III SA/Wa 51/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (spr.), Sędzia WSA Bożena Dziełak, Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2007 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę Pan E. M. zwany dalej Skarżącym, wnioskiem z dnia 22 maja 2006 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług oraz o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. W części dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych wydana została odrębna decyzja. Decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. Naczelnik Urzędu skarbowego W. odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości wraz z odsetkami. Od decyzji tej Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odwołaniu wskazał, iż trudna sytuacja finansowa w jakiej się znalazł wraz z dziećmi spowodowana została działaniem byłej żony. Skarżący podkreślił, że nie miał wpływu na tę sytuację, oraz, że powstała ona bez jego winy. Powołał się na fakt posiadania dwojga dzieci, które sam wychowuje i kształci. Zdaniem Skarżącego, została spełniona przesłanka "ważnego interesu podatnika". Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] października 2006 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2006 r., uznając stanowisko organu pierwszej instancji za prawidłowe. Dyrektor uznał, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie wskazuje na istnienie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Ważny interes podatnika nie może być bowiem utożsamiany z dążeniem do całkowitego uwolnienia się od uregulowania zaległych zobowiązań podatkowych. Podniósł, że w przypadku problemów z jednorazową spłatą zaległości podatkowej Skarżący może wystąpić do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o rozłożenie tej zaległości na raty. Skarżący niezadowolony z decyzji, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc w niej o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) W skardze wyjaśnił, iż na skutek działań byłej żony, uzyskiwane przez niego wynagrodzenie zostało zajęte przez komornika, począwszy od listopada 2004 r. w 60 %, a przez kilka miesięcy, aż do stycznia 2006 r. nawet w 100%. Nie zgodził się z twierdzeniem, iż nie podejmował żadnych działań zmierzających do zmniejszenia zadłużenia. Zarzucił organom naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie niezbędnych działań do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, oraz brak dokładnej analizy materiału dowodowego zebranego w sprawie. Skarżący podkreślił w skardze, że nie miał wpływu na okoliczności, które doprowadziły do zaległości, a winą za zaistniałą sytuację obarczył byłą żonę. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zawarty w art. 67a § 1pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa zwrot " może" oznacza, że w każdym przypadku decyzja będzie wydana w ramach uznania organu podatkowego. O wystąpieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, ale obiektywne przesłanki. Podniósł, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Pojęcie ważnego interesu podatnika musi być oceniane w oparciu o przesłanki faktyczne wynikające z realiów danej sprawy. Takie okoliczności jak: problemy rodzinne, niepowodzenia finansowe, istnienie zobowiązań, w tym i podatkowych nie uzasadniają same przez się spełnienia przesłanki ważnego interesu podatnika, której zaistnienie jest warunkiem koniecznym do zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowych i odsetek. W konsekwencji wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez Wojewódzkie Sądy Administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję jeżeli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c). W tak określonym zakresie kognicji, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r., odmawiająca Skarżącemu, umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za okres kwiecień – czerwiec 2002 r., wrzesień – grudzień 2002 r. i styczeń – luty 2006 r. w łącznej wysokości 6.804,87 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 752,00 zł. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe mogą umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użyte słowo "może" wskazuje, że decyzja w tym zakresie ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ administracyjny przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru jednego spośród kilku wariantów rozstrzygnięć. O tym, czy podatek powinien, czy nie powinien być umorzony, nie rozstrzyga sąd, lecz organ administracji, który, w razie istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, może – ale nie musi – umorzyć zaległości podatkowe. Ponieważ decyzje wydane na podstawie art. 67a § 1pkt 3 Ordynacji podatkowej mają charakter uznaniowy, sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie a nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonanego wyboru. Oczywiście nie zwalnia to Sądu z obowiązku oceny, czy spełnione zostały przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 listopada 1996 r. w sprawie III RN 24/96. Należy zwrócić uwagę, że uznanie administracyjne nie oznacza swobody decyzji dla