III SA/Wa 566/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Monika Barszcz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 listopada 2019 r. sprawy ze skargi A. F. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu kwoty poniesionej z tytułu wynagrodzenia pełnomocnika oddala skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. w związku z wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 120/14 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1607/15, uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") z dnia [...] lipca 2013 r., określającą A. F. (dalej: "Skarżąca", "Strona") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. i umorzył postępowanie w sprawie. Pismem z dnia 14 marca 2018 r. Skarżąca zwróciła się do NUS o: 1) dokonanie prawidłowego przeliczenia odsetek za zwłokę sum zwróconych już na rzecz Strony w toku przedmiotowej sprawy - jako, że odsetki za zwłokę zostały obliczone nieprawidłowo, tj. przy zastosowaniu stopy procentowej stanowiącej zaledwie 50% stopy odsetek skarbowych obowiązujących w okresie toczenia się przedmiotowej sprawy; 2) dokonanie natychmiastowego zwrotu na rzecz Strony wraz z odsetkami sum zajętych w przedmiotowej sprawie tj. zarachowanych na poczet zabezpieczenia w toku przedmiotowej sprawy, a zabezpieczonych na poczet nieistniejącego zobowiązania w podatku od towarów i usług VAT- wraz z należnymi odsetkami skarbowymi od chwili zajęcia każdej kwoty składającej się na przedmiotową sumę; 3) zwrotu odsetek od odsetek należnych od sum opisanych w pkt 2 - ze względu na okoliczność, iż w chwili zarachowania ich na poczet nieistniejących zobowiązań w podatku od osób fizycznych sumy te obłożone już były odsetkami na rzecz Strony; 4) na podstawie treści przepisów art. 264, 265 § 1 i 267 § 1a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") - zwrot sumy 56.000,00 zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania, tj. wynagrodzenia pełnomocnika w osobie A. M. NUS postanowieniem z dnia [...] maja 2018 r., na podstawie art. 165a O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu wraz z odsetkami sum zwróconych w toku przedmiotowej sprawy oraz odmówił zwrotu sumy 56.000,00 zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania, tj. wynagrodzenia pełnomocnika w osobie A. M. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem, Skarżąca wniosła zażalenie, po rozpatrzeniu którego DIAS postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2018 r., uchylił ww. postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Według organu odwoławczego wniosek Strony z dnia 14 marca 2018 r. winien być rozpatrzony w formie decyzji jako indywidualna sprawa Skarżącej, która nie zgadza się z wysokością kwoty wypłaconej jej w dniu 11 stycznia 2018 r. Natomiast odnośnie kosztów postępowania podatkowego (wynagrodzenia pełnomocnika) organ I instancji winien rozstrzygnąć na podstawie art. 270a O.p.. NUS, po ponownym rozpatrzeniu wniosku Strony w zakresie kosztów wynagrodzenia pełnomocnika Strony, postanowieniem z dnia 31 października 2018 r., wydanym na podstawie art. 270a O.p. odmówił zwrotu kwoty 56.000,00 zł poniesionej z tytułu wynagrodzenia pełnomocnika. W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia organ I instancji stwierdził, że treść żądania Strony nie znajduje oparcia w przywołanych przez nią przepisach. Według organu, wydatki poniesione w postępowaniu podatkowym przez Skarżącą na wynagrodzenie pełnomocnika mają charakter pośrednio związany z rozstrzygnięciem sprawy i nie mogą być zakwalifikowane do kosztów postępowania w rozumieniu art. 265 § 2 O.p. W zażaleniu na ww. postanowienie Skarżąca podniosła, że obowiązek zwrotu kwoty 56.000 zł stanowiącej koszty wynagrodzenia pełnomocnika obciąża organ I instancji z urzędu oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zmianę zaskarżonego postanowienia na podstawie treści przepisów art. 264, art. 265 § 1 i art. 267 § 1a O.p. - poprzez przyznanie kwoty 56.000,00 zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania, tj. wynagrodzenia pełnomocnika, zwrot ww. kwoty na wskazany w zażaleniu rachunek bankowy. Postanowieniem z [...] stycznia 2019 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...] października 2018 r. Organ odwoławczy uznał, iż w przedmiotowym przypadku brak było podstaw do przyznania Stronie kwoty 56.000,00 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika, jako wydatku stanowiącego koszt postępowania na podstawie art. 264, art. 265 § 1 i art. 267 § 1a O.p. DIAS zauważył, że A. M. nie był ustanowiony na żadnym etapie postępowania podatkowego pełnomocnikiem szczególnym Strony w trybie wskazanym w ww. regulacjach, dlatego też zgodnie art. 267 § 1a O.p. brak było podstaw do