III SA/Wa 659/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.), sędzia WSA Jerzy Płusa, asesor WSA Marta Katarzyna Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi Z. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2004 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Z akt sprawy wynika, iż aktem notarialnym z dnia [...].01.2000 r. [...]. Z. Z. darowała swojemu małoletniemu synowi J. Z. niezabudowane działki gruntu o nr ewidencyjnych [...] i [...] o łącznej powierzchni [...] m oraz udział wynoszący [...] część nie zabudowanej działki ozn. nr ew. [...] o powierzchni [...] m2 położonych przy ul. B. i T. w W.. Wartość dokonanej darowizny została określona przez Stronę w kwocie [...] zł. Notariusz od przedmiotowej darowizny pobrał podatek w kwocie [...] zł. Urząd Skarbowy W., który wszczął w tej sprawie postępowanie podatkowe, uznał iż wartość określona w akcie notarialnym nie odpowiada wartości rynkowej. Wezwał zatem Z. Z. do jej podwyższenia do wysokości [...] zł. Ponieważ podatniczka zakwestionowała zaproponowaną przez organ podatkowy wartość, dla jej oszacowania powołano biegłego. W dniu [...].12.2003 r. biegły działając w trybie art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1997r. Nr 16, poz. 89 ze zm.) dokonał oględzin przedmiotowych działek oszacowując ich wartość w łącznej kwocie [...] zł, która to stanowiła podstawę opodatkowania. Po zastosowaniu kwoty wolnej określonej w art. 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynikającej z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 07.04.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 34, poz. 209) obowiązującej w dacie powstania obowiązku podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...].12.2003 r. ustalił podatek w wysokości [...] zł. Od powyższej decyzji Z. Z. złożyła w terminie odwołanie, w którym podważyła zasadność podwyższenia wartości przedmiotowych działek z uwagi, iż stanowią one nieużytki rolne, są pozbawione podstawowych mediów, posiadają niekorzystny kształt i są znacznie oddalone od głównej drogi dojazdowej. Sama wycena natomiast zdaniem podatniczki została dokonana w sposób budzący wątpliwości co do jej rzetelności. Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...].02.2004r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy ww. decyzję Urzędu Skarbowego W.. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor stwierdził, że stosownie do art. 8 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli nabywca nie podał wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych lub wartość podana przez nabywcę według oceny organu podatkowego nie odpowiada ich wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do określenia wartości rzeczy i praw lub podwyższenia tej wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni. W razie nie udzielenia odpowiedzi lub podania wartości nie odpowiadającej wartości rynkowej organ podatkowy ustali wartość z uwzględnieniem opinii biegłych co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Ustalona przez rzeczoznawcę wartość działki o nr [...] i [...] jest między innymi efektem wyceny dokonanej z wykorzystaniem metody porównawczej i porównywania parami. Obszar badania rynku , przedmiotem którego był obrót nieruchomościami rolnymi obejmował dzielnicę W. (W.i okolice). Analizą objęto ceny transakcji z lat 2000 - 2001. W okresie tym odnotowano 5 transakcji sprzedaży nieruchomości rolnych. Do próby rzeczoznawca przyjął 3 transakcje, których przedmiotem były nieruchomości zbliżone parametrami do nieruchomości wycenianych. Dokonana przez rzeczoznawcę analiza rynku dotyczącego działek rolnych na terenie W. pozwoliła stwierdzić, że wartość ich jest zależna od takich cech rynkowych jak lokalizacja, możliwość innego wykorzystania niż rolnicze, rodzaj i stan użytków. Obliczenia wartości nieruchomości dokonano stosując jedną z miar pozycyjnych (średnia arytmetyczna) uwzględniając w/w cechy w przeliczeniu na m2 powierzchni. W rezultacie wartość 1 m2 gruntu działki ozn. nr [...] ustalono w wysokości [...] zł. W przypadku działki ozn. nr [...] - wartość 1 m2 gruntu wyniosła [...] zł. O obiektywizmie biegłego świadczy fakt, iż zwrócił on uwagę na taki mankamenty działek, jak ich nietypowy kształt: wydłużonych prostokątów ó szerokościach ca [...] m i [...] m, co uniemożliwia zmianę użytkowania na działki budowlane lub przyłączenie do sąsiednich nieruchomości. Dodał, iż w opinii biegłego uwzględniono także brak ogrodzenia działek, ich zachwaszczenia, sporadyczną sprzedaż działek znajdujących się na tym terenie. W złożonej skardze na wymienioną decyzję skarżąca zarzuciła, iż rzeczoznawca znacząco zawyżył wartość działek nr [...],[...],[...], będących przedmiotem darowizny, wyceniając je na łączną kwotę [...] zł. Jej zdaniem do wyceny przyjęto wartość działek z 2003 roku, a nie z lat 1998 i 1999. Podniosła, że z uwagi na położenie działek, brak mediów, dojazdu, zachwaszczenie powoduje, iż wartość rynkowa jest znacznie niższa od przyjętej w opinii biegłego. Za poparciem jej stanowiska przemawia także okoliczność, iż nie nadają się one pod zabudowę z uwagi na ich kształt. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje. Na wstępie należało przypomnieć, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz. 1269) Sad sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność wydanych aktów - w tym wypadku decyzji administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Oceniając zaskarżoną decyzję z tego punktu widzenia stwierdzić należy, iż została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania i prawa materialnego i to w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do art. 8 ust, 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w razie nieudzielenia odpowiedzi lub podania wartości nie odpowiadającej wartości rynkowej, urząd skarbowy ustali wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób przekroczy o 33% wartość podaną przez nabywcę, koszty opinii biegłych ponosi nabywca. Z powyższego wynika, a co uszło uwadze organom, iż ustawodawca używa w przepisie liczby mnogiej, co oznacza, że wartość przedmiotu spadku winna być ustalona w oparciu o opinię biegłych, a nie jednego biegłego. W niniejszej sprawie wartość ustalono w oparciu o opinię jednego biegłego, co stanowi uchybienie ww. przepisowi. Zapewne ustawodawca nakładając na organy podatkowe obowiązek ustalenia wartości rynkowej darowizny w oparciu o opinie biegłych, a nie jednego biegłego miał na uwadze fakt, iż ustalona w taki sposób wartość darowizny ma charakter szacunkowy. A więc chodzi o ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w sposób najbardziej zbliżony do wysokości rzeczywistej. A zatem, aby cel ten osiągnąć, należy oprzeć decyzję nie na podstawie jednej opinii, lecz na podstawie kilku opinii, aby ustalić wartość możliwie najbardziej zbliżoną do rzeczywistości. A zatem, nie przesądzając o ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c, art. 152 i 200 cyt. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, jak w sentencji.