III SA/Wa 597/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko(sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2009 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę Decyzją z dnia [...] lutego 2009r. Dyrektor Izby Celnej w W. - po rozpatrzeniu odwołania A. L. (zwanego dalej "Skarżącym") od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] lutego 2008r. odmawiającej zwrotu kwoty podatku akcyzowego w wysokości 5.852,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 525 - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W dniu 24.05.2004r.Skarżący, złożył do Urzędu Celnego [...] w W. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U dotyczącą samochodu osobowego marki BMW 525 o nr nadwozia: [...], rok produkcji 1999, w której zadeklarował jako podstawę obliczenia podatku kwotę 9.500,00 zł, stawkę podatku w wysokości 61,6% oraz podatek akcyzowy w wysokości 5.852,00 zł. Pismem z dnia 20.04.2007r. Skarżący zwrócił się do tegoż organu z wnioskiem o zwrot nienależnie zapłaconego podatku akcyzowego w łącznej kwocie 5.852,00 zł uiszczonego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 525 Do wniosku o zwrot podatku akcyzowego dołączył korektę deklaracji. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...].02.2008r. odmówił stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego w kwocie 5.852,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji powołał przepis art. 75 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257), dalej: "u.p.a.", w którym ustawodawca określił stawkę na wyroby akcyzowe niezharmonizowane w wysokości 65% oraz § 2 ust. 1 i § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825), dalej: "rozporządzenie akcyzowe", które określają obowiązujące w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego powyższego pojazdu stawki podatku akcyzowego. Organ I instancji wskazał również, iż zgodnie z orzecznictwem ETS oraz polskich sądów administracyjnych akapit pierwszy art. 90 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Za rezydualną kwotę podatku należy uznać krajowy (miejscowy) podatek obciążający pojazdy krajowe. Jest to ten element ceny używanego samochodu zakupionego w Polsce, który wynika z kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie nowego pojazdu, przy zachowaniu proporcji podatku akcyzowego do ceny nowego pojazdu i spadku wartości samochodu używanego. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wyjaśnił, że podstawą do ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Oznacza to, iż należy ustalić wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce posługując się narzędziami umożliwiającymi zobiektywizowane ustalenie jego wartości w oparciu o takie kryteria jak wiek, przebieg, stan ogólny, rodzaj napędu, marka lub model. Organ I instancji wskazał, że orzeczenie ETS z dnia 18 stycznia 2007r. uprawnia organ podatkowy do egzekwowania akcyzy należnej z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych. Wyrok ten nie daje podstaw do niepłacenia podatku akcyzowego, gdyż jednoznacznie wskazuje, że samo stosowanie akcyzy na samochody nie jest niezgodne z prawem. W przedmiotowej sprawie kwota uiszczona przez Podatnika z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w samochodu w wysokości 5.852,00 zł wg stawki 61,6% nie może przewyższać rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego, który został zarejestrowany wcześniej w Polsce. W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. zbadał czy obliczona i zapłacona przez Skarżącego kwota akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego przewyższa wartość rezydualną akcyzy zawartą w wartości rynkowej podobnego pojazdu tej marki sprzedawanego na terytorium kraju. Do obliczenia wartości rynkowej podobnego pojazdu, do wskazania rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w jego cenie posłużył się Informatorem rynkowym "Eurotax" nr 3/2005 z marca 2005r., obowiązującym do 10 kwietnia 2005r., opracowanym przez "E." Sp. z o.o. z siedzibą w W.. Wyceny dokonano na miesiąc nabycia uwzględniając datę pierwszej rejestracji oraz