III SA/Wa 623/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi P. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie w sprawie oddalenia zarzutów dotyczących nieistnienia obowiązku podatkowego oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając na podstawie art. 134 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.p.a.", oraz art. 18, art. 33 i art. 34 § 4 i 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.e.a.", po zapoznaniu się z zażaleniem wniesionym przez E. W. - pełnomocnika P. W. (Skarżącego w niniejszej sprawie), na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, stwierdził uchybienie terminu do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prowadzi wobec Skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych, obejmujących zobowiązanie w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowym od osób fizycznych. W toku tego postępowania organ egzekucyjny dokonał w dniu 28 lipca 2005 r. zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych doręczone zostało Skarżącemu za pośrednictwem poczty w dniu 9 sierpnia 2005 r. Pismem z dnia 10 sierpnia 2005 r. Skarżący wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji, wskazując jako podstawę nieistnienie obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. W dniu [...] sierpnia 2005 r. organ egzekucyjny wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów, informując jednocześnie o powyższym pełnomocnika Skarżącego. Postanowieniem z dnia [...] września 2005 r. (doręczonym w dniu 19 września 2005 r.) wierzyciel oddalił wniesione zarzuty. W dnia [...] września 2005 r. organ egzekucyjny na podstawie art. 34 § 3 u.p.e.a., wydał postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia przez wierzyciela zarzutów zgłoszonych przez zobowiązanego. Postanowienie to doręczone zostało Skarżącemu w dniu 19 września 2005 r. Postanowieniem z dnia [...] października 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. działając jako organ egzekucyjny oddalił zarzuty Skarżącego dotyczące nieistnienia egzekwowanego obowiązku. Postanowienie to zostało wysłane na adres pełnomocnika Skarżącego listem poleconym, za pośrednictwem poczty i doręczone w sposób zastępczy w dniu 26 października 2005 r. W dniu 30 czerwca 2009 r. wydano pełnomocnikowi Skarżącego kserokopie dokumentów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Pismem z dnia 5 lipca 2009 r. pełnomocnik Skarżącego złożyła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. oraz wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia tego zażalenia. W uzasadnieniu zażalenia wskazała, iż korespondencja zawierająca to postanowienie wróciła do nadawcy z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Powyższa korespondencja, zdaniem pełnomocnika dowodzi, że organ egzekucyjny nie wykazał, że znajdujące się w aktach sprawy potwierdzenie doręczenia dotyczy tego właśnie postanowienia, bowiem jest adresowane bezpośrednio na Skarżącego, podczas gdy awizacja dotyczy pełnomocnika, tj. E. W. Ponadto pełnomocnik wskazała, że w części postanowienia "otrzymują" nie widnieje imię i nazwisko ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Potwierdza to, że postanowienie nie zostało skutecznie doręczone Skarżącemu lub jego pełnomocnikowi. Ponadto w zażaleniu pełnomocnik Skarżącego podniosła szereg zastrzeżeń co do postanowienia wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. jako wierzyciela. Pełnomocnik Skarżącego wskazała także, iż o istnieniu postanowienia oddalającego zarzuty dowiedziała się dopiero w dniu 30 czerwca 2009r. z kserokopii akt otrzymanych od organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie przytoczył treść art. 17 § 1 i art. 18 u.p.e.a. oraz art. 57 § 1 i art. 58 k.p.a. Wyjaśnił, że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz koperty, które znajdują się aktach