaniowy, sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje ocenę postępowania poprzedzającego jej wydanie oraz przedstawione przez organ uzasadnienie decyzji, a nie samo rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonanego wyboru. Oczywiście nie zwalnia to Sądu z obowiązku oceny, czy spełnione zostały przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 listopada 1996 r. w sprawie III RN 24/96. Należy zwrócić uwagę, że uznanie administracyjne nie oznacza swobody decyzji dla organu administracji i – jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym dnia 25 czerwca 2003 r., w sprawie sygn. akt III SA 3118/01 ( POP 2004, nr 4, poz. 77) - ograniczone jest dyrektywami wyboru sformułowanymi jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Ponieważ obydwa te pojęcia są nieostre, wymagana jest szczególnie wnikliwa ich ocena, w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Ocena ta, a zwłaszcza istnienie ważnego interesu podatnika, musi być dokonana w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości. Konieczne jest aby ocena ta znalazła należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji. Prawidłowe uzasadnienie decyzji, zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne, a zwłaszcza przy decyzjach negatywnych dla podatnika. W takich sytuacjach, uzasadnienie powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Organ powinien rozważyć kwestie istnienia bądź nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających skorzystanie z omawianej instytucji oraz ewentualne okoliczności uzasadniające zakres ich zastosowania. Należy podkreślić, że organy podatkowe, prowadząc postępowanie podatkowe w sprawie umorzenia zaległości podatkowych i mając jasno przez ustawodawcę określone przesłanki udzielenia tej ulgi, są obowiązane przestrzegać przepisów dotyczących sposoby prowadzenia tego postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej. Jednym z takich przepisów jest art. 122 Ordynacji podatkowej gwarantujący dokładne ustalenie stanu faktycznego sprawy poprzez wyjaśnienie wszelkich okoliczności mających wpływ na rozstrzygniecie wniosku podatnika. Odnosząc się do argumentacji podniesionej przez skarżącego należy podkreślić, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź nie umorzeniu zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można przy tym utożsamiać z subiektywnym przekonaniem wnioskodawcy o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przy wykładni natomiast interesu publicznego należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Podejmując decyzję na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy - w związku z brzmieniem wskazanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej - ma obowiązek dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych co do zaistnienia wobec konkretnego podatnika przesłanki ważnego interesu przemawiającego za uwzględnieniem złożonego przez niego wniosku. W realiach danej sprawy musi sprowadzać się to do ustalenia jaka jest faktyczna sytuacja materialna, rodzinna i osobista podatnika i czy ma on faktyczne możliwości uregulowania zaległości podatkowej. Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji przeanalizowały podnoszone przez skarżącego okoliczności dotyczące jego sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej. Należy również podkreślić, że okoliczności te były w znacznej mierze znane organom, bowiem złożony przez skarżącego wniosek o umorzenie zaległości podatkowej za 2005 rok nie był pierwszym wnioskiem tego rodzaju, a jak wskazał organ podatkowy I instancji łączna kwota umorzonych skarżącemu zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2000-2003 wynosiła 1013,10 zł. Również sam skarżący we wniosku o umorzenie stwierdził, że jego sytuacja majątkowa pozostaje bez zmian i jest znana organowi podatkowemu. W kontekście powyższego wskazać należy, że organ podatkowy I instancji, w ocenie Sądu, rozważył czy okoliczność podwyższenia w 2005 roku stawek podatku od nieruchomości na która wskazywał skarżący w trakcie przesłuchania w dniu [...] lutego 2006 r. stanowi zdarzenie losowe, które przesądzałoby o istnieniu w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika. Burmistrz