III SA/Wa 572/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2014 r. sprawy ze skargi K. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Z akt sprawy wynika, iż decyzją z dnia [...] września 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ustalił K. O. (dalej zwana: Skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r. w wysokości 89.121,00 zł. Wobec tego, że w postępowaniu przed organem podatkowym Skarżąca była reprezentowana przez pełnomocnika, to przedmiotowa decyzja została doręczona temu pełnomocnikowi. Doręczenie nastąpiło 27 września 2013 r. Skarżąca złożyła odwołanie od powyżej wskazanej decyzji za pośrednictwem poczty w dniu 12 października 2013 r. Wraz z odwołaniem do organu wpłynął wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Następnie postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r. DIS stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia stwierdzającego terminowi do wniesienia odwołania DIS wskazał, że podstawą postanowienia jest naruszenie przez Skarżącą terminu określonego w art. 223 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. DIS nadmienił, że wniosek Skarżącej o przywrócenie terminu do złożenia odwołania został załatwiony odmownie, zatem nie było podstaw do merytorycznego rozpatrzenia odwołania. Na postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca zarzuciła decyzji DIS błędne oznaczenie decyzji w zaskarżonym postanowieniu. W przypadku uznania, że postanowienie dotyczy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (a nie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.) z dnia [...] września 2013 r. nr [...], Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania pomimo tego, iż nie minął jeszcze termin do wyczerpania wszystkich środków zaskarżenia postanowienia odmawiającego przywrócenia tego terminu. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie DIS do ponownego rozpoznania a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu zarzutów Skarżąca wskazała, iż złożyła skargę na postanowienie DIS odmawiające przywrócenia terminu do złożenia odwołania do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i skarga ta jeszcze nie została rozpatrzona. Zatem nie można definitywnie stwierdzić, iż w dniu [...] grudnia 2013r. nastąpiło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało oddalić. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie było postanowienie DIS wydane w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. jako organ w pierwszej instancji. Podobnie jak postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest rozstrzygnięciem formalnym, gdyż zamyka drogę do merytorycznego rozpoznania sprawy. Ocena legalności tegoż rozstrzygnięcia ogranicza się więc wyłącznie do badania poprawności zastosowania przepisów postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, że uchybienie terminowi jest okolicznością obiektywną (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 1997 r., sygn. akt SA/Łd 2990/95, LEX 29079). W związku z tym, stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa i nawet nieznaczne przekroczenie 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania zobowiązuje organ odwoławczy do stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania (por. m.in. wyrok NSA z 6 czerwca 2003r., sygn. akt SA/Bk 271/03, niepubl., wyrok WSA w Warszawie z 29 czerwca 2006 r., III SA/Wa 1085/2006, LEX nr 219331). Z regulacji art. 228 § 1 O.p. wynika, że organ odwoławczy, do którego wpływa środek zaskarżenia jest obowiązany w pierwszej kolejności zbadać, czy środek ten spełnia warunki formalne. Dopiero pozytywne ustalenia w tym zakresie uprawiają do merytorycznego rozpoznania sprawy. Do warunków formalnych należy przede wszystkim złożenie środka zaskarżenia w odpowiednim terminie. W niniejszej sprawie termin do złożenia odwołania wynosił 14 dni od dnia doręczenia pełnomocnikowi Skarżącej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, co wynika z treści art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013 r., zawierająca stosowne pouczenie o możliwości wniesienia odwołania w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, została doręczona w dniu 27 września 2013 r. W związku z powyższym termin do realizacji uprawnienia wynikającego z przepisów art. 223 § 2 pkt 1 O.p., tj. wniesienia odwołania, upłynął z końcem dnia 11 października 2013 r. Biorąc pod uwagę, że pełnomocnik Skarżącej odwołanie złożył za pośrednictwem poczty w dniu 12 października 2013 r., bezspornym jest, iż w niniejszej sprawie nastąpiło uchybienie terminowi, tj. Strona nie dokonała czynności, o której wyżej mowa w ustawowym terminie, co oznacza, że uchybienie to niweczy możliwość kontynuowania postępowania podatkowego w sposób, który pozwalałby na rozpatrzenie odwołania. W związku z powyższym oraz z uwagi na fakt, że odrębnym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r. DIS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od wskazanej wcześniej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, to w tych okolicznościach faktycznych DIS jako organ II instancji nie mógł przystąpić do merytorycznego rozpoznania sprawy i oceny rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu Skarbowego, co do jego istoty, ale był zobowiązany - stosownie do art. 228 § 1 pkt 2 i 223 § 2 pkt 1 O.p. stwierdzić, że odwołanie od decyzji zostało złożone z uchybieniem terminu. Na przeszkodzie wydaniu tego postanowienia nie może stać okoliczność nierozstrzygnięcia przez organ przed wydaniem tego postanowienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Zdaniem Sądu rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest konieczne, gdyż bez tego rozstrzygnięcia niemożliwe byłoby procedowanie w przedmiocie przywrócenia uchybionego terminu. W przypadku przywrócenia terminu organ może przystąpić do rozpoznania odwołania. Postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie stanowi przeszkody w tym zakresie, gdyż stwierdza ono jedynie fakt wniesienia odwołania po terminie, natomiast postanowienie przywracające termin do wniesienia odwołania znosi niekorzystne dla strony skutki prawne tego faktu, zatem postanowienia te mogą być wydawane niezależnie od siebie. Odnosząc się do zarzutu skargi odnośnie błędnego oznaczenia decyzji organu I instancji w zaskarżonym postanowieniu wskazać należy, że DIS postanowieniem z [...] stycznia 2014r. sprostował z urzędu oczywistą omyłkę zawartą w skarżonym postanowieniu i w sposób prawidłowy wskazał, że organem wydającym decyzję w I instancji był Naczelnik Urzędu Skarbowego W., a nie Naczelnik Urzędu Skarbowego W.. Wobec braku zażalenia na postanowienie DIS z [...] stycznia 2014r. zarzut skargi jest bezprzedmiotowy. W tym stanie rzeczy Sąd, mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.