obciążenia wynagrodzeniem pełnomocnika Skarbu Państwa. Następnie organ odwoławczy wskazał, że Skarżąca ustanowiła A. M. pełnomocnikiem na podstawie pełnomocnictwa (złożonego w organie I instancji w dniu 10 września 2012 r.), które upoważniało pełnomocnika do podejmowania czynności w jej imieniu w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, w tym odwoławczego. Podkreślił, że ustanowienie pełnomocnika na podstawie art. 138a § 1 O.p. jest prawem, a nie obowiązkiem strony i skorzystanie z tego prawa zależy od woli strony, a przepisy art. 123 § 1 i art. 200 O.p. gwarantują stronie czynny udział w postępowaniu, ale nie obligują do korzystania z fachowej pomocy prawnej. Wskazał, że za przyjętym przez niego poglądem przemawia również treść art. 121 O.p., który nakłada na organ podatkowy w postępowaniu obowiązek udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W ocenie DIAS skorzystanie przez Skarżącą z uprawnienia do rezygnacji z osobistego działania i wyręczenie się w tym zakresie pełnomocnikiem nie może być także uznane za poniesienie kosztów bezpośrednio związanych z rozstrzygnięciem sprawy, które podlegałyby zwrotowi na rzecz Strony czy też jej pełnomocnika na podstawie art. 265 § 2 O.p. Organ odwoławczy wskazał, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się , że użyty w treści ww. przepisu zwrot "inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy" oznacza takie wydatki, których poniesienie prowadzi wprost do wydania rozstrzygnięcia. Natomiast wydatki poniesione w postępowaniu podatkowym przez stronę na wynagrodzenie pełnomocnika mają charakter pośrednio związany z rozstrzygnięciem sprawy i nie mogą być zakwalifikowane do kosztów postępowania w rozumieniu art. 265 § 2 O.p.. Koszt wynagrodzenia ustanowionego pełnomocnika należy zatem zaliczyć do kosztów, które obciążają stronę postępowania podatkowego na podstawie art. 267 § 1 pkt 1 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożonej na ww. postanowienie Skarżąca wskazała na wydany wobec niej korzystny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2017r., sygn. akt II FSK 1607/15 oraz ostateczną decyzję DIAS z dnia [...] stycznia 2018r., uchylającą decyzję NUS z dnia [...] lipca 2013 r. Skarżąca podniosła, że NUS dokonał na rzecz Strony zwrotu pewnej sumy pieniędzy, jednakże nie dokonał zwrotu kwoty 56.000 zł stanowiącej koszty wynagrodzenia pełnomocnika w osobie A. M., co w ocenie Strony winno nastąpić na podstawie przepisów art. 264, art. 265 §1 i art. 267 § 1a O.p. W ocenie Skarżącej obowiązek ten obciąża NUS z urzędu. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zmianę zaskarżonego postanowienia na podstawie treści przepisów art. 264, art. 265 § 1 i art. 267 § 1a Ordynacji podatkowej - poprzez przyznanie kwoty 56.000,00 zł z tytułu zwrotu kosztów postępowania, tj. wynagrodzenia pełnomocnika oraz zwrot ww. kwoty na wskazany w zażaleniu rachunek bankowy. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Wspomniany środek prawny został rozpoznany na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzemienia art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej "Ppsa"), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem niniejszej sprawy jest postanowienie z dnia [...] października 2018 r. odmawiające Stronie zwrotu kwoty 56.000,00 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika - Pana A. M. Istota sporu dotyczy zasadności ww. zwrotu. Zdaniem Strony zwrot taki powinien nastąpić z urzędu na podstawie art. 264, art. 265 § 1 i art. 267 § 1a O.p. Zgodnie z art. 265 § 1 O.p. do kosztów postępowania zalicza się: 1) koszty podróży i inne należności świadków, biegłych i tłumaczy, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 300 i 398); 2) koszty, o których mowa w pkt 1, związane z osobistym stawiennictwem strony, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo gdy strona została błędnie wezwana do stawienia się; 2a) koszty związane z osobistym stawiennictwem strony poza obszar województwa, w którym zamieszkuje lub przebywa, oraz koszty stawiennictwa związane ze skorzystaniem przez stronę z prawa wglądu do akt sprawy, jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu przez organ podatkowy niewłaściwy miejscowo lub wyznaczony na podstawie art. 18c, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych; 2b) koszty związane z osobistym stawiennictwem strony poza obszar województwa, w którym zamieszkuje lub przebywa, oraz koszty stawiennictwa związane ze skorzystaniem przez stronę z prawa wglądu do akt sprawy, jeżeli postępowanie jest prowadzone w sprawie, o której mowa w art. 119g § 1, ustalone zgodnie z przepisami zawartymi w dziale 2 tytułu III ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych; 3) wynagrodzenie przysługujące biegłym i tłumaczom; 4) koszty oględzin; 5) koszty doręczenia pism urzędowych; 6) koszty ustanowienia i reprezentacji tymczasowego pełnomocnika szczególnego. Zgodnie natomiast z § 2 ww. przepisu organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy. Zauważyć należy, iż organ prawidłowo wskazał w zaskarżonym postanowieniu, że art. 265 O.p. zawiera katalog kosztów, które z mocy ustawy są uznawane za koszty postępowanie. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, gdyż organ podatkowy działając w ramach swojego uznania może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki, ale tylko te, które są bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy. Zgodnie z przytoczonym przez Stronę art. 264 O.p., koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Odstępstwa od tej zasady m.in. przewiduje, również przytoczony przez Stronę, art. 267 ww. ustawy, który reguluje zagadnienie kosztów, które obligatoryjnie obciążają stronę. Należą do nich m.in. koszty, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie (art. 267 § 1 pkt 1 O.p.). Natomiast wskazany przez Skarżącą art. 267 § 1a O.p. przewiduje, że Skarb Państwa ponosi koszty ustanowienia i działania adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego ustanowionego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym. Z art. 138 § 1 i § 2 tej ustawy wynika, że w sprawie niecierpiącej zwłoki organ podatkowy wyznacza dla osoby nieobecnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego, upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia przez sąd kuratora dla osoby nieobecnej. Tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym może być w pierwszej kolejności wyznaczony przez organ podatkowy członek rodziny osoby nieobecnej, jeżeli wyrazi na to zgodę, a w przypadku braku takiej zgody - adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy wyznaczony w trybie art. 138n § 1 lub 2. O wyznaczenie doradcy podatkowego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego organ podatkowy zwraca się do Krajowej Rady Doradców Podatkowych, zaś o wyznaczenie adwokata lub radcy prawnego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego organ podatkowy zwraca się do okręgowej rady adwokackiej lub okręgowej izby radców prawnych właściwej dla siedziby organu podatkowego. Z akt niniejszej sprawy wynika, że Pan A. M. nie był ustanowiony w niniejszym postępowaniu w trybie wskazanym wyżej - jako pełnomocnik szczególny Strony. Skarżąca sama ustanowiła tę osobę pełnomocnikiem na mocy pełnomocnictwa złożonego w Urzędzie Skarbowym w dniu 10 września 2012 r. Tym dokumentem Strona upoważniła Pana A. M. do podejmowania czynności w jej imieniu w toku kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, w szczególności do wnoszenia i popierania wszelkiego rodzaju środków odwoławczych i skarg do wszelkich organów właściwych do orzekania w niniejszej sprawie (akta sprawy str. 2). W świetle przytoczonych regulacji i treści ww. dokumentu nieuprawnionym jest żądanie przez Stronę z urzędu zwrotu kosztów wynagrodzenia wskazanego pełnomocnika na podstawie art. 264, art. 265 § 1 i 267 § 1a O.p. Jak prawidłowo organ wskazał Strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania (art. 138a § 1 O.p.). Działanie przez pełnomocnika jest prawem, a nie obowiązkiem strony. Ponadto art. 123 § 1 i art. 200 ww. ustawy gwarantują stronie czynny udział w postępowaniu, ale nie zobowiązują do korzystania z fachowej pomocy prawnej. Zwłaszcza, że art. 121 O.p. nakłada na organ podatkowy w postępowaniu obowiązek udzielania niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Z uwagi na powyższe korzystanie przez Stronę z pomocy pełnomocnika nie może być także uznane za poniesienie kosztów bezpośrednio związanych z rozstrzygnięciem sprawy, które organ mógłby zwrócić na podstawie przytoczonego wyżej art. 265 § 2 O.p. Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 267 § 1 pkt 1 O.p. stronę obciążają koszty postępowania, które zostały poniesione w jej interesie albo na jej żądanie, a nie wynikają z ustawowego obowiązku organów prowadzących postępowanie. Skoro zatem ustanowienie pełnomocnika w niniejszej sprawie wynikało z wyboru Strony, było dokonane w jej interesie, a nie wynikało z ustawowego obowiązku, zasadnie uznał organ, że wydatki poniesione z tego tytułu mają charakter pośrednio związany z rozstrzygnięciem sprawy. Wydatki te nie mogą być zakwalifikowane do kosztów postępowania w rozumieniu art. 265 O.p., które obciążają z urzędu Skarb Państwa, tylko zgodnie z art. 267 § 1 pkt 1 O.p., obligatoryjnie obciążają Stronę. Z tych względów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów skargi i na podstawie art. 151 Ppsa oddalił skargę.