sprawy, wynika, iż przesyłka zawierająca postanowienie organu egzekucyjnego z dnia 3 października 2005 r. adresowana była na E W. - pełnomocnika Skarżącego. Przesyłka ta wysłana została za pośrednictwem poczty na adres wskazany w zarzutach, tj. "W." i doręczona w sposób zastępczy, w trybie i na zasadach określonych w art. 39, art. 40 i art. 44 k.p.a. - w dniu 26 października 2005 r. Z postanowienia organu pierwszej instancji wynika także, iż zawarte zostało w nim pouczenie o przysługującym w terminie 7 dni prawie wniesienia zażalenia. Stosownie do powołanego wyżej art. 57 § 1 k.p.a., termin do wniesienia zażalenia upłynął z ostatnim dniem z wyznaczonej liczby dni, tj. w dniu 2 listopada 2005 r., natomiast zażalenie zostało wniesione przez pełnomocnika Skarżącego za pośrednictwem poczty w dniu 7 lipca 2009 r. (pieczęć nadawcza Urzędu Pocztowego W.). Oznacza to, że zażalenie wniesione zostało po upływie przeszło 3 lat i 9 miesięcy od wyznaczonego prawem terminu. W odpowiedzi na wniosek pełnomocnika Skarżącego z dnia 4 lipca 2009 r. o przywrócenie uchybionego terminu, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. Skoro więc pełnomocnik Skarżącego składając zażalenie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. uchybiła terminowi do jego wniesienia, a ponadto Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia, należało stwierdzić brak podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia kwestii, będącej przedmiotem zażalenia. Pełnomocnik Skarżącego wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2009 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. W jej ocenie, zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem: - art. 10 § 1 - organ nie powiadomił Skarżącego o zakończonym postępowaniu dowodowym, a taki obowiązek wynika z w/w przepisu; Skarżący nie miał możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranych przez organ podatkowy dowodów, a gdyby miał umożliwiony wgląd w akta sprawy przed wydaniem postanowienia, mógłby już wtedy przedstawić dokumenty potwierdzające spłatę zobowiązań; - art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a., na podstawie których organ jest zobowiązany do zebrania wszystkich dokumentów dotyczących sprawy i prawidłowej ich oceny. W tym przypadku wierzyciel ograniczył się jedynie do określonych twierdzeń, na poparcie których nie przedstawił żadnych dowodów; - art. 107 § 3 w związku z art. 126 k.p.a.; - art. 6, art. 8, art. 9 i art. 11 k.p.a. - wydane postanowienie naruszyło zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa oraz świadomość i kulturę prawną obywateli. Wierzyciel nie wykonał swojego obowiązku do należytego i wyczerpującego informowania stron oraz nie podjął kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Uzasadniając zarzuty skargi pełnomocnik Skarżącego stwierdziła, że Dyrektor Izby Skarbowej nie wykonał rzetelnej i wyczerpującej analizy stanu faktycznego sprawy. Przekroczył granice swobodnej oceny dowodów, czym naruszono zasadę prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 7 k.p.a., poprzez odrzucenie dowodów Skarżącego świadczących o stanie faktycznym prowadzonej korespondencji z Urzędem Skarbowym. Dyrektor Izby Skarbowej powołuje się na dowody nadania, których kopii nie załączył do wydanego postanowienia. Pełnomocnik Skarżącego wskazała, iż wśród otrzymanych dokumentów brak jest dowodu nadania czy potwierdzenia odbioru z dnia 26 października 2005 r., na które powołuje się Dyrektor Izby Skarbowej w swoim postanowieniu. W aktach sprawy brak jest też dowodu, iż została podjęta przez Urząd Skarbowy jakakolwiek próba doręczenia postanowienia oraz brak jest potwierdzenia doręczenia Skarżącemu czy pełnomocnikowi w/w pisma oraz dokumentów potwierdzających, iż zostało ono wysłane za pośrednictwem poczty. Według pełnomocnika Skarżącego, bardzo istotne dla sprawy jest to, że w dniu [...] października 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał inne postanowienie, tj. zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia i do tego dokumentu dołączone jest potwierdzenie nadania. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu oraz wniósł o oddalenie skargi. Pełnomocnik Skarżącego w piśmie z dnia 15 listopada 2010 r. (wpływ do Sądu w dniu 19 listopada 2010 r.) podtrzymała swoje stanowisko zawarte w skardze. Wskazała ponadto, że postanowienie z dnia [...] października 2005 r. zostało wysłane na błędny adres. Jako adresat powyższego postanowienia wskazany został P. Koperta została zaadresowana na nazwisko pełnomocnika, ale na adres Skarżącego. Tymczasem pełnomocnik Skarżącego w swoim piśmie z dnia 26 września 2005 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego zwracała się z prośbą o kierowanie wszelkiej korespondencji na adres [...]. Pełnomocnik Skarżącego dodała, że według otrzymanej ustnej informacji z kancelarii Urzędu Skarbowego W., powyższa korespondencja wpłynęła do Urzędu w dniu 3 października 2005 r., natomiast postanowienie z dnia [...] października 2005 r. zostało nadane w dniu 10 października 2010 r. Pełnomocnik Skarżącego dodała także, iż ani ona sama, ani Skarżący nie dysponując pełnymi aktami administracyjnymi dotyczącymi tej sprawy, nie mogli wcześniej podnieść powyższego zarzutu. Z dowodem nadania pocztowego postanowienia z dnia [...] października 2005 r. pełnomocnik Skarżącego zapoznała się dopiero z akt sądowych. Pełnomocnik Skarżącego załączyła kopię pisma z dnia 26 września 2005 r. informującego o jej adresie oraz uwierzytelnione notarialnie (za zgodność z oryginałem) potwierdzenie nadania przesyłki poleconej z dnia 26 września 2005 r. o numerze 35210. W dniu 25 listopada 2010 r. Sąd odroczył rozprawę, wyznaczając następny jej termin na dzień 17 grudnia 2010 r. oraz przesłał odpis pisma pełnomocnika Skarżącego z dnia 15 listopada 2010 r. wraz z załącznikami Dyrektorowi Izby Skarbowej i zobowiązał go do zajęcia stanowiska odnośnie okoliczności przedstawionych w/w piśmie w terminie 7 dni. Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia [...] grudnia 2010 r. odniósł się do pisma procesowego pełnomocnika Skarżącego z dnia 15 listopada 2010 r. Wyjaśnił m.in., że pismem z dnia 10 sierpnia 2005 r. Skarżący wniósł zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. Do zarzutów dołączone zostało udzielone E. W. pełnomocnictwo. W piśmie zawierającym zarzuty wskazany został adres – W., zaś w dołączonym pełnomocnictwie nie został podany inny adres do doręczeń. W związku z powyższym, postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] października 2005 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów na postępowanie egzekucyjne wysłane zostało na adres wskazany w zgłoszonych zarzutach, tj. W. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że z informacji przekazanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wynika, iż nie jest on w posiadaniu pisma pełnomocnika Skarżącego z dnia 26 września 2005 r. zawierającego prośbę o kierowanie korespondencji na adres pełnomocnika, tj. [...]. Organ pierwszej instancji posiada jedynie pismo pełnomocnika Skarżącego z dnia 26 września 2005 r. skierowane do ZUS [...] w W., a przesłane do Urzędu do wiadomości, w którym pełnomocnik wnosi o przekazanie rozliczenia kwot wymienionych w zarzutach do tytułów wykonawczych oraz o udzielenie informacji, które wpłaty wpłynęły na zmniejszenie i umorzenie tytułów wykonawczych, w związku z postanowieniem z dnia [...] września 2005 r. otrzymanym w dniu 19 września 2005 r. W załączeniu przedstawił kserokopię pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2010 r., kserokopię pisma E. W. z dnia 26 września 2005 r. skierowanego do ZUS [...] w W. oraz wydruk danych rejestracyjnych dotyczących E. W. Dołączono także kserokopię pierwszej strony koperty (przesyłki) kierowanej na adres Naczelnika Urzędu Skarbowego W., opatrzonej pocztowym numerem nadania [...]