III SA/Wa 605/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant L. W., po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2007 r. sprawy ze skargi Z. E. W.-T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia "[...]" grudnia 2006 r. nr "[...]" w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2002 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz Z. E. W.-T. S.A. kwotę 1600 zł (tysiąc sześćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z [...] grudnia 2006r., na podstawie art. 220 § 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., zwaną dalej O.p.), po rozpoznaniu odwołania Z. E. W.–T. S.A. w W. (zwanej dalej "stroną" lub "Skarżącą") od decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia [...] sierpnia 2004 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego należnego za 2002 r. z tytułu podatku od nieruchomości na kwotę 450.918,40 zł – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie następującego stanu faktycznego. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2004 r. Prezydent Miasta L. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego należnego za 2002 r. z tytułu podatku od nieruchomości na kwotę 450.918,40 zł. Od tej decyzji w przepisanym terminie Skarżąca wniosła odwołanie, podnosząc, iż niesłuszne jest i nie znajduje umocowania w przepisach prawa, określenie wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie wyższej niż zadeklarowana przez podatnika kwota z tytułu podatku od nieruchomości za 2002 r, ponieważ zmieniona definicja pojęcia budynek obowiązuje od 1 stycznia 2003 r. Od tego roku stacje transformatorowe podlegają bowiem opodatkowaniu – brak jest zatem podstaw do korekty podatku za okres przed wejściem w życie zmiany, bowiem stanowi to naruszenie zasady nieretroaktywności. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] listopada 2004 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Następnie decyzję tę Skarżąca zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, podnosząc naruszenie przez organ drugiej instancji art. 200, art.. 121, art. 122 , art. 123, art. 197 oraz art. 210 § 4 Op. Decyzją z dnia 2 lutego 2005 r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm) zwaną dalej "P.p.s.a." uchyliło zaskarżoną decyzję oraz wstrzymało wykonanie decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniesiono, że po przeanalizowaniu treści skargi Skarżącej, Kolegium uznało zawarte w skardze żądanie uchylenia decyzji. Wskutek uwzględnienia skargi przez organ i wydania powyższej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, postanowieniem z dnia 14 marca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 334/05 umorzył postępowanie w sprawie. Decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r., na podstawie art. 233 § 1 Op w zw.z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 i art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z obowiązującymi przepisami "stacje trafo" wypełniały definicję budynku zawartą w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym obiekt budowlany jest umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe. Zdaniem organu w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych definicja budynku stworzona została jedynie dla potrzeb tej ustawy. Dopiero w ustawie z dnia 30 października 2002 r. no zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683) zmienione zostały niektóre definicje, a także wprowadzono nowe definicje m.in. zamieszczono definicję budowli dla celów podatku od nieruchomości. Intencja tej nowelizacji było doprecyzowanie przepisów i wyeliminowanie występujących trudności interpretacyjnych. Uznawanie w chwili obecnej niektórych obiektów budowlanych za budowle jest następstwem nowej definicji budynku w przepisach o podatku od nieruchomości (obowiązującej od 1 stycznia 2003r.), która odwołuje się do przepisów prawa budowlanego podobnie jak w przypadku definicji budowli. Zgodnie natomiast z definicją z przed nowelizacji, budynkiem – zdefiniowanym jako obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe- były także takie obiekty budowlane, jak np. kontenerowe stacje transformatorowe niezwiązane trwale z gruntem. Obiekty takie, pod warunkiem, że są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, począwszy od 1 stycznia 2003 r. podlegają opodatkowaniu jako budowle ( od wartości, a nie od powierzchni użytkowej), ponieważ nie spełniają one obowiązującej obecnie definicji budynku, a wypełniają obecnie obowiązującą definicję budowli. Organ uznał, że art. 3 ust. 4 w zw. z treścią ustępu 1 pkt 1 tegoż artykułu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. był