III SA/Wa 539/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi "E." Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 2 lutego 2004 r. (...) w przedmiocie odsetek od nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001-2002 rok - oddala skargę. W 1999 r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością /zwana dalej "Spółką" lub "Podatnikiem"/ wykazała stratę podatkową. Ponieważ w roku następnym również wykazała stratę, strata z 1999 r. została rozliczona /tj. pomniejszyła podstawę opodatkowania/ w latach 2001 i 2002. Następnie, po przeprowadzeniu kontroli, Inspektor Kontroli Skarbowej wydał decyzję stwierdzającą, że w deklaracji za 1999 r. - Spółka zawyżyła wysokość straty. W związku z powyższym, organy podatkowe wezwały Spółkę do skorygowania deklaracji za lata 2001 i 2002, w których strata została rozliczona. Wspomniana korekta miała polegać na obniżeniu wysokości odliczanej straty i - w konsekwencji - na podwyższeniu podstawy opodatkowania oraz podatku. Spółka zastosowała się do instrukcji zawartych w wezwaniu, tj. skorygowała deklaracje za lata 2001 i 2002 /"pierwsza korekta"/, a także wpłaciła różnicę podatku między kwotami wynikającymi z deklaracji korygujących a kwotami wynikającymi z deklaracji złożonych pierwotnie. Ponieważ urząd skarbowy potraktował tę wpłatę jako wpłatę na poczet zaległości podatkowych, Spółka zapłaciła także odsetki za zwłokę. Po wszystkich zdarzeniach opisanych powyżej, Izba Skarbowa uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej dotyczącą straty za 1999 r. Innymi słowy, okazało się, że wysokość straty za 1999 r. została wykazana w pierwotnej deklaracji w prawidłowej wysokości. W konsekwencji - wbrew treści wezwania, o którym była mowa powyżej - również deklaracje za lata 2001 i 2002 nie wymagały korekty; tym samym, Spółka nienależnie dokonała wpłaty wraz z odsetkami na poczet uregulowania rzekomych zaległości podatkowych za wymienione dwa lata. Spółka złożyła zatem ponowne korekty deklaracji za lata 2001 i 2002 /"druga korekta"/, w których wykazała takie same dane, jakie zawarte były w deklaracjach pierwotnych /w szczególności - kwoty odliczonych strat oraz należnego podatku/. Jednocześnie Spółka wystąpiła o zwrot nadpłaty /w wysokości rzekomej zaległości uiszczonej przy składaniu pierwszej korekty oraz odsetek zapłaconych od tej rzekomej zaległości/. Ponadto, Spółka zażądała również odsetek od tej nadpłaty za okres, który rozpoczął się od momentu dokonania wpłaty rzekomej zaległości wraz z odsetkami. Organy podatkowe dokonały zwrotu nadpłaty, jednakże odmówiły wypłacenia Spółce odsetek. Po odmowie zapłacenia odsetek przez organ II instancji /Dyrektora Izby Skarbowej w W./, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze oraz w wystąpieniu przed WSA, Przedstawiciel Spółki argumentował, że Podatnikowi należały się odsetki od nadpłaty na podstawie art. 78 par. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stwierdza, że odsetki od nadpłaty przysługują podatnikowi od dnia jej powstania, przy czym zakres stosowania tego przepisu ograniczony jest wyłącznie do nadpłat, których zwrot został uregulowany w kilku innych przepisach, w szczególności - w art. 77 par. 1 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis mówi z kolei o nadpłacie określonej w wyniku m.in. uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym, kluczową dla sprawy kwestią było ustalenie, czy sprawa dotyczy nadpłaty wynikającej z uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W przypadku odpowiedzi pozytywnej należałoby uznać, że Spółce należy się oprocentowanie; w przypadku odpowiedzi negatywnej - należałoby wyciągnąć wniosek przeciwny. Przedstawiciel Spółki zgodził się, że sytuacja nie jest oczywista, bowiem uchylenie decyzji nie dotyczyło - w zasadzie - zobowiązań, w których doszło do nadpłacenia podatku. /Przypomnijmy, że uchylona decyzja dotyczyła straty za 1999 r., zaś nadpłata dotyczyła podatków za lata 2001 i 2002/. Niemniej jednak, uchylona decyzja określała parametry, które bezpośrednio wpływały na rozliczenia w których powstała nadpłata. Pełnomocnik Spółki podniósł także argument słusznościowy, że Podatnik nadpłacił podatek wyłącznie na skutek działania organów podatkowych: działanie to polegało na określeniu straty za 1999 r. oraz na wezwaniu Podatnika do dokonania korekt za lata 2001 i 2002. Tym samym - dokonując nadpłaty podatku dochodowego - podatnik działał w zaufaniu do organów podatkowych. Przedstawiciel Dyrektora Izby Skarbowej bronił tezy, że Spółce nie przysługują odsetki od nadpłaty. Nawiązywał przy tym do kwestii, która już została zasygnalizowana: uchylona decyzja organu I instancji nie dotyczyła zobowiązania, w którym powstała nadpłata. Zdaniem Przedstawiciela Dyrektora Izby Skarbowej, Podatnik nie musiał dokonywać pierwszej korekty. Skoro takiej korekty dokonał, to - do czasu podważenia danych, które z niej wynikały - zobowiązanie wynikające z korekty musiało być uważane za podatek należny. Nadpłata powstała dopiero po złożeniu drugiej korekty, co wynika z art. 73 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stwierdza, że nadpłata w podatku dochodowym powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego /w tym przypadku była to druga korekta/ i od takiej nadpłaty nie przysługuje oprocentowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki. W ustnym uzasadnieniu potwierdził prawidłowość wykładni przepisów dokonanej przez organy podatkowe. Zdaniem sądu, przepis art. 77 par. 1 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej /odnoszący się do nadpłaty wynikającej z uchylenia decyzji określającej zobowiązania podatkowe/ należy interpretować gramatycznie. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, w przepisie tym mowa jest o sytuacji, w której organ określa zobowiązanie podatkowe w kwocie zawyżonej, a następnie jego decyzja zostaje uchylona. Od takiej nadpłaty należą się podatnikowi odsetki. Tymczasem, jak stwierdził sąd, w rozpatrywanej sprawie uchylona decyzja nie dotyczyła zobowiązania, które zostało nadpłacone. Dotyczyła straty za 1999 r., zaś nadpłacone podatki były podatkami za lata 2001 i 2002.