III SA/Wa 663/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów zgłoszonych na postępowanie egzekucyjne oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z [...] grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie z [...] czerwca 2009 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie uznania za bezzasadne zarzutów - w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego [...] - zgłoszonych przez R. M. (Skarżący). Jak wynika z akt postępowania administracyjnego Skarżący nie wykonał w całości zobowiązania z tytułu podatku od spadku wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r., w której ustalono mu podatek od spadku po S. C. w wysokości 60.263 zł. Wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego W., będący jednocześnie organem egzekucyjnym, w dniu 21 kwietnia 2009 r. wystawił tytuł wykonawczy na kwotę zaległości, tj. na kwotę 28.731,20 zł należności głównej, i skierował go do egzekucji. Zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę. W dniu 22 kwietnia 2009 r. organ egzekucyjny wystawił zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia Skarżącego, które zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności - Spółdzielni Inwalidów "S." w W. 29 kwietnia 2009 r. Spółdzielnia pismem z dnia 12 maja 2009 r. poinformowała organ egzekucyjny o rozwiązaniu umowy o pracę ze Skarżącym z dniem 31 grudnia 2007 r. R. M. zawiadomienie o zajęciu wynagrodzenia wraz z odpisem tytułu wykonawczego otrzymał za pośrednictwem Poczty Polskiej 4 maja 2009 r. Pismem nadanym w dniu 8 maja 2009 r. Skarżący w terminie złożył zarzuty na postępowanie egzekucyjne. W zarzutach podniósł naruszenie art. 26 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954; dalej powoływana jako: "u.p.e.a.") – poprzez wszczęcie egzekucji bez wniosku wierzyciela Miasta W.. Zaznaczył, że zgodnie z art. 4 ust. 1, pkt 1 lit. g) ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz.526 ze zm.) podatek od spadków jest podatkiem gminnym, dlatego wierzycielem nie jest urząd skarbowy, ale gmina. W opinii Zobowiązanego to gmina powinna była wystawić tytuł wykonawczy, a ponieważ tak się nie stało, to wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. postępowanie egzekucyjne dotknięte jest nieważnością i podlega umorzeniu. Skarżący zarzucił także, że zastosowano niedopuszczalny środek egzekucyjny, gdyż egzekucję skierowano do nieistniejącej wierzytelności, jako że nie jest zatrudniony w/w Spółdzielni od 1 stycznia 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009 r. (doręczonym 8 czerwca 2009 r.) uznał zgłoszone zarzuty za bezzasadne. Wskazał, że art. 4 ust. 1, pkt 1 lit. g) ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego określa jedynie beneficjenta wpływów z podatku od spadków i darowizn, co nie jest równoznaczne ze wskazaniem wierzyciela podatkowego. Organ egzekucyjny przytoczył definicję wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, zawartą w art. 1 a pkt 13 u.p.e.a., - "podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym". Stwierdził, że w przypadku niewykonanego zobowiązania Skarżącego jest nim Naczelnik Urzędu Skarbowego W.. Wskazał ponadto, że bezskuteczność zastosowanego środka egzekucyjnego nie oznacza jego niedopuszczalności. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o uchylenie decyzji o wszczęciu egzekucji. Zarzucił błędną interpretację przepisów podatkowych, w tym rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz.1371 ze zm.). Według Skarżącego rozporządzenie nie zawiera normy określającej właściwość organów egzekucyjnych w zakresie egzekucji podatku od spadków. Zarzucił także, że organ egzekucyjny nie ustosunkował się również do zarzutu zastosowania niedopuszczalnego środka egzekucyjnego w kontekście niewykonywania przez niego pracy w Spółdzielni. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowienie Naczelnika utrzymał w mocy. W uzasadnieniu stwierdził, że podniesione zarzuty egzekucyjne oparte zostały na przesłankach wymienionych w art. 33 pkt 6 u.p.e.a. (niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego) i pkt 10 (niespełnienie wymogów określonych w art. 27). Wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.e.a. uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków zapłaty podatków, wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego, jest właściwy do orzekania organ I instancji (z zastrzeżeniem pkt 4, który w tym przypadku nie ma zastosowania). Ponieważ ustawodawca podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym (art. 1a pkt 13 u.p.e.a.) uznaje za wierzyciela, to słusznie Naczelnik Urzędu Skarbowego W., który wydał w I instancji decyzję ustalającą podatek od spadku po S. C., wystawił tytuł wykonawczy. Organ odwoławczy zaznaczył ponadto, że właściwość organu podatkowego I instancji do dokonania wymiaru podatku od spadku w skład, którego wchodzą nieruchomości, określa się według miejsca położenia nieruchomości (§ 7 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r.). Jako że nieruchomość odziedziczona przez Skarżącego położona jest na terenie działania Naczelnika Urzędu Skarbowego W., to bezsporna jest właściwość w/w organu zarówno do dokonania ustalenia podatku jak i w konsekwencji do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Organ odwoławczy nie podzielił również poglądów Skarżącego co do nieważności prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że egzekucja należności pieniężnych z wynagrodzenia za pracę jest jednym ze środków egzekucyjnych dopuszczonych przez ustawę w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Fakt, że egzekucja okazała się bezskuteczna z powodu wcześniejszego rozwiązania stosunku pracy, nie może być utożsamiany z niedopuszczalnością zastosowanego środka egzekucyjnego. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, na postanowienie uznające zgłoszone przez R. M. zarzuty egzekucyjne za bezzasadne, Skarżący wniósł o uchylenie przedmiotowego postanowienia zarzucając: 1) naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego postanowienia; 2) naruszenie art. 26 § 1 u.p.e.a. poprzez wszczęcie egzekucji bez wniosku wierzyciela; 3) naruszenie art. 19 § 2 u.p.e.a. poprzez wszczęcie egzekucji przez organ niewłaściwy rzeczowo. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest całkowicie bezzasadna. Egzekucja administracyjna wszczęta wobec Skarżącego dotyczyła zaległości z tytułu podatku od spadku. Jakkolwiek zgodnie z art. 4 ust.1 pkt 1 lit. g) ustawy o dochodach gmin wpływy z podatku od spadków i darowizn stanowią jedno ze źródeł dochodów własnych gmin, to słusznie zauważają organy podatkowe, że wierzycielem w stosunku do należności z tytułu tego podatku w znaczeniu wynikającym z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. nie jest gmina lecz naczelnik właściwego miejscowo urzędu skarbowego. To Naczelnik obowiązany jest ustalić i pobrać należny podatek od spadku, a wpływy z tego tytułu przekazać do gminy (p. art. 15 pkt 5 ustawy o dochodach gmin: ...wpływy z podatku z tytułu spadku lub zachowku są przekazywane - na rachunek budżetu gminy, na obszarze której są położone przedmioty spadku, a jeżeli przedmioty spadku są położone na obszarze różnych gmin - na rachunek budżetu gminy właściwej ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania (pobytu) spadkodawcy; jeżeli spadkodawca nie miał miejsca zamieszkania w kraju - na rachunek budżetu gminy, na terenie której ma miejsce zamieszkania spadkobierca ...) Art. 1a pkt 13 u.p.e.a. określa wierzyciela jako podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Jednocześnie według art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a. "Uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 jest - w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego - właściwy do orzekania organ I instancji (...)" Zobowiązanie Skarżącego z tytułu podatku od spadku po S. C. w pierwszej instancji zostało ustalone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2005 r. nr [...]. Właściwość naczelnika do ustalania i poboru podatku od spadku wynika z art. 17a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) oraz z § 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. Odnosząc się do wywodów skargi zarzucających, że rozporządzenie z dnia 22 sierpnia 2005 r. nie reguluje właściwości organu egzekucyjnego, wyjaśnić należy, że organ wcale tak nie twierdził; prawidłowo powołał § 7 cyt. rozporządzenia, by uzasadnić właściwość naczelnika jako organu podatkowego przy wymiarze podatku. Ta właściwość z kolei, z uwagi na treść art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a., wpływa pośrednio na określenie wierzyciela podatkowego. Skarżący przywołuje art. 19 ust. 2 u.p.e.a. i podnosi, że właściwe do wszczęcia egzekucji było m. W.. To przekonanie jest jednak również mylne. Skarżący przeoczył, że przepis ów wskazuje właściwy organ gminy o statusie miasta oraz gminy wchodzącej w skład powiatu warszawskiego, jako organ egzekucyjny uprawniony do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, ale tylko w stosunku do tych należności, dla których ustalania lub określania i pobierania jest właściwy ten organ. Ponieważ dla ustalania i poboru podatku od spadku organ samorządowy nie jest właściwy, to art. 19 ust. 2 cyt. ustawy nie ma zastosowania do określenia właściwości organu egzekucyjnego przy egzekucji zaległości z tytułu podatku od spadku. Prawidłowo zatem to Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił tytuł wykonawczy i skierował go do egzekucji. Zarzut naruszenia art. 26 § 1 u.p.e.a. - wszczęcia egzekucji bez wniosku wierzyciela Miasta W. należało uznać za chybiony. Egzekucja administracyjna została wszczęta przez właściwy organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem, na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Z powodów wyżej przedstawionych chybiony okazał się również zarzut naruszenia art. 19 ust. 2 u.p.e.a. Sąd podziela również argumentację organu odwoławczego, że bezskuteczność zastosowanego środka egzekucyjnego nie może być utożsamiana z niedopuszczalnością egzekucji. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej zachodzi bowiem wówczas, gdyby zastosowano ją do obowiązków innych niż wymienione w art. 2 § 1 pkt 1-11 u.p.e.a. Natomiast niedopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego, to prowadzenie egzekucji przy użyciu innych środków niż wymienione w art. 1a pkt 12 lit.a-b u.p.e.a. W rozpoznawanym przypadku egzekucji administracyjnej poddano zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji administracyjnej, a więc obowiązek podlegający egzekucji administracyjnej; natomiast zastosowany środek egzekucyjny (zajęcie wynagrodzenia za pracę) wymieniony jest w art. 1a pkt 12 lit.a tiret 2 u.p.e.a. Jeżeli chodzi o zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, to po pierwsze - zarzut ten może być podstawą uwzględnienia skargi o ile naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tymczasem Skarżący nawet nie wykazał powyższego związku. Po drugie – zgodnie z art. 210 § 1 pkt 6) Ordynacji podatkowej decyzja (postanowienie) powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne. Zaskarżone postanowienie elementy te zawiera. Organ wskazał podstawę prawną rozstrzygnięcia, a na 7 stronach uzasadnienia szczegółowo wyjaśnił dlaczego uznaje zgłoszone zarzuty na postępowanie egzekucyjne za bezpodstawne. Z tego względu Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. nr 153 poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.