III SA/Wa 665/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant Łukasz Sędek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2009 r. sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. oraz za styczeń 2002 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej J. Z. (dalej też "Skarżącego"), jako byłego członka zarządu spółki C. Sp. z o. o. w W., z tytułu zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług - za poszczególne miesiące roku 2001 oraz styczeń 2002 r., a także w podatku dochodowym od osób fizycznych, niewpłaconym przez tę spółkę jako płatnika - za poszczególne miesiące roku 2001 oraz 2002. Decyzja ta stała się ostateczna. Pismem z dnia [...] stycznia 2008 r. Skarżący wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o umorzenie wymienionych wyżej zaległości. We wniosku tym wskazał, że zaległości spółki powstały wyłącznie z winy jej kontrahentów, w okresie dekoniunktury gospodarczej, a także z powodu zajęcia hal produkcyjnych spółki przez syndyka masy upadłości innej spółki, od której C. Sp. z o.o. dzierżawiła te hale. Ponadto wskazał na dokonaną kradzież majątku spółki C., a także na fakt, że został obciążony zaległościami tej spółki jako jeden z dwóch członków jej zarządu, choć nie zajmował się innymi jej sprawami, zaś zobowiązania, którymi powinien być obciążony właściwy członek zarządu, T. J., zostały wobec niego umorzone. Decyzją z dnia [...] października 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., na podstawie art. 207, art. 67a § 1 pkt 3 w związku z art. 67c § 2 Ordynacji podatkowej, odmówił Skarżącemu umorzenia wymienionych zaległości podatkowych. W uzasadnieniu Naczelnik podkreślił, że w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowych to do podatnika należy wykazanie ważnego interesu w takim umorzeniu, zaś do organu podatkowego ocena obiektywnej wartości przedstawionych argumentów. Naczelnik dodał, że we wniosku Skarżący powołał się na okoliczności związane z działalnością spółki C. i na okoliczności powstania tych zaległości, podczas gdy w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowych, za które Skarżący odpowiada, nie wskazał on żadnych argumentów dotyczących jego sytuacji osobistej. W przedmiotowej sprawie ocena ważnego interesu podatnika może być dokonana tylko w oparciu o analizę jego sytuacji. Organ wskazał, że pomimo kilkakrotnych wezwań do uzupełnienia wniosku o oświadczenie o stanie majątkowym, obciążeniach finansowych i sytuacji rodzinnej, Skarżący nie przedłożył powyższych dokumentów. Udzielenie Skarżącemu ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę stawiałoby go w pozycji uprzywilejowanej i byłoby działaniem nieuzasadnionym. Za przyznaniem wnioskowanej ulgi nie przemawiał również, w ocenie Naczelnika, interes publiczny, bowiem w interesie tym jest zapewnienie wpływów finansowych do budżetu Państwa. Zaległości podatkowe w przedmiotowej sprawie powstały w związku z nieregulowaniem zobowiązań podatkowych przez spółkę, której Skarżący był członkiem zarządu. Okoliczności braku udziału w podejmowaniu decyzji co do funkcjonowania tej spółki nie mogą być przesłanką zasługującą na uwzględnienie w postępowaniu w przedmiocie umorzenia zaległości Skarżącego. W odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika, uzupełnionym pismem z dnia [...] grudnia 2008 r., Skarżący wniósł o umorzenie "należności" podatkowej, wskazał na nierówne traktowanie członków zarządu spółki C. podkreślił zły stan swojego zdrowia, wskazał na brak środków finansowych niezbędnych do skorzystania z profesjonalnego pełnomocnika, powtórzył też argumentację zawartą we wniosku o umorzenie. Decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit b) w związku z art. 220 § 2 oraz art. 67a §1 pkt 3 i art. 67c § 2 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie, a ponadto utrzymał w mocy decyzję Naczelnika w pozostałej części, tj. w zakresie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług. Dyrektor wyjaśnił, iż postępowanie w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych jest postępowaniem odrębnym od postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności posiłkowej za zaległości podatkowe spółki C.. Dyrektor dodał, że w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie dokonuje się weryfikacji prawidłowości decyzji przenoszącej odpowiedzialność za przedmiotowe zaległości podatkowe. W prowadzonym postępowaniu przedmiotem badania było tylko umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług na wniosek osoby odpowiedzialnej posiłkowo za te zaległości. Dyrektor nie zaprzeczył, iż udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych byłoby zgodne z interesem Skarżącego, bowiem prowadziłoby do zmniejszenia jego obciążeń, jednakże nie może być to uznane za ważny interes Skarżącego, o którym mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie brak jest szczególnych okoliczności uzasadniających udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora (w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika) Skarżący zarzucił tej decyzji naruszenie art. 121 §1 w związku z art. 67a pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności dlaczego tylko Skarżący został uznany i obciążony odpowiedzialnością za powstałe zaległości podatkowe, zaś drugi członek zarządu spółki C. nie ponosi odpowiedzialności, a postępowanie wobec niego zostało umorzone z uwagi na