III SA/Wa 429/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2020 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za okresy rozliczeniowe od stycznia do kwietnia 2014 r. oddala skargę Decyzją z [...] grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania J.K. ("Skarżący" lub "Strona") od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2019 r., wydanej w przedmiocie solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że postanowieniem z [...] maja 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. ("Naczelnik", "Organ I instancji") wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, byłego prezesa zarządu spółki D. Sp. z o.o.", za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń – kwiecień 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Postępowanie zostało zakończone decyzją z [...] sierpnia 2019 r. orzekającą o solidarnej ze spółką odpowiedzialności za zaległość w łącznej kwocie 17 356 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika. Zarzucił jej: 1) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 122, 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego, przez co niemożliwe było ustalenie stanu faktycznego sprawy i rozpatrzenie całości materiału dowodowego, a tym samym prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy, 2) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1b Ordynacji podatkowej, w szczególności przez przyjęcie winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o upadłość spółki, a także poprzez przyjęcie bezskuteczności egzekucji. W uzasadnieniu wymienionej na wstępie, zaskarżonej decyzji Dyrektora, Organ ten powołał się na art. 127, art. 107 § 2 pkt 2 i 4, art. 108 § 2 i § 3 i art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że okoliczność pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu spółki w okresie powstania zaległości potwierdza znajdujący się w aktach sprawy odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika, że Skarżący wpisany został jako prezes zarządu spółki w dniu 20 lutego 2014 r., a wykreślony w dniu 9 czerwca 2014 r. Zarząd był jednoosobowy. W aktach sprawy znajduje się uchwała nr [...] zgromadzenia wspólników spółki D. Sp. z o.o. z 10 lutego 2014 r., którą powołano Skarżącego na stanowisko w zarządzie. Jest także uchwała nr 2 nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z 28 maja 2014 r., którą zatwierdzono rezygnację Skarżącego z pełnienia funkcji z dniem 27 maja 2014 r., a także sama rezygnacja Skarżącego z 27 maja 2014 r. Z powyższego wynika, iż Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń – kwiecień 2014 r. Organ II instancji wskazał, że na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń - kwiecień 2014 r., w dniu 15 maja 2015 r. została wszczęta egzekucja wobec spółki. Wezwany bank poinformował, że nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową. Pomimo podjęcia czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku zobowiązanej spółki, a w rezultacie do wyegzekwowania zaległości, prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do uregulowania zobowiązań podatkowych. Naczelnik, postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r., umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tego tytułu wykonawczego, wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. W niniejszej sprawie w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości spółki, jednakże egzekucja administracyjna okazała się bezskuteczna, a zatem, według Dyrektora, spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika. Organ odwoławczy stwierdził także, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, spółkę obciążają zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za 2014 r. i 2015 r. w łącznej kwocie 62 834 zł (należność główna). Ponadto z pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 6 września 2018 r. wynika, że spółka posiada zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za wskazane miesiące 2013 - 2018 r. w wysokości 