. Pełnomocnik Skarżącego pismem z dnia 10 grudnia 2010 r. odniosła się do pisma Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2010 r. Wyjaśniła, że w dniu 26 września 2005 r. do Urzędu Skarbowego skierowała dwa pisma - jedno o numerze nadania [...] zawierające prośbę o kierowanie wszelkiej korespondencji na adres [...],(dołączyła kopię pisma wraz z uwierzytelnionym dowodem nadania). Drugie pismo wysłane tego samego dnia o numerze nadawczym 35214 zawierało pismo skierowane do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych a przesłane do wiadomości Urzędu Skarbowego (co jest zgodne z opisem na potwierdzeniu nadania). Do niniejszego pisma dołączyła kopię pisma do ZUS z dnia [...] września 2005 r. wraz potwierdzeniem nadania. Jednocześnie Pełnomocnik Skarżącego wyjaśniła, iż ze względu na fakt, iż w udzielonym pełnomocnictwie z dnia 16 marca 2005 r. dołączonym do akt sprawy brak jest jej adresu do doręczeń, stało się konieczne poinformowanie Urzędu Skarbowego o danych adresowych pełnomocnika, co zostało uczynione pismem z dnia 26 września 2005 r. W jej ocenie, dokumenty przesłane przez Dyrektora Izby Skarbowej potwierdzają, iż Urząd Skarbowy posiadał wiedzę o właściwym adresie pełnomocnika do przesyłania korespondencji, tj. potwierdził otrzymanie korespondencji z dnia 26 września 2005 r. o numerze nadawczym [...] w dniu 3 października 2005 r. W związku z powyższym, pełnomocnik Skarżącego podtrzymała swoje stanowisko zawarte w skardze. Sąd pismem z dnia 14 grudnia 2010 r. wezwał Dyrektora Izby Skarbowej do niezwłocznego wskazania, czy do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynęła przesyłka E. W. reprezentującej P. W. o numerze nadawczym [...] oraz przesłania za pomocą telefaksu kopii pisma znajdującego się w tej przesyłce. Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia [...] grudnia 2010 r. odpowiadając na wezwanie Sądu wyjaśnił, że do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynęła przesyłka E. W. reprezentującej P. W. o numerze nadawczym [...]. Jednocześnie dołączył kopię pisma znajdującego się w tej przesyłce. W piśmie tym (z dnia 26 września 2005 r.) pełnomocnik Skarżącego wniosła o uzupełnienie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2005 r. o "dokumenty potwierdzające zawarte w piśmie informacje, tj.: kopie doręczeń upomnień nr [...] z dnia [...] kwietnia 2002 r. za miesiąc grudzień 2001 r. oraz nr [...] z dnia [...] maja 2002 r. za miesiąc marzec 2002 r. (...)". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Należy zwrócić uwagę, iż w niniejszej sprawie zaskarżone zostało rozstrzygnięcie o charakterze formalnym, tj. wydane na podstawie art. 134 k.p.a. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. oddalające zarzuty zgłoszone w postępowaniu egzekucyjnym. W związku z powyższym, istotne dla sprawy są jedynie te zarzuty, okoliczności i przepisy, które dotyczą przedmiotu zaskarżonego postanowienia, a więc kwestii, czy wniesienie zażalenia nastąpiło z uchybieniem terminu, czy też nie. Poczynienie tej uwagi było konieczne ze względu na podniesione w pkt 1-4 skargi (str. 7) zarzuty naruszenia rozlicznych przepisów k.p.a. Pomimo iż na wstępie do ich wyliczenia wskazano, że odnoszą się one do postanowienie z dnia 14 grudnia 2009 r., to jednak z lakonicznego ich opisu, polegającego głównie na nawiązaniu do treści naruszonych przepisów, nie wynika, aby zarzuty te wykazywały jakikolwiek związek z zaskarżonym postanowieniem. Wręcz przeciwnie, pojawiające się w nich sformułowania, w których mowa jest o naruszeniu różnych obowiązków przez wierzyciela, czy też o uniemożliwieniu Skarżącemu przedstawienia dokumentu potwierdzającego