przebieg. Dokonując ustalenia kwoty podatku akcyzowego zawartego w wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego, organ I instancji uzyskane notowania podobnego pojazdu pomniejszył o podatek od towarów i usług oraz akcyzę zawartą w jego wartości. Organ ustalił, że podatek akcyzowy (wartość rezydualnej akcyzy) zawarty w cenie sprzedawanego samochodu podobnego zarejestrowanego wcześniej na terenie kraju wynosi 6.840,00 zł. Po porównaniu wartości rezydualnej akcyzy, zawartej w cenie podobnego samochodu osobowego sprzedawanego na terytorium kraju z akcyzą zapłaconą przez Podatnika, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. stwierdził, że uiszczona przez Podatnika kwota podatku akcyzowego w wysokości 5.852,00 zł nie przewyższa rezydualnej kwoty akcyzy zawartej w wartości rynkowej podobnego samochodu osobowego i w związku z tym nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wskutek wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniósł, że organ I instancji porównując akcyzę wyliczoną od średniej wartości krajowej podobnego pojazdu z akcyzą wyliczoną od wewnątrzwspólnotowej ceny nabycia działał na podstawie przepisów prawa wspólnotowego, w szczególności art. 90 TWE oraz jego szczegółowej interpretacji dokonanej przez ETS w orzeczeniu z dnia 18 stycznia 2007r. C-313/05., która wyraźnie wskazuje, że art. 90 TWE akapit pierwszy sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Organ podniósł, że jak zauważył Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie w wyroku sygn. akt III SA/Wa 254/07 z dnia 6 marca 2007r., podstawą dla ustalenia podatku akcyzowego dla pojazdów nabytych w Państwie Członkowskim innym niż Polska jest zadeklarowana przez Podatnika wartość transakcyjna pojazdu, ponieważ art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że akcyza od pojazdu wyliczana jest od jego ceny nabycia. Wyrok ETS w tym względzie nie odwołuje się do stosowania wartości rynkowej aut sprowadzanych z zagranicy. Z wyroku wynika jednoznacznie, że należy porównać podatek akcyzowy nałożony na pojazd sprowadzany z zagranicy i "rezydualną " kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnego samochodu zakupionego i zarejestrowanego pierwszy raz w Polsce. Punktem wyjścia dla ustalenia górnej granicy tego podatku , po stronie podatnika jest stawka i kwota zapłaconej przez niego akcyzy od sprowadzonego samochodu z uwzględnieniem odniesienia do wartości rynkowej pojazdu zakupionego i pierwszy raz zarejestrowanego w Polsce oraz zawarta w tej wartości rezydualna kwota podatku akcyzowego. Organ drugiej instancji podniósł, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. nie kwestionował wartości samochodu BMW 525, który Skarżący kupił w Niemczech za cenę 2000 EURO. W uzasadnieniu decyzji z dnia [...].02.2008r. organ I instancji wskazał, że podstawa opodatkowania została przyjęta z deklaracji złożonej przez Podatnika. Z wyroku ETS z dnia 18 stycznia 2007r. o sygn. C-313/05, jak i wyroku WSA w Warszawie sygn. akt. III SA/Wa 254/07 z dnia 6 marca 2007r. - jak podaje organ - wynika, że organy podatkowe winny ustalić wartość rynkową podobnego samochodu używanego w Polsce w celu ustalenia wysokości rezydualnego podatku zawartego w jego cenie. Wysokość podatku akcyzowego nałożonego na samochody używane, pochodzące z innego państwa członkowskiego, powinna być obliczone w oparciu o zadeklarowaną cenę pojazdu, czyli cenę transakcyjną wynikającą z faktury VAT bądź umowy sprzedaży pojazdu, a podatek akcyzowy w ten sposób będzie zgodny z uregulowaniami art. 90 ust. 1 TWE dopóki nie przekroczy kwoty podatku rezydualnego włączonego w wartość rynkową podobnego samochodu używanego, zarejestrowanego już wcześniej w Polsce. Zdaniem Dyrektora Izby celnej, że taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie zachodzi, gdyż zapłacona przez Podatnika kwota podatku akcyzowego w wysokość 5.852,00zł nie przekracza kwoty podatku rezydualnego włączonego w wartość rynkową podobnego pojazdu używanego, którą organ I instancji prawidłowo ustalił w kwocie 6.840,00zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako naruszającej prawo. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że polska akcyza stosowana do 30 listopada 2006r. na samochody sprowadzane z zagranicy starsze niż dwuletnie jest niezgodna z prawem wspólnotowym. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem o sygn. akt III SA/Wa 1767/06 orzekł, że w kwestii prejudycjalnej orzeczenie ETS jest wiążące dla sądu krajowego we wszystkich podobnych sprawach, które toczą się lub będą się toczyć przed sądami państw członkowskich Wspólnoty. Skarżący podniósł, że wobec powyższego, uporczywe odmawianie przez polskie organy celne zwrotu niesłusznie pobranego podatku akcyzowego jest niezrozumiałe, niezgodne z art. 90 TWE i orzeczeniem ETS w sprawie C-313/05 oraz jasno pokazuje w jak instrumentalny sposób traktowane może być prawo. W odpowiedzi na skargę Organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270ze zm.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Oznacza to, że by wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 ustawy). Oceniając zaskarżoną decyzję w takim zakresie należało stwierdzić, że odpowiada ona prawu. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność żądania zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Skarżący żądanie swoje oparł na zarzutach skierowanych przeciwko przepisom ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym twierdząc, że ETS w wyroku w sprawie C 313/05 uznał je za sprzeczne z uregulowaniami TWE. Odnosząc się do tej argumentacji wskazać należy, że od dnia 1 maja 2004r., tj. od momentu przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej prawo wspólnotowe stało się częścią krajowego porządku prawnego. Rzeczpospolita Polska w Traktacie Akcesyjnym zobowiązała się bowiem od dnia przystąpienia do Wspólnoty przejąć całe prawo wspólnotowe oraz acquis communautaire Wspólnoty. To, że prawo wspólnotowe stanowi część polskiego porządku prawnego wynika ponadto z Konstytucji RP; stanowi o tym art. 87, art. 90 ust. 1 i art. 91 ust. 3. W art. 10 TWE nałożono na państwa członkowskie - w tym na funkcjonujące w nich organy wymiaru sprawiedliwości - obowiązek podejmowania wszelkich działań w celu zapewnienia realizacji zobowiązań wynikających z Traktatu i postanowień wspólnotowego prawa pochodnego o skutku bezpośrednim. Kwestia zgodności krajowych przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych używanych stała się przedmiotem rozpoznania Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości na skutek wniosku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o wydanie orzeczenia prejudycjalnego w sprawie ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (sygn. akt III SA/Wa 254/07). Trybunał, wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. C -313/05 orzekł, co następuje: "1) Podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE. 2) Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki. 3) Artykuł 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie należy interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym." Wykładnia postanowień TWE dokonana przez ETS w drodze orzeczenia prejudycjalnego jest wiążąca nie tylko dla sądu krajowego właściwego w sprawie, w związku z którą orzeczenie to zostało wydane, ale też w innych podobnych sprawach. Z tego też względu podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie Sąd uwzględnił treść powyższego wyroku. ETS wskazał, iż polski podatek akcyzowy jest częścią wewnętrznego systemu opodatkowania towarów. Został nałożony na towar nie w związku z przekroczeniem granicy, ale z czynnością sprzedaży pojazdu i obowiązkiem jego rejestracji (art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a.). Podatek ten nie może być poddawany ocenie w oparciu o art. 23 i art. 25 TWE, które dotyczą cła i opłat o skutku równoważnym, lecz jako stanowiący część ogólnego, wewnętrznego systemu opodatkowania towarów powinien być analizowany z uwzględnieniem art. 90 TWE. Art. 90 TWE stanowi, że żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Ponadto żadne państwo członkowskie nie nakłada