1 149 040, 58 zł. Z zebranego materiału dowodowego wynika też, że spółka trwale zaprzestała regulowania zobowiązań od września 2013 r., nie uiszczała składek na ubezpieczenie społeczne. W dalszych okresach, w czasie, kiedy Skarżący sprawował funkcję prezesa zarządu, generowała kolejne zaległości. Zatem należy uznać, według DIAS, że 20 lutego 2014 r. (z chwilą, gdy spółka zaprzestała regulować zobowiązania wobec drugiego wierzyciela, tj. [...] Urzędu Skarbowego W.), zaistniały przesłanki do uznania jej za niewypłacalną. Skoro dłużnik w świetle przepisów prawa upadłościowego jest obowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości, to licząc od daty 20 lutego 2014 r. (termin płatności zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 01/2014 r.) zgłoszenie wniosku winno nastąpić najpóźniej 6 marca 2014 r. Skarżący obowiązku tego nie dopełnił. Dyrektor wskazał, że z pisma Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Gospodarczy ds. upadłościowych i restrukturyzacyjnych z 17 września 2018 r. wynika, że postanowieniem z dnia 14 września 2018 r. ogłoszono upadłość spółki z wniosku jednego z wierzycieli. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że dłużnik (spółka) nie spłacał swoich wymagalnych zobowiązań co najmniej od 2014 r., co wynika z dokumentów załączonych do wniosku o ogłoszenie upadłości. Stan ten zaistniał najpóźniej na początku 2014 r. Zatem odnosząc się do przywołanych powyżej okoliczności oraz ustaleń faktycznych, mając na uwadze fakt, że Prawo upadłościowe i naprawcze nakłada obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w ściśle określonym terminie dwóch tygodni od dnia, w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, Dyrektor stwierdził, że zgłoszenie wniosku winno nastąpić najpóźniej 6 marca 2014 r., tj. w terminie dwóch tygodni od momentu, gdy spółka zaprzestała regulować zobowiązania wobec drugiego wierzyciela. Tym samym zgłoszenie przez wierzyciela wniosku w dniu 8 marca 2018 r. nie stanowi przesłanki egzoneracyjnej, mogącej wykluczyć odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania spółki. Zdaniem Dyrektora Skarżący nie wykazał też mienia spółki, z którego możliwe byłoby wyegzekwowanie zaległości podatkowych w znacznej części. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Ponowił zarzuty odwołania. Uznał, że w większości czasu, w którym powstawały zaległości, nie pełnił funkcji w zarządzie. Zrezygnował z funkcji w dniu 2 marca 2014 r. Wskazał też na konflikt w spółce i na postawę osób, które miały faktyczny wpływ na jej sprawy. Osoby te uniemożliwiały podjęcie działań naprawczych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. W zaskarżonej decyzji Dyrektor zasadnie wskazał, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. Rolą organów podatkowych jest wykazanie powstania zaległości w dacie, kiedy dana osoba pełniła funkcję członka zarządu osoby prawnej, a także wykazanie bezskuteczności egzekucji względem samej tej osoby. Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność (o ile zamierza ona uwolnić się od tej odpowiedzialności), jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o upadłość (układ), albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu, albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości podatkowe osoby prawnej. Skarżący akcentował, że członkiem zarządu spółki D. Sp. z o.o. był w okresie od 10 lutego 2014 r. do - zaledwie – 2 marca 2014 r. Dla wykazania, że w dniu 2 marca 2014 r. zrezygnował z funkcji, powołał się na korespondencję mailową B.M., w której wspomniano, że Skarżący w tym dniu (2 marca 2014 r.) został "odwołany" z funkcji prezesa zarządu obydwu spółek (D. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o.). oraz podjęte przez zgromadzenie wspólników uchwały. Sąd zauważa jednak, że uchwała z dnia 2 marca 2014 r. o odwołaniu Skarżącego z funkcji (k. 116 akt podatkowych) dotyczy spółki D. Sp. z o.o., a nie D. Sp. z o.o., z której działalnością wiązały się dochodzone w niniejszej sprawie zaległości podatkowe. Ponadto w aktach sprawy (k. 58) znajduje się pisemna rezygnacja Skarżącego z funkcji prezesa zarządu spółki D. Sp. z o.o. Rezygnacja ta nosi datę 27 maja 2014 r. Gdyby więc Skarżący rzeczywiście złożył taką rezygnację już w dniu 2 marca 2014 r., lub gdyby już w tym dniu został odwołany z funkcji, zbędna i bezprzedmiotowa byłaby jego rezygnacja późniejsza, nosząca datę 27 maja 2014 r., bezprzedmiotowa i zbędna byłaby też uchwała wspólników spółki D. z dnia 28 maja 2014 r., w której "zatwierdzono" rezygnację Skarżącego z dniem poprzednim (k. 62 akt). Dodatkowo za piastowaniem przez Skarżącego funkcji w zarządzie aż do 27 maja 2014 r. przemawia okoliczność, że stosowny wpis negatywny (wykreślenie Skarżącego) w Krajowym Rejestrze Sądowym pochodzi dopiero z 9 czerwca 2014 r. W końcu w aktach sprawy (k. 123) znajduje się zawiadomienie skierowane do Prokuratury o podejrzeniu przestępstwa popełnionego na szkodę spółki D. Zawiadomienie to podpisał Skarżący jako prezes zarządu tej spółki (użył pieczęci o treści "Prezes Zarządu J.K."), a nosi ono datę 24 marca 2014 r. Wszystko to wskazuje, że z dniem 2 marca 2014 r. Skarżący wcale nie przestał pełnić funkcji w zarządzie tej spółki, i że nawet on sam uważał się za członka jej zarządu aż do 27 maja 2014 r. Dlatego Organy trafnie przyjęły, że Skarżący pełnił funkcję w spółce D. Sp. z o.o. od 10 lutego 2014 r. do 27 maja 2014 r. W tym czasie powstały zaległości spółki w PIT za miesiące styczeń – kwiecień 2014 r., toteż spełniona została pierwsza przesłanka pozytywna przeniesienia odpowiedzialności na Skarżącego. W zakresie drugiej przesłanki (bezskuteczność egzekucji wobec spółki) należy zaprzeczyć ocenie Skarżącego, że postępowanie egzekucyjne wobec spółki polegało wyłącznie na zajęciu rachunku bankowego w jednym banku, tj. [...] Bank S.A. Z postanowienia z 17 kwietnia 2018 r. (k. 24) wynika, że dokonano zajęć z kilku bankach. Ustalono nadto, że spółka nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, że ma siedzibę w tzw. wirtualnym biurze, że nieruchomości spółki zostały zabezpieczone hipotecznie na rzecz wierzycieli publicznych i prywatnych, że pojazdy spółki zostały sprzedane. Z protokołu o stanie majątkowym z 17 lutego 2016 r. wynikał brak jakichkolwiek praw majątkowych spółki, brak majątku ruchomego, wierzytelności, praw autorskich. Wskazana w skardze okoliczność, że nieruchomości spółki były sprzedawane, i to za znaczące kwoty (3 200 000 zł oraz 800 000 zł), nie zaprzecza trafności wniosku, iż egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Z danych postępowania egzekucyjnego wynikało bowiem, że nieruchomości spółki były zabezpieczane hipotecznie na rzecz różnych wierzycieli, co oznaczało, że pierwszeństwo w zaspokojeniu należności mieli ci wierzyciele, którzy wcześniej zostali zabezpieczeni rzeczowo. Wszystkie te okoliczności postępowania egzekucyjnego stanowiły podstawę do wydania wspomnianego postanowienia o umorzeniu egzekucji z powołaniem się na art. 59 § 2 i 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Już samo to postanowienie uprawniało do oceny, że w sprawie Organy wykazały istnienie drugiej przesłanki pozytywnej, która warunkowała przeniesienie odpowiedzialności na Skarżącego. W aktach sprawy znajduje się decyzja z [...] lutego 2018 r. o odpowiedzialności spółki jako płatnika PIT. Istnienie zaległości we wpłatach zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych było jednak kwestią obiektywną, o której Skarżącemu powinno być wiadomo z racji samego faktu piastowania funkcji prezesa zarządu spółki. Nieistotna prawnie jest więc uwaga Skarżącego zawarta w skardze, że o istnieniu tych zaległości dowiedział się dopiero w 2019 r. W skardze, a wcześniej w postępowaniu podatkowym, Skarżący utrzymywał, że niezłożenie wniosku o upadłość spółki było niezawinione. O braku takiej winy miały świadczyć liczne, ale bezskuteczne próby zapoznania się z sytuacją finansową spółki, zaś ta bezskuteczność wynikała z