zapłatę zobowiązań, wyraźnie wskazują, iż dotyczą one postanowień wydanych w toku postępowania egzekucyjnego, które nie są objęte zakresem niniejszej sprawy. Jako że rozpoczęcie biegu - określonego w powołanym przez Dyrektora Izby Skarbowej art. 17 § 1 u.p.e.a. siedmiodniowego terminu na wniesienie zażalenia od wskazanych tam postanowień wydawanych w toku postępowania egzekucyjnego, uzależnione jest od doręczenia lub ogłoszenia takiego postanowienia, zasadnicze znaczenie dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia zażalenia ma ustalenie - czy (i kiedy) miało miejsce skuteczne doręczenie postanowienia będącego przedmiotem zażalenia. W rozpoznawanej sprawie, jak wynika z zażalenia, ze skargi oraz z pism składanych już w toku postępowania sądowoadministracyjnego, okoliczność ta, a więc skuteczne doręczenie Skarżącemu (reprezentowanemu przez pełnomocnika) postanowienia organu egzekucyjnego z dnia [...] października 2005 r. jest cały czas kwestionowana przez pełnomocnika Skarżącego. Jednakże w ocenie Sądu, podnoszona w tej mierze przez tegoż pełnomocnika i oparta na coraz to innych (nowych) okolicznościach - argumentacja zmierzająca do wykazania, iż powyższe postanowienie nie zostało w sposób przewidziany przepisami doręczone Skarżącemu - jest niezasadna. Przede wszystkim nie jest tak, jak twierdzi w skardze pełnomocnik Skarżącego, iż w aktach sprawy brak jest dowodu, że została podjęta jakakolwiek próba doręczenia postanowienia organu egzekucyjnego z dnia [...]października 2005 r. i brak jest dokumentów, że zostało ono wysłane za pośrednictwem poczty. Otóż wbrew takim twierdzeniom pełnomocnika Skarżącego, w aktach sprawy (karty nr 124 i 125) znajduje się korespondencja (koperta i pocztowe potwierdzenie odbioru) o numerze nadawczym [...] kierowana na nazwisko i adres pełnomocnika Skarżącego – E. W., zawierająca sporne postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. Nie znajduje uzasadnienia w przepisach, wymóg dołączenia do postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia środka zaskarżenia, dowodu doręczenia skarżonego aktu administracyjnego, czego domagała się pełnomocnik Skarżącego. Należy przy tym zaznaczyć, iż warunki i tryb dokonywania doręczeń w ramach postępowania egzekucyjnego w administracji uregulowane są w rozdziale 8 (art. 39-49) działu I k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Prawidłowo organ egzekucyjny uznał, iż wspomniana wyżej przesyłka powinna zostać skierowana do pełnomocnika Skarżącego. Zgodnie bowiem z art. 40 § 2 k.p.a., jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Zasadnie również organ ten przyjął, iż skoro w udzielonym pełnomocnictwie nie był podany inny adres pełnomocnika, to przesyłkę należało skierować na adres wskazany w piśmie zawierającym zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym. Przesyłka ta nie została odebrana przez pełnomocnika Skarżącego. Jak wynika jednak z naniesionych na niej adnotacji, była ona dwukrotnie awizowana oraz spełnione zostały pozostałe warunki określone w art. 44 k.p.a., pozwalające organowi egzekucyjnemu uznać ją za doręczoną w sposób zastępczy. Uregulowania zawarte w tym artykule zapobiegają tamowaniu biegu postępowania administracyjnego przez uznanie czynności podjętych na ich podstawie za równoważne w skutkach z doręczeniem pisma. Stosownie do art. 44 § 4 k.p.a., skutek w postaci przyjęcia fikcji prawnej doręczenia nastąpił, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej z dniem 26 października 2005 r. i od dnia następnego po tej dacie zaczął biec siedmiodniowy termin do wniesienia zażalenia (art. 57 § 1 k.p.a.). W ocenie Sądu, nie są w najmniejszym stopniu uzasadnione i nie znajdują potwierdzenia w aktach sprawy, formułowane przez pełnomocnika Skarżącego zarówno w zażaleniu, jak i następnie w skardze, sugestie i oparte na nich