na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty. Oznacza to, że w krajach Unii Europejskiej, a zatem i w Polsce, obowiązuje zakaz dyskryminacji podatkowej towarów podobnych, pochodzących z innych państw członkowskich. Niedozwolone jest nakładanie na towary sprowadzane z innych państw UE pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na podobne towary krajowe. Według utrwalonego orzecznictwa ETS za towary podobne uważa się produkty, które w oczekiwaniu konsumentów posiadają analogiczne właściwości lub zaspokajają te same potrzeby. Skarżący jest zatem w błędzie twierdząc, że ETS całkowicie zakwestionował zgodność krajowych przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów używanych z prawem wspólnoty. Albowiem ETS nie zakwestionował, jako sprzecznej z prawem unijnym, samej możliwości obciążania podatkiem akcyzowym samochodów - także przywożonych z innych państw UE. Wskazał jedynie, że niedopuszczalnym w świetle tego prawa jest skutek opodatkowania prowadzący do niekorzystnego zróżnicowania wysokości podatku akcyzowego obciążającego samochody nabyte w innym niż Polska państwie członkowskim w porównaniu do podobnych samochodów zarejestrowanych wcześniej w Polsce. Z orzeczenia ETS wynika przy tym, że skutek ten może powstać z uwagi na powiązanie wysokości opodatkowania podatkiem akcyzowym z wiekiem samochodu. W wyroku z dnia 18 stycznia 2007r. ETS nałożył na sąd krajowy obowiązek zbadania, czy sporne uregulowanie, a w szczególności § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, skutkuje tym, że kwota podatku akcyzowego nakładana na pojazdy starsze niż 2 lata nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w ocenie tej uwzględnił stan prawny obowiązujący w roku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu przez Skarżącego, tj. w roku 2004. Użyty w sentencji wyroku termin ,,rezydualna kwota podatku" rozumieć należy jako krajowy (miejscowy) podatek obciążający pojazdy krajowe, który zawarty jest w wartości pojazdu (por. wyrok ETS z dnia 19 września 2002 r. w sprawie C- 101/00 Tulliasiamies, Anty Siilin przeciwko Finlandii). Do tego terminu odwołuje się rzecznik generalny w opinii w sprawie C- 313/05, chociażby w pkt 41, stwierdzając, że ,,(...) wartość rynkowa pojazdów samochodowych, zmniejsza się z upływem czasu. Orzecznictwo ETS opiera się konsekwentnie na stwierdzeniu, że jeśli podatek od pojazdu nowego równy jest pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu. Stanowi on nadal, po deprecjacji, ten sam ułamek wartości pojazdu." Reasumując: Osoba kupująca używany pojazd na terytorium Polski mimo, że nie płaci ponownie podatku akcyzowego związanego z rejestracją pojazdu, w rzeczywistości ponosi ciężar ekonomiczny opodatkowania; albowiem podatek ten zawiera się w cenie pojazdu i wynosi tyle, ile przewidywały to przepisy dotyczące podatku akcyzowego obowiązujące w dacie pierwszej rejestracji pojazdu. Rezydualna kwota podatku (rezydualny podatek) to ten element ceny używanego samochodu zakupionego w Polsce, który wynika z kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie nowego pojazdu, przy zachowaniu proporcji podatku akcyzowego do ceny nowego pojazdu i spadku wartości samochodu używanego (pkt 32 i następne uzasadnienia wyroku z dnia 18 stycznia 2007r.). W celu zagwarantowania neutralności podatków wewnętrznych w aspekcie konkurencji pomiędzy używanymi samochodami osobowymi znajdującymi się już na rynku krajowym, a podobnymi samochodami przywożonymi z państwa członkowskiego innego niż Polska należy porównać skutki podatku akcyzowego obciążającego te ostatnie pojazdy ze skutkami rezydualnego podatku akcyzowego obciążającego te pierwsze pojazdy, które zostały już opodatkowane tym podatkiem przy pierwszej ich rejestracji. Wysokość podatku akcyzowego nałożonego na samochody osobowe reguluje wydane na podstawie art. 75 ust. 3 u.p.a. powołane wyżej rozporządzenie wykonawcze. W świetle tych przepisów kwota podatku akcyzowego na wszystkie samochody osobowe, przywiezione lub wyprodukowane w Polsce, wynosiła w roku produkcji lub w następującym po nim roku - 13,6% lub 3,1% ceny