przedawnienie. Zarzucił też naruszenie art. 210 § 1 punkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie, dlaczego organ podatkowy nie uwzględnił faktu umorzenia postępowania wobec T. J. jako okoliczności mającej wpływ na odmowę umorzenia postępowania wobec Skarżącego. Zdaniem Skarżącego Organy podatkowe przyznały, że rola Skarżącego w powstaniu zaległości podatkowych miała w zasadzie charakter formalny, wynikający z faktu bycia członkiem zarządu C. sp. z o.o., choć nie wyjaśniono jednocześnie, dlaczego doszło do umorzenia analogicznego postępowania wobec T. J.. Zdaniem Skarżącego nie można polemizować z uznaniowym charakterem decyzji organów podatkowych, jednakże uznaniowość nie jest równoznaczna z pełną dowolnością organu podatkowego i organ podatkowy jest zobligowany do wydania decyzji wyjaśniając w niej wszelkie wątpliwości lub zarzuty, nawet jeśli, zdaniem organu, nie zasługują one na uwzględnienie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie analizowana według powyższych kryteriów nie zasługuje na uwzględnienie. Zastrzec jednak od razu należy, że - zgodnie z zasadą skargowości postępowania sądowo-administracyjnego - analizie Sądu podlegała zaskarżona oraz utrzymana nią w mocy decyzja tylko w takim zakresie, w jakim dotyczyła ich wniesiona skarga, tj. w zakresie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2001 oraz styczeń roku 2002. Skarga nie dotyczyła odmowy umorzenia zaległości Skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych, toteż Sąd nie badał zasadności ostatecznego umorzenia w tym zakresie postępowania przez Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Podstawą materialno - prawną wydanych decyzji był art. 67a § 1 punkt 3 Ordynacji podatkowej. Stanowi on, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości (takie postępowanie zainicjował Skarżący wnioskiem z dnia 16 stycznia 2008 r.) powinno więc mieć za przedmiot ustalenie, czy w danej sprawie zachodzą przesłanki umorzenia zaległości – tj. czy w sprawie występuje ważny interes podatnika albo interes publiczny w umorzeniu zaległości. Poza takim postępowaniem muszą pozostać wszelkie inne kwestie, w tym zwłaszcza dotyczące merytorycznej prawidłowości decyzji podatkowej, z której wynikało zobowiązanie, a następnie zaległość podatkowa osoby wnoszącej o umorzenie tej zaległości. Powyższa uwaga stanowi wyjaśnienie przyczyn, dla których – jak prawidłowo uznały Organy – w sprawie bez znaczenia prawnego były okoliczności powstania zobowiązań i zaległości spółki C., a także powody uniknięcia odpowiedzialności podatkowej przez drugiego członka zarządu tej spółki, T. J.. Bezsporne jest w sprawie, że decyzją z dnia [...] sierpnia 2006 r. orzeczono o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości tej spółki, zaś decyzja ta stała się ostateczna. Właściwym miejscem dla podnoszenia kwestii akcentowanych przez Skarżącego w niniejszej sprawie (jego znikoma rola w zarządzaniu spółką, odpowiedzialność jej kontrahentów, syndyka, dekoniunktura, odpowiedzialność T. J.) było postępowanie zakończone decyzją z [...] sierpnia 2006 r., choć wskazać należy, że w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej jedynymi istotnymi prawnie okolicznościami jest pozostawanie członkiem zarządu spółki (niezależnie od jego rzeczywistej roli w zarządzaniu) oraz ewentualne wykazanie przesłanek uwalniających od odpowiedzialności. Pomimo wezwania Skarżącego do wykazania przesłanki ważnego interesu w umorzeniu zaległości podatkowej Skarżący takiej przesłanki nie wykazał. Zły stan zdrowia, wskazany w piśmie z dnia [...] listopada 2008 r. (k. 73 – 75 akt podatkowych) nie stanowił tej szczególnej przesłanki uprawniającej do umorzenia zaległości. Organy prawidłowo przy tym uznały, że w sprawach o umorzenie zaległości zasadniczy ciężar dowodowy spoczywać musi na podatniku, gdyż tylko on może wykazać, że zaszły ustawowe przesłanki umorzenia. Organ podatkowy zasadniczo nie dysponuje wystarczającymi środkami dowodowymi w tym zakresie – samodzielnie może np. z urzędu ocenić sytuację majątkową podatnika. W niniejszej sprawie taka ocena została dokonana (vide znajdujące się w aktach zeznania PIT – 37 za poszczególne lata), ale, w ocenie Sądu, Organy prawidłowo uznały, że sytuacja materialna Skarżącego wynikająca z tych zeznań nie uprawniała do oceny, iż w sprawie wystąpił ważny interes w umorzeniu zaległości podatkowej. Nie można też uznać, że umorzenie tych zaległości leżało w interesie publicznym. Choć umorzenie postępowania w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki C. na T. J. istotnie mogło wywołać u Skarżącego poczucie nierównego traktowania, to pozostaje to bez wpływu na postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości z jego wniosku o takie umorzenie. Niezasadne są więc zarzuty skargi, iż Organy naruszyły 210 § 1 punkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Końcowo wskazać też należy, że zgodnie z art. 118 § 2 Ordynacji podatkowej przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nastąpić może po upływie 3 lat od końca roku, w którym doręczono tę decyzję. Skoro decyzja, z której wynika odpowiedzialność Skarżącego za zaległości spółki C., wydana została w roku 2006, to przedawnienie zobowiązania Skarżącego nastąpić może najwcześniej w dniu 1 stycznia 2010 r. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja oraz decyzja utrzymana nią w mocy są zgodne z prawem.