III SA/Wa 531/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 października 2018 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego S. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za grudzień 2011 r. oddala skargę Pismem z dnia 22 stycznia 2018 r. P. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej również jako: "Skarżąca" lub "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej postanowienie z dnia [...] grudnia 2017 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za grudzień 2011 r. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "Prezes Zarządu PFRON") nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] czerwca 2017 r. określającej wysokość zobowiązania strony z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w związku z obowiązkiem zwrotu niewykorzystanych środków zfron za okres 2011/12 w wysokości 401 810,00 zł. Na powyższe postanowienie strona złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności w stosunku do nieostatecznej decyzji, w okolicznościach, w jakich Prezes PFRON nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2017 r. Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "organ odwoławczy") utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że w dniu 11 października 2017 r., tj. w dniu wydania zaskarżonego postanowienia do upływu terminu przedawnienia zobowiązania za okres 2011/12 określonego decyzją Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] czerwca 2017 r. pozostało mniej niż trzy miesiące i uległoby ono przedawnieniu z końcem 2017 r. Wobec tego w ocenie organu odwoławczego nie budzi wątpliwości, że w dniu 11 października 2017 r. spełniona była przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., bowiem okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż trzy miesiące. Organ odwoławczy uznał, że w tej sytuacji słusznym było uznanie, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane przed upływem terminu przedawnienia. Zdaniem organu fakt, iż w ciągu 5 lat Spółka nie uregulowała ciążących na niej należności, mógł świadczyć o tym, że nie zrobi tego również w ciągu mniej niż trzech miesięcy, które pozostały do upływu terminu przedawnienia. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2017r. i utrzymanego nim w mocy postanowienia Prezesa Zarządu PFRON z dnia [...] października 2017 r. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W skardze podniesiono naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z przepisem art. 239 O.p., polegające na jego wadliwym zastosowaniu, tj. wobec utrzymania w mocy postanowienia Prezesa PFRON z dnia [...] października 2017r. wydanego z naruszeniem przepisu art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. poprzez zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności w stosunku do nieostatecznej decyzji, w okolicznościach w jakich Prezes PFRON nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd zgodnie z którym, jeśli chodzi o przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., czyli odpowiednio krótkiego (3 miesiące) okresu czasu do upływu terminu przedawnienia, to w takiej sytuacji uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w § 2 tego przepisu polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć wyłącznie znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 O.p. (por. wyrok z dnia 25 października 2018 r. I FSK 1379/18). Jak wskazano w wyroku z dnia 5 października 2018 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie okolicznością stwarzającą ryzyko niewykonania zobowiązania, które wiążą się z krótszym niż trzymiesięczny okresem jego przedawnienia może być m.in. czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności. Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu. Wykonaniu podlega zatem decyzja ostateczna (art. 239e O.p), czyli decyzja od której nie służy odwołanie w postepowaniu podatkowym ( art. 128 O.p.) W związku z powyższym strona (podatnik) ma co do zasady (wyłączając sytuacje wstrzymania wykonania decyzji) prawny obowiązek wykonania jedynie decyzji ostatecznej. Do czasu zatem gdy decyzja stanie się ostateczna strona nie ma obowiązku prawnego jej wykonania, chyba że właśnie decyzji nieostatecznej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W ocenie Sądu należy zatem rozpatrywać przesłankę wskazaną w art. 239b § 1 pkt 4 w związku z wymogiem § 2 w kontekście obowiązku wykonania decyzji nałożonego przez ustawodawcę na stronę (podatnika). Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2018 r. (II FSK 2488/16) "Art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. nie wykluczają możliwości wydawania decyzji wymiarowych na krótko przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Postępowanie takie, wprawdzie niepożądane, znajduje jednak oparcie w obowiązujących przepisach i nie może być rozpatrywane w kategorii zawinienia czy opieszałości organu podatkowego". Ponieważ wydanie decyzji wymiarowej jest możliwe do czasu upływu terminu przedawnienia, to organ wydający decyzję w pierwszej instancji musi również uwzględnić okres czasu, przez jaki będzie prowadzone postępowanie odwoławcze oraz wydana i doręczona decyzja ostateczna. Zdaniem Sądu w tym kontekście należy odczytywać przesłankę wskazaną w art. 239b § 2 O.p. Obawa niewykonania zobowiązana może zatem wynikać z okoliczności sprawy i terminów procesowych. Z przesłanki zawartej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. wynika, że okres krótszy niż 3 miesiące do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został uznany przez ustawodawcę za uzasadniający rozważenie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Zatem ustawodawca uznał, że biorąc pod uwagę standardowy czas postępowania odwoławczego oraz czynności związanych z wejściem do obrotu decyzji ostatecznej czas trzech miesięcy i mniej może uzasadniać nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności. W analizowanej sprawie biorąc pod uwagę termin, w jakim wydano decyzję organu pierwszej instancji, mając na uwadze przedawnienie zobowiązania podatkowego, zasadnie organ pierwszej instancji doszedł do wniosku, że należy decyzji nadać rygor natychmiastowej wydolności. Zdaniem Sądu istniało niebezpieczeństwo, że organ odwoławczy nie wyda decyzji przed upływem terminu przedawnienia. Okoliczność, że Skarżący dotychczas nie uregulował należności nie ma znaczenia dla oceny wystąpienia przesłanki wskazanej w art. 239b § 2 O.p., bowiem wysokość należności była przedmiotem sporu, a do czasu nabrania przez decyzję przymiotu ostateczności Skarżący nie ma takiego obowiązku. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.