samochodu nowego lub ceny odsprzedaży w zależności od pojemności silnika. Inaczej opodatkowane były samochody używane, sprzedawane po więcej niż dwóch latach kalendarzowych od daty ich produkcji. Stawka podatku, obliczana zgodnie ze wzorem zawartym w § 7 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego, wzrastała z wiekiem samochodu, tj. w każdym kolejnym roku kalendarzowym zwiększała się o 12%, dochodząc maksymalnie do 65% ceny pojazdu. Wzrost stawki dotyczył także pojazdów używanych (ponad dwuletnich) pochodzących z innego państwa członkowskiego niż Polska. Tymczasem wysokość rezydualnego podatku akcyzowego (udział procentowy) ujęta w cenie używanego samochodu zarejestrowanego uprzednio w Polsce jako nowy pozostawała stała (ta sama wielkość procentowa podatku akcyzowego obowiązującego w dniu pierwszej jego rejestracji), mimo że wartość pojazdu spadała z uwagi na stopień zużycia (eksploatacji). Z wyroku ETS jednoznacznie wynika, iż niedopuszczalna jest dyskryminacja samochodów używanych sprowadzanych z innych państw członkowskich, przejawiająca się w tym, że płacona od nich akcyza jest wyższa od tej, jaką "należałoby zapłacić" od podobnego auta będącego już w obrocie na rynku krajowym (tkwiącej już w cenie rynkowej takiego pojazdu, jako składowa pierwotnego opodatkowania nowego pojazdu podatkiem akcyzowym). Zatem górną granicą tego podatku powinna być kwota podatku akcyzowego zawarta w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały już wcześniej zarejestrowane w Polsce, wyliczana według stawek przewidzianych dla tych pojazdów w dacie pierwszej rejestracji. Wysokość podatku, którego mają prawo domagać się organy podatkowe od sprowadzanych samochodów używanych, powinna być ustalona w taki sposób, aby nie przekraczała wysokości podatku rezydualnego zawartego w wartości rynkowej pojazdów już zarejestrowanych w Polsce. W niniejszej sprawie zapłata podatku akcyzowego dotyczyła wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, dokonanego po upływie 2 lat kalendarzowych od jego produkcji. Samochód ten bowiem wyprodukowany został w 1999r., a jego nabycie przez Skarżącego nastąpiło w roku 2004. Organ celny (tu mający również uprawnienia organu podatkowego) porównał wysokość zapłaconego podatku akcyzowego do kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnych samochodów używanych. Dla określenia wartości rynkowej podobnego pojazdu posłużono się Informatorem "Eurotax" nr 3 z marca 2005r., obowiązującym do kwietnia 2005r. Uwzględniono różnice pomiędzy pojazdem notowanym w informatorze a pojazdem sprowadzonym przez Skarżącego. Tak ustaloną wartość rynkową podobnego pojazdu pomniejszo o podatek VAT i akcyzę zawarte w cenie brutto. Ustalona tym sposobem podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym stanowiła kwotę 50.291,00 zł, co przy zastosowaniu 13,6 % stawki podatku dawało kwotę podatku rezydualnego w wysokości 6.840,00 zł. Porównanie tej kwoty z wysokością podatku zapłaconego przez Skarżącego - 5.852,00 zł doprowadziło do uznania braku usprawiedliwionych podstaw do zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego przez Skarżącego. Nadmienić należy, że Skarżący nie kwestionował sposobu i poprawności ustalenia wartości rynkowej podobnego pojazdu i obliczenia podatku rezydualnego. Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie zastosował regulacje ustawy z dnia 9 maja 2008r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745). Ustawa ta weszła w życie 19 lipca 2008r. tj. po wydaniu decyzji przez organ I instancji, lecz zgodnie z art. 9 jej przepisy stosuje się również do "postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym". Obliczenia dokonane wg wzorów zamieszczonych w art. 3 ust 1 ustawy z dnia 9 maja 2008r. potwierdziły poprawność stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. co do bezzasadności żądania zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego przez Skarżącego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW 525 w związku z niewystąpieniem nadpłaty. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) skargę oddalił.