samodzielną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji transformatorowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego – art. 3, art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędną interpretację i przyjęcie, że stacje transformatorowe są budynkami (przed 1 stycznia 2003 r.) oraz naruszenie przepisów ordynacji podatkowej, a w szczególności w zakresie zasad postępowania określonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art., 180 § 1, art. 191, art. 197 i art. 200 Op. Skarżąca podniosła, że na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2006 r. złożono wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego celem rozstrzygnięcia w sposób nie budzący wątpliwości charakteru stacji transformatorowych. Wniosek ten nie został w żaden sposób przez skład orzekający rozpatrzony, a w uzasadnieniu decyzji brak jest jakiejkolwiek wzmianki w tym zakresie. Zdaniem Skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. nie poddało weryfikacji protokołu pokontrolnego w zakresie poprawności przeprowadzonego postępowania, w żaden sposób nie odniosło się do ustaleń w nim zawartych. Samego bowiem stwierdzenia, ze stacje transformatorowe są budynkami nie można uznać za wyczerpujące wyjaśnienie sprawy, a fakt określenia powierzchni przez podatnika, nie zwalnia organu od wnikliwego ustalenia stanu faktycznego. Bardzo ważnym aspektem – jak podaje skarżąca - , który został pominięty w obu instancjach, jest nieuwzględnienie, że stacja transformatorowa wchodzi w zakres sieci elektroenergetycznej i jako taka nie stanowi odrębnej całości. Jest to o tyle istotne, że przyjmuje się, iż sieć elektroenergetyczna jako całość jest budowlą. Rozstrzygnięcie tej kwestii miało istotne znaczenie do zakwalifikowania stacji transformatorowych jako budynku bądź budowli, a w konsekwencji zmiany podstawy opodatkowania. Skarżąca powołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2004 r. , sygn. akt III SA/Wa 1225/03, w którego sentencji – jak podaje strona - sąd stwierdziła, że samorządowe organy podatkowe muszą rozstrzygnąć czy stacja transformatorowa jest budowlą czy nie jest. Wydanie decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości bez wyjaśnienia powyższej kwestii oznacza naruszenie przepisów art. 121 i art. 122 Op. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty w niej podniesione zasługiwały na uwzględnienie. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym Sąd uwzględniając skargę uchyla zaskarżony akt administracyjny, jedynie wówczas, gdy uzna, że doszło w nim bądź do naruszenia przez organ administracyjny prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 P.p.s.a.). Powodem uchylenia zaskarżonej decyzji było przede wszystkim naruszenie prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.). Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył bowiem znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego, czym naruszył przepis art. 187 § 1 O.p. w stopniu wyżej wskazanym. Przepis ten został również wadliwie zastosowany, gdyż organ podatkowy drugiej instancji nie poczynił istotnych dla sprawy ustaleń faktycznych polegającym na tym, jaka jest powierzchnia wieżowych stacji transformatorowych, choć za prawidłowe uznał ustalenia faktyczne poczynione przez organ pierwszej instancji w związku z utrzymaniem w mocy zaskarżonej odwołaniem decyzji Prezydenta Miasta. Budzi to tym bardziej uzasadniony sprzeciw, że z decyzji organu pierwszej instancji nie wynika, jak była powierzchnia poszczególnych stacji transformatorowych. Podano jedynie powierzchnię łączną. W tym miejscu warto także zwrócić uwagę, że w aktach sprawy, na podstawie których Sąd wydaje orzeczenie, stosownie do art. 133 § 1 zdanie 1 P.p.s.a., znajduje się jedynie informacja co do powierzchni jednego rodzaju stacji transformatorowych. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika również jaki rodzaj stacji transformatorowych posiadał strona skarżąca i czy poszczególne rodzaje stacji spełniały warunki z definicji budynku umieszczonej w wyżej wskazanej ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, choć w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie znajdują się informacje, że strona skarżąca posiadała różne stacje transformatorowe: "wnętrzowe", "wieżowe". Sąd nie jest w stanie wskazać karty, na której umieszczone zostały te informacje, bowiem akta, które otrzymał nie zostały ponumerowane. Powyższe uchybienia wskazują, że obok art. 187 § 1 O.p. przed organem drugiej instancji, który ponownie rozpatrywał sprawę, doszło również do naruszenia art. 122 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszenie proceduralne, wyżej opisane, przyczyniły się również do nieprawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze a przede wszystkim art. 3 ust. 4 i art. 5 u.p.o.l., ale nie w takim stopniu, jak wskazywała strona skarżąca. Organ drugiej instancji prawidłowo bowiem wyjaśnił, że 2002r. przepis, na który powoływał się w podstawie prawnej organ pierwszej instancji, definiował budynek jako obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub stropy albo filary oraz pokrycie dachowe. Za tym wyjaśnieniem nie poszły jednak ustalenia faktyczne, które spowodowały by rozwianie wątpliwości czy stacje transformatorowe "wnętrzowe" oraz "wieżowe" spełniały warunki wskazane w definicji budynku z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2002r. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie powyższe wskazuje, że nieprawidłowe było także skonstruowanie uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podając definicję budynku odniósł go jedynie do kontenerowych stacji transformatorowych. Nie wyjaśnił jednak dlaczego posłużył się tego rodzaju pojęciem, skoro w materiale dowodowym sprawy znajdującym się w aktach administracyjnych stosowane są inne pojęcia: stacje transformatorowe "wnętrzowe" oraz "wieżowe". Samorządowe Kolegium Odwoławcze, o czym wspominano już wyżej, nie wyjaśniło także czy definicja budynku zawarta art. 3 ust. 4 u.p.o.l. odnosiła się również do znajdujących się na gruncie strony skarżącej stacji transformatorowych. W związku z tym zasadne było uznanie przez Sąd, że zaskarżoną decyzją naruszono ponadto art. 210 § 4 O.p. w powiązaniu z art. 124 O.p. przez zaniechanie działań, do których organ odwoławczy był zobowiązany. Samorządowe Kolegium Odwoławcze przez skonstruowanie uzasadnienie decyzji w sposób lakoniczny i nieznajdujący odzwierciedlenia w materiale dowodowym nie mogło przekonać strony o trafności swojego rozstrzygnięcia. Do naruszenia powyższych przepisów doszło również w związku z nie ustosunkowaniem się przez organ drugiej instancji do kwestii podnoszonej przez stronę na rozprawie przed SKO – przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność czy stacje transformatorowe spełniają warunki wyrażone w definicji budynku zawartej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2002r. Nie budzi to również zaufania do organu podatkowego, szczególnie z uwagi na to, że powinnością organu jest wydania postanowienia o odmowie wnioskowanego przez stronę dowodu, a gdy takiego postanowienia zabraknie, naprawienie tego uchybienia proceduralnego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, przez wskazanie przesłanek, którymi kierował się organ nie uwzględniając stosownego wniosku strony. Sąd stwierdza bowiem, że rację ma strona skarżąca, że w świetle art. 180 § 1 O.p., że jako dowód należy dopuścić wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Rolą natomiast organu podatkowego, jest wyjaśnienie stronie przesłanek, którymi się kierował nie uwzględniając wnioskowanego dowodu, inaczej dochodzi do naruszenia zasad wyżej wymienionych w art. 124 O.p i art. 121 O.p. Zdaniem Sądu na uwzględnienie zasługiwałby zarzut naruszenia przed organem odwoławczym art. 200 § 2 pkt 1 O.p. w związku z 123 § 1 O.p. Stronie skarżącej nie wyznaczono bowiem siedmiodniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy, a w sprawie nie jest wiadomym czy zachodziła przesłanka z art. 165 § 5 O.p. w związku z art. 200 § 2 O.p. Tym samym przy ponownym rozpatrzeniu sprawy należy te wątpliwości wyjaśnić i naprawić nieprawidłowości. Nieprawidłowe było również wskazanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. w podstawie prawnej niejednolitego tekstu Ordynacji podatkowej. Zamiast "(Dz. U. Nr 137, poz. 926)", należało podać "(Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)" Sąd ocenił jednak, że uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, ale organ ponownie rozpatrujący sprawę powinien naprawić swój błąd podając w podstawie prawnej obowiązujące na dzień wydawania decyzji przepisy prawa procesowego. Sąd ocenił natomiast, że przed organem odwoławczym nie doszło do naruszenia art. 120 O.p., gdyż organ ten działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa, choć w sposób wadliwy je zastosował, o czym świadczą powyższe wyjaśnienia. Powyższe uzasadniało uwzględnienie skargi na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i a) P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji). Rozstrzygnięcie z punktu drugiego sentencji ma swoje uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a., a kosztach Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 209 i art. 205 § 2 P.p.s.a.