organu administracji i – jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym dnia 25 czerwca 2003 r., w sprawie sygn. akt III SA 3118/01 ( POP 2004, nr 4, poz. 77) ograniczone jest dyrektywami wyboru sformułowanymi jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Ponieważ obydwa te pojęcia są nieostre, wymagana jest szczególnie wnikliwa ich ocena, w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Ocena ta, a zwłaszcza istnienie ważnego interesu podatnika, musi być dokonane w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości. Konieczne jest, aby ocena ta znalazła należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji. Prawidłowe uzasadnienie decyzji, zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne, a zwłaszcza przy decyzjach negatywnych dla podatnika. W takich sytuacjach, uzasadnienie powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Organ powinien rozważyć szczegółowo kwestie istnienia bądź nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających skorzystanie z omawianej instytucji oraz ewentualne okoliczności uzasadniające zakres ich zastosowania. Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakazuje ustalenie stanu faktycznego sprawy i wymaga aby w sposób jasny wyjaśnione zostały wszystkie okoliczności sprawy mające wpływ na rozstrzygniecie wniosku podatnika. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że organy dokładnie ustaliły stan faktyczny sprawy, zbadały okoliczności uzasadniające wniosek i uznały, że w tej konkretnej sprawie brak jest przesłanek wymienionych w art. 67a § 1pkt 3 Ordynacji podatkowej które uzasadniałyby uwzględnienie wniosku Skarżącego. Zdaniem Sądu, organ dokonał prawidłowych ustaleń co do zdolności płatniczych Skarżącego i warunków egzystencji jego i jego rodziny. Organy wskazały w uzasadnieniu decyzji, że Skarżący prowadzi działalność gospodarczą od 1992 r. Dochód z tego tytułu za 2005 r. wyniósł 43.348,57 zł, a do kwietnia 2006 r.- 25.975,01 zł. Skarżący posiada samochód marki Mercedes 410D, rok produkcji 1991 r. oraz jest współwłaścicielem w 30% nieruchomości w W., przy ul. [...]. Podniosły, że Skarżący powoływał się na to, iż to działania byłej żony doprowadziły do tego, że znalazł się w trudnej sytuacji finansowej ponieważ komornik zajął jego wynagrodzenie od listopada 2004 r. do stycznia 2006 r., podczas gdy zaległość podatkowa sięga roku 2002 . Nie można więc w tej sytuacji twierdzić, że zaległość podatkowa, przynajmniej w części, była bezpośrednim następstwem działań byłej żony. Uzasadniając odmowę umorzenia organy wskazały, że z załączonych do sprawy dokumentów wynika, iż Sąd Rejonowy dla W. wyrokiem z dnia [...] sierpnia 2005 r. pozbawił w całości wykonalności wyrok tegoż Sądu z dnia [...] listopada 1996 r. zasądzający od Skarżącego alimenty na rzecz dzieci w łącznej wysokości 900 zł miesięcznie oraz pozbawił wykonalności wyrok zasądzający od Skarżącego alimenty na rzecz żony za okres od 1 maja 1996 do 30 listopada 2002 r. w wysokości 250 zł miesięcznie co oznacza, że była żona nie może już wyegzekwować od Skarżącego alimentów w drodze egzekucji. Wskazały, iż Skarżący posiada stałe źródło dochodów w postaci prowadzonej działalności gospodarczej i dorosłe już dzieci, które mogą pójść do pracy i wspomóc Skarżącego. Odniosły się również do argumentu, iż Skarżący spłaca długi zaciągnięte u osób fizycznych podnosząc, że spłata tych długów nie może się odbywać kosztem budżetu Państwa. Nadto niewypełnienie zobowiązań wobec budżetu Państwa nie może być źródłem finansowania podmiotu gospodarczego a stosowanie wszelkiego rodzaju ulg indywidualnych nie może mieć charakteru przypadkowego uprzywilejowania niektórych podatników. Interes publiczny wymaga terminowego i rzetelnego regulowania przez podatników należności podatkowych wobec Skarbu Państwa. Niezasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe podjęły bowiem w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Niezasadny jest też zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Organy prawidłowo uznały, iż ciężka sytuacja rodzinna nie uwalnia od płacenia podatków. Prawidłowo też wskazały, iż w sprawie brak jest przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3. Zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, przyczyny odmowy uwzględnienia wniosku podatnika, podane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowią wystarczające uzasadnienie dla odmowy umorzenia zaległości podatkowych Skarżącego. Organy podatkowe w wystarczający sposób wyjaśniły, że w sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art. 67a §1 pkt 3 Ordynacji, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny. Zauważyć należy, iż nawet gdyby były spełnione przesłanki, to organ nie musi umorzyć zaległości podatkowej. Sąd uznał, iż postępowanie poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji zostało przeprowadzone prawidłowo. Sąd nie dopatrzył się uchybień, które miały, bądź mogły mieć istotny wpływ, na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w oparciu o art. 151 p.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.