zastrzeżenia w kwestii prawidłowości doręczenia spornego postanowienia, jakoby stanowiące dowód doręczenia tego postanowienia dokumenty pocztowe miałyby się odnosić do doręczenia innego, wydanego również w dniu [...] października 2005 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. aktu, tj. zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia. W materiałach sprawy (karta nr 100) znajduje się odrębna, dotycząca tego właśnie zawiadomienia przesyłka pocztowa o numerze nadawczym [...], skierowana skądinąd nie do pełnomocnika Skarżącego, lecz bezpośrednio do Skarżącego. Już na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, na krótko przed wyznaczonym na dzień 25 listopada 2010 r. terminem rozprawy, w piśmie z dnia 15 listopada 2010 r. pełnomocnik Skarżącego wskazała na nową, nie podnoszoną wcześniej okoliczność, a mianowicie, iż pismem z dnia 26 września 2005 r. nadanym na poczcie w tym samym dniu przesyłką poleconą o numerze nadawczym [...] poprosiła Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o kierowanie przeznaczonej dla niej korespondencji na inny adres - [...] W myśl art. 41 § 1 i 2 k.p.a., w toku postępowania strony oraz ich przedstawiciele i pełnomocnicy mają obowiązek zawiadomić organ administracji publicznej o każdej zmianie swojego adresu (§ 1). W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1 doręczenie pisma pod dotychczasowym adresem ma skutek prawny. W świetle powyższego przepisu oraz uwzględniając fakt, iż przesyłka ta wpłynęła do adresata w dniu 3 października 2005 r., a przedmiotowe postanowienie organu egzekucyjnego (również z dnia [...] października 2005 r.) zostało wyekspediowane (nadane na poczcie) dopiero w dniu 10 października 2005 r., podniesiona przez pełnomocnika Skarżącego okoliczność mogłaby mieć istotne, a wręcz pierwszorzędne znaczenie dla oceny skuteczności doręczenia korespondencji zawierającej powyższe postanowienie i adresowanej wszak na "stary" adres, czyli [...]. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji nie ma prekluzji w zgłaszaniu zarzutów, wspierających je argumentów, jak również okoliczności, które mogłyby świadczyć o wadliwości zaskarżonego aktu administracyjnego. Skarżący może więc, aż do zamknięcia rozprawy przed sądem administracyjnym zarówno formułować nowe zarzuty jak i przytaczać dodatkowe uzasadnienie zarzutów już podniesionych. Co więcej, również sam sąd administracyjny na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dla porządku należy jednak odnotować, iż nie jest ścisłe stwierdzenie pełnomocnika Skarżącego zawarte w końcowej części wspomnianego wyżej pisma procesowego z dnia 15 listopada 2010 r., iż "ze względu na fakt, iż zobowiązany ani jego pełnomocnik nie dysponowali pełnymi aktami administracyjnymi dotyczącymi tej sprawy, nie mogli wcześniej podnieść powyższego zarzutu. Z dowodem nadania pocztowego postanowienia z dnia 03.10.2005 roku pełnomocnik zobowiązanego zapoznał się dopiero z akt sądowych." Zwrócenia uwagi wymaga bowiem okoliczność, iż już na etapie sporządzania zażalenia z dnia 5 lipca 2009 r. na postanowienie z dnia [...] października 2005 r. pełnomocnik Skarżącego dysponowała niewątpliwie kopiami zarówno koperty o numerze nadawczym [...], jak i odnoszącego się do niej potwierdzenia odbioru, ponieważ obok kopii postanowienia z dnia [...] października 2005 r. dołączyła je sama jako załącznik nr 6 do tegoż zażalenia (karta nr 193 akt administracyjnych). Dokumenty te jednoznacznie wskazywały, że przesyłka pocztowa skierowana została do pełnomocnika Skarżącego na adres [...]