obstrukcji osób faktycznie lub formalnie zaangażowanych w zarządzanie obydwoma spółkami (D. i D.), tj. B.M., M.P. oraz T.N. Otóż, w ocenie Sądu, takie stanowisko Skarżącego opiera się na błędnym przekonaniu, że członek zarządu spółki kapitałowej może się ekskulpować od odpowiedzialności wskutek wykazania swojej niewiedzy - zawinionej lub nie – co do stanu zarządzanej spółki. Tymczasem funkcja członka zarządu oznacza rzeczywistą, realną odpowiedzialność za jej sprawy (art. 208 Kodeksu spółek handlowych). Członek zarządu ma pierwszy i zasadniczy obowiązek wiedzy o wszystkich istotnych sprawach spółki, nie może się powoływać na okoliczność, że jakaś inna osoba, mająca nieformalnie lub formalnie możliwości decydowania o tych sprawach, utrudnia lub uniemożliwia członkowi zarządu zapoznanie się ze stanem spółki. Gdyby zaaprobować pogląd Skarżącego w tej kwestii, pozycja prawna członka zarządu spółki kapitałowej stałaby się pozorna, gdyż jego odpowiedzialność należałoby zawsze analizować przez pryzmat konkretnych, nieweryfikowalnych okoliczności faktycznych panujących w danej spółce. Odpowiadając zatem na retoryczne pytanie Skarżącego, zadane w skardze, czy dla ustalenia sytuacji spółki miał "zatrudnić mafię", należy wskazać, że przed podjęciem decyzji o objęciu funkcji członka zarządu D. Sp. z o.o. powinien dokładnie zapoznać się z jej sytuacją, w tym powinien się przekonać, czy jako członkowi zarządu będzie mu umożliwiony dostęp do wszelkich dokumentów spółki i do wszystkich jej spraw. Obejmując stanowisko bez zapoznania się z taką sytuacją spółki Skarżący ryzykował, że może się ona okazać zła, i że pomimo prawnego obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości takiego wniosku na czas nie będzie w stanie złożyć. Tak też się stało – najpóźniej w dniu 20 lutego 2014 r., wkrótce po objęciu stanowiska przez Skarżącego, spółka kwalifikowała się już do zgłoszenia wspomnianego wniosku upadłościowego (tego dnia powstała zaległość podatkowa w PIT za styczeń 2014 r., wcześniej istniały już zaległości wobec ZUS). Skarżący takiego wniosku nie złożył, podczas gdy w kolejnych miesiącach powstawały kolejne zaległości przeniesione następnie na Skarżącego. Skarżący ponosił więc winę w niezgłoszeniu wniosku. Jednocześnie nie sposób zgodzić się z zarzutem skargi, że Dyrektor nie ustalił, "...od jakiej chwili biegł termin 14 dniowy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości...". Na str. 12 akapit 3 zaskarżonej decyzji Organ wprost podał, że w dniu 20 lutego 2014 r. w spółce zaistniały przesłanki do uznania jej za niewypłacalną. Sąd zgadza się z tą oceną, ale zauważa, że spór o datę wystąpienia przesłanki upadłościowej i tak jest prawnie nieistotny, drugorzędny, gdyż na Skarżącego przeniesiono odpowiedzialność za zaległości, które niewątpliwie powstały przed zgłoszeniem wniosku upadłościowego przez jednego z wierzycieli spółki. Taki wniosek zgłoszono dopiero w marcu 2018 r., podczas gdy Skarżącemu przypisano odpowiedzialność za zaległości powstałe w styczniu – kwietniu 2014 r. Niezależnie zatem, czy podstawy wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały w 2013, 2014 lub w innej dacie wcześniejszej lub późniejszej, pozostaje to bez związku z postępowaniem upadłościowym zainicjowanym dopiero w 2018 r. Skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości co najmniej w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji). Obszernie opisywane w skardze starania Skarżącego o zapoznanie się z sytuacją spółki, działania ww. osób utrudniające zapoznanie się z tą sytuacją, ewentualne przywłaszczenie pieniędzy spółki pochodzących z emisji obligacji, dokonane przez B.M. lub jego spółki, nie mają znaczenia wobec oceny, że wszystkie te okoliczności nie umniejszają odpowiedzialności Skarżącego za powstanie zaległości w spółce, którą zarządzał, i której sytuację ekonomiczną miał obowiązek znać. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę, gdyż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.