Miasta Z. swoje rozstrzygnięcie w tym zakresie uzasadnił i nie ma podstaw by uznać je za dowolne. Należy również podkreślić, że organy podatkowe nie kwestionowały trudnej sytuacji majątkowej skarżącego. Organ podatkowy I instancji w sposób przekonywujący uzasadnił swoje rozstrzygnięcie również co do okoliczności, iż skarżący posiada na terenie miasta Z. nieruchomość o powierzchni 2775 m2 co do której istnieje możliwość podziału i zbycia wydzielonej z niej działki, a sprzedaż tej działki lub powierzenie nieruchomości innej osobie poprawiłoby sytuację majątkową skarżącego i pozwoliłoby mu na regulowanie zobowiązań podatkowych. Zdaniem Sądu taka ocena organu podatkowego nie wykracza poza ramy uznania administracyjnego. Wskazuje ona bowiem jakie okoliczności zdaniem organu wykluczyły w rozpoznawanej sprawie przyjęcie, iż umorzenie zaległości podatkowej uzasadnia ważny interes skarżącego. W ocenie Sądu fakt posiadania przez skarżącego majątku w postaci nieruchomości musiał zostać uwzględniony przy ustalaniu jego sytuacji majątkowej. Możliwość zbycia części nieruchomości – czy to samodzielnie przez skarżącego, czy też za pomocą profesjonalnego podmiotu - lub jej odpłatnego wynajęcia lub wydzierżawienia innej osobie powoduje, że istnieje realna szansa poprawy sytuacji majątkowej skarżącego, a w ocenie Sądu, brak działań skarżącego w tym zakresie wynika z niedbałości lub niechęci. Skoro skarżący nie może wygospodarować środków finansowych na uiszczenie podatku z otrzymywanego zasiłku stanowiącego jego jedyny dochód i bezskutecznie szuka pracy nie może, w miejsce działań, które poprawiłyby jego sytuację majątkową, ubiegać się każdorazowo o udzielnie ulg płatniczych – tym bardziej, że dotyczą one podatku od posiadanej nieruchomości. Jak wynika z decyzji organów podatkowych skarżący otrzymywał już w latach 2000-2003 pomoc w formie umorzenia zaległości, a jego sytuacja majątkowa – co sam podkreślił – pozostaje bez zmian. Ubieganie się o udzielanie ulg płatniczych nie może jednak trwale zastępować działań skarżącego zmierzających do poprawy jego sytuacji ekonomicznej. Udzielenie skarżącemu takich ulg gdy dysponuje on możliwością poprawy swojej sytuacji materialnej we wskazany powyżej sposób byłoby działaniem – jak słusznie zauważył organ I instancji – wbrew interesowi publicznemu, jak również zasadom sprawiedliwości społecznej i równości wobec prawa wynikającym z art. 2 i 32 Konstytucji RP. Sąd podziela również wyrażoną w zaskarżonej decyzji ocenę Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. co do wniosku dowodowego złożonego przez skarżącego w toku postępowania odwoławczego. Zdaniem Sądu wniosek ten nie mógł zostać uwzględniony bowiem podniesione w nim okoliczności wykraczały poza granice postępowania prowadzonego w rozpoznawanej sprawie. Analiza przesłanek i ewentualnych nieprawidłowości w udzielaniu ulg płatniczych innym podatnikom mogłaby bowiem nastąpić jedynie w postępowaniach ich dotyczących. Słusznie stwierdził organ II instancji, że wskazywane przez skarżącego nieprawidłowości w funkcjonowaniu Urzędu Miejskiego w Z. mogą być przedmiotem wniosków kierowanych przez niego do organów postępowania karnego. Ich analiza przekracza natomiast ramy postępowania podatkowego w niniejszej sprawie, którego przedmiotem jest ocena sytuacji majątkowej skarżącego w kontekście przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej jasno wynika, iż organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Także ocena sytuacji majątkowej strony nie jest oceną dowolną. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu skarżącego, że na skutek choroby nie mógł on zapoznać się i wypowiedzieć co do materiału dowodowego zebranego przez organ I instancji, należy stwierdzić, że skarżący skorzystał z takiej możliwości w toku postępowania odwoławczego i w złożonym piśmie nie przedstawił nowych argumentów oprócz przedstawionych wcześniej w odwołaniu i wniosku dowodowym z dnia [...] lipca 2006 r. Zdaniem Sadu nie budzą również wątpliwości uzasadnienia rozstrzygnięć organów obu instancji, w których szczegółowo wskazano przyczyny, dla których brak było w sprawie podstaw do zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.