. Trzeba również wskazać, iż ten sam adres (jako swój) pełnomocnik Skarżącego wpisała na załączonym do w/w pisma procesowego z dnia 15 listopada 2010 r. potwierdzeniu nadania przesyłki (nr[...]), która według jej twierdzeń, miała zawierać pismo informujące Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o jej nowym adresie do korespondencji. Twierdzeniom tym zaprzeczył jednak Naczelnik Urzędu Skarbowego W., który w przekazanym do Sądu za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w W. piśmie z dnia [...] grudnia 2010 r. wyjaśnił, iż istotnie do Urzędu wpłynęła przesyłka E. W. reprezentującej P. W. o numerze nadawczym[...], ale zawierała ona pismo (również z dnia 26 września 2005 r.) o zupełnie innej treści, w którym pełnomocnik Skarżącego domagała się uzupełnienia wymienionego w nim postanowienia z dnia [...] września 2005 r. o wskazane przez nią dokumenty. Według oświadczenia Skarżącej złożonego na rozprawie w dniu 17 grudnia 2010 r. powyższe pismo, czyli to, które według wyjaśnień organów podatkowych znajdowało się w przesyłce o numerze nadawczym [...], wysłała ona do Urzędu Skarbowego, ale przesyłką zwykłą. Oświadczenie to, w kontekście innych okoliczności sprawy, o tyle może budzić wątpliwości, iż skoro pełnomocnik Skarżącego przyjęła (słusznie) tak sformalizowany sposób prowadzenia korespondencji z Urzędem Skarbowym, polegający na nadawaniu przesyłek poleconych, że nawet pismo kierowane do ZUS-u (także z dnia 26 września 2005 r.), a tylko do wiadomości Urzędowi Skarbowemu (przesyłka o nr nadawczym[...], co do której nie ma rozbieżności pomiędzy stronami sporu) wysłała listem poleconym, to można istotnie zastanawiać się, dlaczego nie uczyniła tak w wydawać by się mogło bardziej istotnej sprawie, a więc dotyczącej uzupełnienia postanowienia wydanego w ramach toczącego się wobec jej męża postępowania egzekucyjnego. Tak, czy inaczej, jeżeli pełnomocnik Skarżącego twierdzi (czemu z kolei organ podatkowy zaprzecza), iż skutecznie poinformowała ten organ o swoim nowym adresie i na tej podstawie dowodzi, iż przesyłka zawierająca postanowienie z dnia [...] października 2005 r. nie została jej prawidłowo doręczona, to powinna okoliczność tę potrafić wykazać. W sytuacji jednak, gdy według jej twierdzeń, w jednym czasie skierowała do Urzędu Skarbowego trzy pisma - wszystkie z dnia 26 września 2005 r., z czego dwa przesyłką poleconą, a jedno przesyłką zwykłą, to powinna ona je tak oznaczyć, aby możliwe było przyporządkowanie dowodu nadania do konkretnego pisma. Jeżeli jednak na dowodzie nadania (nr[...]), na który powołuje się pełnomocnik Skarżącego zostało jedynie wpisane "pismo z dnia 26 września 2005 r.", bez żadnego innego bliższego oznaczenia, to niemożliwym stało się przyporządkowanie tego dowodu nadania do konkretnego pisma. W świetle powyższego, a także mając na uwadze wszystkie omówione wcześniej okoliczności, które również nie skłaniają do uznania za zasadne wykazywanych przez pełnomocnika Skarżącego racji, w ocenie Sądu, pełnomocnik Skarżącego nie podważyła najbardziej istotnego dla rozstrzyganej sprawy faktu, a mianowicie, iż przesyłka zawierająca postanowienie organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o oddaleniu zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, została jej skutecznie doręczona w sposób zastępczy na podstawie art. 44 k.p.a. ze skutkiem prawnym (doręczenia) w dniu 26 października 2005 r. W związku z tym, uwzględniając uregulowania zawarte w art. 17 § 1 u.p.e.a. oraz art. 57 k.p.a., ostatni dzień siedmiodniowego terminu na wniesienie zażalenia upływał w dacie 2 listopada 2005 r. W tej sytuacji, wobec odmowy przywrócenia terminu, co było przedmiotem równolegle toczącego się odrębnego postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. zasadnie przyjął, iż złożone przez pełnomocnika Skarżącego w dniu 7 lipca 2009 r. (data nadania przesyłki w urzędzie pocztowym) zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] października 2005 r. wniesione zostało z uchybieniem przewidzianego dla tej czynności terminu. W tym stanie rzeczy, uznając, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.