III SA/Wa 705/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: Przewodnicząca: Sędzia WSA Katarzyna Owsiak, po rozpoznaniu w dniu 5 października 2017 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku F. sp. z o.o. z siedzibą w W. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od gier za kwiecień 2013 r. postanawia odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. F. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Skarżąca/Spółka/Strona) wniosła w niniejszej sprawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od gier za kwiecień 2013 r. W piśmie z dnia 23 maja 2017 r. Skarżąca wniosła o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji z uwagi na realne niebezpieczeństwo wyrządzenia Spółce znacznej szkody oraz trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca wskazała, że brak wstrzymania wykonalności decyzji skutkować będzie realnym zagrożeniem dla dalszego bytu gospodarczego Skarżącej, co wynika z tego, że w latach 2014-2016 nastąpiło wygaśnięcie wszystkich jej zezwoleń na punkty gier na automatach o niskich wygranych oraz na salony gier na automatach. Jedyny przychód, jaki Strona osiągnęła do końca marca 2017 r. to przychód w kwocie 15.379,35 zł wynikający z wynajmowania nieruchomości. W tym okresie Spółka zanotowała stratę w wysokości 1.134.767,25 zł, zaś w roku poprzedzającym – 2.675.765,90 zł. Zdaniem Skarżącej, relacja danych finansowych za 2016 r. i 2017 r., jak również jednoczesne zbiegnięcie się w czasie tendencji spadku efektywności działalności z utratą ważności wszystkich posiadanych przez Spółkę zezwoleń prowadzi do wniosku, że bezpośrednią przyczyną obecnego stanu rzeczy jest zaprzestanie przez Spółkę prowadzenia działalności gospodarczej, która dotychczas stanowiła główne źródło jej dochodów. W ocenie Spółki, zaskarżona w niniejszym postępowaniu decyzja kreuje w istocie obowiązek podlegający egzekucji, co, przy niestabilnej sytuacji finansowej Strony, może doprowadzić do likwidacji działalności. Spółka powołała się na tożsame sprawy sądowe, w których jest stroną i łączną kwotę podlegającą egzekucji w wysokości 3.530.000 zł. Ponadto względem Skarżącej toczą się inne postępowania administracyjne i sądowe, wyszczególnione w treści wniosku. Łączna suma kar pieniężnych w jej sprawach wynosi 12.061.217 zł. Skarżąca załączyła dokumentację stanu finansowego, oświadczenie zarządu spółki, tytuły wykonawcze, zawiadomienia o zajęciu, decyzje o udzieleniu zezwoleń i koncesji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), po przekazaniu skargi, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Wskazać należy, że wstrzymanie wykonania zaskarżonych aktów lub czynności, o którym mowa jest w art. 61 § 3 P.p.s.a., może dotyczyć wyłącznie tych aktów administracyjnych, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. Przez pojęcie "wykonania aktu administracyjnego" należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie egzekucji do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w danym akcie. Jednakże nie każdy akt administracyjny nadaje się do tak rozumianego wykonania. Nie kwalifikują się do wykonania te spośród aktów administracyjnych, które dla sprowadzenia stanu prawnego lub faktycznego w nim określonego nie wymagają czynności podmiotów uprawnionych. W rzeczywistości kwestia wykonania aktu administracji dotyczy więc aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone obowiązki (por. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2005, str. 295). Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie wniosek Skarżącej nie może skutkować wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji, bowiem decyzja ta nie kwalifikuje się do wykonania. Wskazać należy, że w niniejszej sprawie organy podatkowe dokonały jedynie oceny decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od gier za kwiecień 2013 r. z punktu widzenia przepisów proceduralnych określających podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji. Na obecnym etapie postępowania na Stronie nie spoczywa zatem żaden ciężar publiczno-prawny (podatkowy) wynikający z zaskarżonej decyzji, którego poniesienie mogłoby być ocenione z punktu widzenia możliwości wystąpienia u Skarżącej znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. W konsekwencji, wniosek Strony o wstrzymanie wykonania decyzji będącej przedmiotem zaskarżenia nie może być uwzględniony, ponieważ wykonaniu nie tylko nie podlega zaskarżona decyzja, ale również decyzja, której nieważność została stwierdzona. Nie podlegają bowiem wykonaniu wszelkie akty administracyjne odmowne oraz te spośród konstytutywnych aktów, które dla spowodowania stanu prawnego lub faktycznego w nim określonego nie wymagają czynności podmiotów uprawnionych, czyli rozstrzygnięcia eliminujące z obrotu prawnego podjęte uprzednio rozstrzygnięcia. Sąd zauważa, że decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym utrzymująca w mocy decyzję stwierdzającą nieważność ostatecznej decyzji wywołuje wprawdzie określone następstwa prawne, jednak nie są to następstwa związane z jej wykonaniem. W istocie decyzja ta ma bowiem charakter deklaratoryjny, tj. komunikuje jej adresatom, że inna decyzja była obciążona wadami (istniejącymi w dacie jej wydania), które uzasadniają wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Co do zasady pojęcie "wykonania decyzji" związane jest z realizacją wynikających z niej uprawnień lub obowiązków. W tym znaczeniu trudno natomiast mówić o wykonaniu decyzji stwierdzającej nieważność innej decyzji (por. postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 218/15 i I SA/Gl 220/15). Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażono pogląd, że decyzja stwierdzająca nieważność innej decyzji nie nadaje się do wykonania ani nie wymaga dokonania (por. postanowienie NSA z dnia 25 listopada 2014 r., II FZ 1897/14). Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 61 § 3 i § 5 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.